一企业筹资业务的核算工业企业生产必须具备三个要素:劳动资料、劳动对象、活劳动,即机器设备、原材料、工人。取得这三个要素需要资金,而企业所需资金的筹措渠道多种多样。一般而言,企业筹集资金的渠道分为两大类:投资者投入、债权人提供。因此,企业筹资业务的核算主要包括所有者(股东)投入资本业务核算和向债权人借入资本业务核算。

(一)吸收投资业务核算投资者(股东)对企业投资,可以用货币资金投资,也可以用非货币资金投资,如原材料、机器设备、专利权等形式投资。企业接受投资者(股东)作为资本投入的资金,对于企业而言,称为实收资本(股本);对于投资者而言,则为投入资本。因此,企业的实收资本也常称为投入资本。投入资本是指企业的投资者(股东)实际投入企业经营活动的各种财产物资。按其投资主体的不同可分为:国家投入资本、法人投入资本、个人投入资本和外商投入资本。按投入资金的形态不同可分为:货币资金投资、非货币资金投资。

企业收到投资者(股东)的投资,应按实际投资数额入账。其中以货币资金出资的,应按实际收到或存入企业开户银行的金额作为实收资本入账;以非货币资金投入的资本,应按投资合同或协议约定价值确定的各项资产的价值(但投资合同或协议约定价值不公允的除外)和在注册资本中应享有的份额入账。

此外,投入资本时还会形成资本公积。资本公积是指投资者(股东)投入资本时引起的各种增值,如资本溢价或股本溢价、资产评估增值、接受捐赠资产等。资本公积虽是在投资者54(股东)出资过程中形成的,但这部分出资并不经过法定的注册,不明确归属于谁的出资,也不作为利润分配的依据,只有在经过法定程序转增资本后才有注册资本的性质,因此属于准资本或资本储备。

账户设置1.

企业对投资者(股东)投入资本业务核算,应设置“实收资本/股本”账户,该账户属于所有者权益类账户。企业收到投资者作为资本投入的货币资金、机器设备、房屋及建筑物、原材料、专利权等非货币性资产时,记入该账户的贷方;投资者按法定程序抽回投资时,记入该账户的借方。期末余额在贷方,表示企业实际拥有的资本数额。由于实收资本是一种永久性资本,一般而言,借方没有发生额。

借方实收资本/股本贷方期初余额投资者投入企业的资本按规定减资的数额①按规定用资本公积金转增资本的数额②

按规定用盈余公积金转增资本的数额③

余额:表示企业实际收到的资本数额除上述账户外,企业还应根据投资者(股东)投入资本的形态不同,分别设置“库存现金”“银行存款”“固定资产”“无形资产”等资产类账户。

会计分录如下所示:借:银行存款/原材料/固定资产/无形资产贷:实收资本/股本账务处理2.

【例】年月日,新华实业股份有限公司接受乙公司投资万元,款项已存3-620193110入银行。

分析:该笔经济业务的发生,一方面使得企业银行存款增加元,应记入“银行存100000款”账户的借方;另一方面使投资者(股东)对企业的投资额也增加元,应记入“实收资100000本/股本”账户的贷方。其会计分录如下:借:银行存款100000贷:实收资本/股本100000【例】年月日,新华实业股份有限公司收到丙公司投入的全新机器设备一3-7201931台,双方确认价值元。

300000分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的固定资产增加元,应记入“固定资300000产”账户的借方;另一方面使丙公司对企业的投资额也增加元,应记入“实收资本/股300000本”账户的贷方。其会计分录如下:借:固定资产300000贷:实收资本/股本30000055此外,投入资本时还会形成资本公积。资本公积是指投资者(股东)投入资本时引起的各种增值,如接受捐赠资产等。资本公积虽是在投资者(股东)出资过程中形成的,但这部分出资并不经过法定的注册,不明确归属于谁的出资,也不作为利润分配的依据,只有在经过法定程序转增资本后才有注册资本的性质,因此属于准资本或资本储备。“资本公积”是所有者权益类账户,用以核算和监督企业收到投资者出资超出其在注册资本或股本中所占的份额以及直接计入所有者权益的利得和损失等。该账户贷方登记形成的资本公积的数额;借方登记转增资本的数额;期末余额在贷方,表示资本公积金的结存数额。该账户按资本公积形成的类别设置明细账进行明细分类核算。其账户结构如下:借方资本公积贷方期初余额转增资本的数额形成的资本公积的数额余额:表示资本公积金的结存数额会计分录如下所示:借:银行存款/原材料/固定资产/无形资产贷:资本公积【例】年月日,新华实业股份有限公司接受丁公司捐赠万元,款项已存3-820193510入银行。

分析:该笔经济业务的发生,一方面使得企业银行存款增加元,应记入“银行存100000款”账户的借方;另一方面使企业的资本公积也增加元,应记入“资本公积”账户的贷100000方。其会计分录如下:借:银行存款100000贷:资本公积100000(二)借入资本业务核算企业在生产经营过程中,为解决生产资金的不足,经常需要向金融机构或非金融机构等债权人借入资金。企业从银行等金融机构借入的资金,必须按银行借款的有关规定办理相关手续,按合同约定期限支付利息并保证到期归还借款本金。

企业向金融机构或非金融机构借入资金,按照偿还期限的长短,分为短期借款和长期借款。其中,偿还期限在年以下的各种借款称为短期借款;偿还期限在年以上的各种借款11称为长期借款;按照偿还本金和利息的时间不同,分为到期一次还本付息、到期一次还本分期付息、分期还本分期付息的借款。

账户设置1.

()“短期借款”账户。属于负债类账户,用来核算企业向银行或其他金融机构等借入的1

期限在年以下(含年)的各种借款。其贷方登记企业借入的各种短期借款的本金数额,借11方登记企业归还的短期借款本金数额,期末余额在贷方,表示企业尚未偿还的短期借款本金数额。本账户应按债权人设置明细分类账,并按借款的种类进行明细分类核算。

56借方短期借款贷方期初余额已归还借款数额取得的借款数额余额:表示尚未归还的借款数()“长期借款”账户。属于负债类账户,本账户核算企业向银行或其他金融机构借入的2

期限在年以上(不含年)的各项借款。

11企业借入的期限在年以上的各种借款。其贷方登记企业借入的各种长期借款,借方登1

记归还的长期借款,期末余额在贷方,表示尚未偿还的长期借款。

借方长期借款贷方期初余额偿还借款的本息取得借款的本金和应计利息余额:表示尚未归还的本息()“应付利息”账户。该账户属于负债类账户,本账户核算企业按照合同约定应支付的3

利息,包括吸收存款、分期付息到期还本的长期借款、企业债券等应支付的利息。

原企业会计准则“应付利息”科目主要用于企业核算分期支付的发行债券的应计利息,应付“短期借款”、其他借款利息一般通过“预提费用”科目核算。但是,新准则下取消“预提费用”账户,规定向银行借款核算应付利息或向个人或其他企业借款核算应付利息均通过“应付利息”科目。

借方应付利息贷方偿还短期借款的应计利息取得短期借款的应计利息企业发行债券应支付的利息余额:表示尚未归还的短期借款的利息()“财务费用”账户。该账户属于损益类账户,核算企业为筹集生产经营所需资金等而4

发生的筹资费用,包括利息支出(减利息收入)、汇兑损益以及相关的手续费等。其借方登记企业发生的各项财务费用,贷方登记发生的应冲减财务费用的利息收入、汇兑收益和结转到“本年利润”账户的财务费用,月末结转后该账户无余额。本账户可按费用项目进行明细核算。

借方财务费用贷方发生的各项财务费用期末转入“本年利润”账户的数额账务处理2.

()“短期借款”账务处理1

57【例】年月日,新华实业股份有限公司向银行借入经营用资金万元,期3-920193110限个月,利率,该项借款到期一次还本付息;该项借款到期一次还本;利息分月预45‰①②提,按月支付。

到期一次还本付息①

年月日取得借款时:201931借:银行存款100000贷:短期借款100000年月日计提利息时:201941借:财务费用500贷:应付利息500、、月月初再做次同样分录。

5673年月日到期还本时:201971借:短期借款100000应付利息2000贷:银行存款102000到期一次还本,分期付息②

年月日取得借款时:201931借:银行存款100000贷:短期借款100000年月日计提利息时:201941借:财务费用500贷:应付利息500借:应付利息500贷:银行存款500、、月月初再做次同样分录。

5673年月日到期还本付息时:201971借:短期借款100000贷:银行存款100000()“长期借款”账务处理2

【例】年月日,新华实业股份有限公司向银行借入资金万元,期限3-102015311004年,利率,该项借款到期一次还本付息;该项借款到期一次还本,利息按年支付。

0.5%①②到期一次还本付息①

年月日取得借款时:201531借:银行存款1000000贷:长期借款1000000年月日计提利息时:20163158借:财务费用5000贷:长期借款5000年、年、年的月日计提利息时再做次同样分录。

201720182019313年月日到期还本付息时:201931借:长期借款1020000贷:银行存款1020000到期一次还本,分期付息②

年月日取得借款时:201531借:银行存款1000000贷:长期借款1000000年月日计提利息时:201631借:财务费用5000贷:应付利息5000借:应付利息5000贷:银行存款5000年、年、年的月日计提利息时再做次同样分录。

201720182019313年月日到期还本付息时:201931借:长期借款1000000贷:银行存款1000000二采购业务的核算购买固定资产和原材料是企业在生产准备阶段的主要任务,因此,该过程的核算主要包括固定资产以及原材料采购业务的核算。

所谓材料,是指直接用于制造产品并构成产品的实体,或有助于产品形成但不构成产品实体的物品。它包括原材料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等。

材料采购成本是指材料从采购到入库前发生的全部支出,其构成包括材料的买价加上采购费用。材料的买价是指企业向供应单位按照经济合同规定支付的价款。采购费用是指自供应单位运到企业的各项运输费用、装卸费、保险费、挑选整理费、入库前的仓储费、专设采购机构经费(包括采购人员工资、差旅费、采购机构租赁费)、相关税费(不包括增值税)。相关税费,是指进口关税、购买存货发生的消费税以及不能从增值税销项税额中抵扣的进项税额等。

自年月日后,我国增值税的类型由生产型转变为消费型,固定资产的采购成本200911的归集与原材料采购成本的归集方法相同。

(一)固定资产购进业务的核算固定资产是指同时具有以下特征的有形资产:()为生产商品、提供劳务、出租或经营管1

59理而持有的;()使用寿命超过个会计年度。如企业的房屋、建筑物、机器设备、运输设备以21及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。

固定资产应按其取得时的成本作为入账的价值,包括买价、进口关税、运输和保险等相关费用,以及为使固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出。

账户设置1.

()“固定资产”账户。“固定资产”账户是用来核算企业固定资产原始价值的增减变动和1

结存情况的账户。该账户属于资产类,其借方登记增加固定资产的原始价值,贷方登记减少固定资产的原始价值,期末余额在借方,反映企业期末固定资产的账面原价。

借方固定资产贷方期初余额新增固定资产的成本减少固定资产的成本余额:固定资产的账面价值()“在建工程”账户。“在建工程”账户核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出。

2该账户属于资产类账户,其借方登记建造和安装过程中所发生的全部支出,贷方登记结转完工工程实际成本,期末借方余额,反映企业尚未达到预定可使用状态的在建工程的成本。该账户应按建筑工程、安装工程、技术改造工程、待摊支出等设置明细账,进行明细分类核算。

借方在建工程贷方期初余额建造和安装过程中发生的全部支出完工转入固定资产的成本余额:尚未完工的工程的实际成本()“应交税费———应交增值税”账户。该账户属于负债类账户。纳税人在销售货物或提3

供应税劳务时,应按销售额和规定的税率计算并向购买方收取的增值税额为销项税额。纳税人在购进货物或接受劳务时,所支付的增值税额为进项税额。为了核算企业应交增值税的发生、抵扣、交纳等情况,应在“应交税费———应交增值税”内设置“进项税额”“已交税金”“销项税额”等明细账。企业采购物资等,按可抵扣的增值税额,记入该账户的借方(进项税额);销售货物或提供应税劳务时,按应收取的增值税额,记入该账户的贷方(销项税额);企业交纳的增值税,按实际上交税额记入该账户的借方(已交税金)。该账户的期末余额若在贷方,反映企业应交纳的增值税;期末余额若在借方,反映企业尚未抵扣的进项税额。

借方应交税费———应交增值税贷方购进货物或接受应税劳务支付的进项销售货物或提供应税劳务应交纳的销项①

税额税额等实际已交纳的增值税②

余额:表示企业多交或尚未抵扣的增值税余额:表示企业尚未交纳的增值税60账务处理2.

企业购入的固定资产,有些不需要安装即可投入使用,有些则需要安装后才能使用;可能采用现购结算方式,也可能采用赊购结算方式。企业应根据不同情况,分别采用不同的核算方法。

()购入不需安装的固定资产1

企业购入不需要安装的固定资产,应按购入时实际成本(即原始价值)入账,实际成本包括买价、运输费、保险费、装卸费以及相关税费等。

【例】年月日,新华实业股份有限公司购入一台不需要安装的机器设备,3-112019510买价万元,增值税万元,运杂费(不考虑增值税)、保险费等万元,全部款项已通过银101.31行存款支付。

分析:该笔经济业务的发生,一方面使“固定资产”增加元,应记入“固定资产”账110000户的借方;“应交税费———应交增值税(进项税额)”增加元,应记入“应交税费———应交13000增值税(进项税额)”账户的借方;另一方面使“银行存款”减少元,应记入“银行存款”123000账户的贷方。其会计分录如下:借:固定资产110000应交税费———应交增值税(进项税额)13000贷:银行存款123000()购入需要安装的固定资产2

企业购入需要安装的固定资产,应通过“在建工程”账户核算其安装工程成本,将其购进时支付的买价、运杂费、保险费、包装费以及安装时发生的安装费记入“在建工程”账户的借方。当工程达到预定可使用状态时,再按全部支出(即实际成本),从“在建工程”账户的贷方转入“固定资产”账户的借方。

【例】年月日,新华实业股份有限公司购入一台需要安装的机器设备,买3-122019510价万元,增值税万元,运杂费(不考虑增值税)、保险费等万元,全部款项已通过银行101.31存款支付,另以银行存款支付安装费万元。

0.2购入时:①

借:在建工程110000应交税费———应交增值税(进项税额)13000贷:银行存款123000支付安装费时:②

借:在建工程2000贷:银行存款2000安装完毕,交付使用时:③

借:固定资产112000贷:在建工程11200061(二)原材料购进业务的核算企业进行正常生产经营活动,除了购买机器设备等固定资产外,还需购买若干种类和数量的材料。企业在材料采购过程中,一方面从卖方购进各种材料,另一方面需要支付给卖方材料的买价和各种采购费用,并与供货单位发生货款结算关系。其中采购费用包括运输费、装卸费、包装费、入库前的整理挑选费用、运输途中的合理损耗以及相关税费(如关税),材料采购业务核算的主要内容包括:计算材料采购的实际成本、货款的结算和材料的验收入库。

账户设置1.

()“在途物资”账户。该账户是资产类账户,以实际成本进行材料采购的日常核算,记录1

尚未验收入库的在途材料的采购成本。该账户的借方登记材料的买价和采购费用,贷方登记已验收入库材料的实际采购成本。期末余额在借方,反映企业在途材料的采购成本。“材料采购”账户应按购入材料物资的类别或品种,开设明细分类账户。

借方在途物资贷方期初余额外购材料的买价已验收入库材料的实际采购成本①

采购费用②

余额:表示企业尚未验收入库的在途材料实际采购成本()“原材料”账户。该账户属于资产类账户,核算企业库存材料的实际成本。其借方登2

记已验收入库材料的实际成本,贷方登记企业领用材料的实际成本,期末余额在借方,表示期末库存材料的实际成本。“原材料”账户应按材料的类别、品种开设明细分类账户,进行明细分类核算。

借方原材料贷方期初余额入库材料的实际采购成本领用材料的实际成本余额:表示结存原材料的实际成本()“预付账款”账户。该账户属于资产类账户,本账户核算企业按照合同规定预付的款3

项。其借方登记按照合同规定预付给卖方的货款和补付的款项,贷方登记收到所购货物的货款和退回多付的款项,本账户期末余额一般在借方,反映企业预付的款项。

借方预付账款贷方期初余额按采购合同预付给供应单位的货款采购材料时抵补材料款和退回多付的款项余额:期末企业尚未结算的预付款项62()“应付账款”账户。该账户属于负债类账户,本账户核算企业因发生购买材料、商品和4

接受劳务等经营活动应支付的款项。其贷方登记因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的应付未付的款项,借方登记已经支付或已开出商业承兑汇票抵付的应付款项,期末余额在贷方,反映企业尚未支付的应付账款余额。

借方应付账款贷方期初余额已偿还应付供应单位的款项应付供应单位的款项余额:表示企业尚未偿还的应付账款()“应付票据”账户。该账户属于负债类账户,本账户核算企业为购买材料、商品和接受5

劳务供应等开出、承兑的商业汇票(包括商业承兑汇票和银行承兑汇票)。企业开出承兑商业汇票或以承兑商业汇票抵付货款、应付账款等登记在该账户的贷方,企业到期支付票款记入该账户的借方,期末贷方余额反映企业持有的尚未到期的商业汇票的票面金额。“应付票据”应按供应单位名称设置明细账,进行明细分类核算。“应付账款”账户应按供应单位设置明细账,进行明细分类核算。

借方应付票据贷方期初余额已偿还应付票据款增加的应付票据款余额:表示企业应付未付尚没有到期的应付票据数()“应交税费———应交增值税”账户。该账户属于负债类账户,“应交税费———应交增值6

税”账户的借方发生额,表示企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额和实际已交纳的增值税;贷方发生额,表示销售货物或提供应税劳务应交纳的销项税额等;期末借方余额,表示企业多交或尚未抵扣的增值税;期末贷方余额,表示企业尚未交纳的增值税。该账户中应分设“进项税额”“销项税额”“已交税金”等专栏进行明细核算。

借方应交税费———应交增值税贷方购进货物或接受应税劳务支付的进项销售货物或提供应税劳务应交纳的销项税额税额等实际已交纳的增值税余额:表示企业多交或尚未抵扣的增值税余额:表示企业尚未交纳的增值税账务处理2.

()预付材料款1

由于材料供应紧张的原因,企业可能会先预付一部分订金。预付款将直接付款分为两个过程,一是预付款的过程,二是取得材料的过程。预付款时,企业并未取得材料的所有权,只是将款项变换了存放的地点,或者说转移了一笔款项。待取得材料时,该款项才是实际的减63少。对支付款项核算主要采用何种方式付款,根据不同的经济业务采用不同的会计科目进行核算。

【例】年月日,新华实业股份有限公司购入一批甲材料,买价元,3-1320195850000增值税元,另发生运输费元(含增值税元),材料已入库,上月已预付货款65005454530000元,余款已用银行存款支付。

购入时:①

借:在途物资50500应交税费———应交增值税(进项税额)6545贷:预付账款30000银行存款27045入库时:②

借:原材料50500贷:在途物资50500()直接支付材料款2

企业采用支票等结算方式或直接支付现金时,可以在购进材料的同时支付材料款。由于支付材料款,使某项资产减少,应按照实际支付额计量该项资产的减少。

【例】年月日,新华实业股份有限公司购入一批甲材料,买价元,3-1420195850000增值税元,另发生运输费元(含增值税元),材料已入库,货款已用银行存款650054545支付。

购入时:①

借:在途物资50500应交税费———应交增值税(进项税额)6545贷:银行存款57045入库时:②

借:原材料50500贷:在途物资50500()未付材料款3

购进材料时,由于结算上的原因,可能暂不付款,待到规定的结算期时再付款。这种情况实际上是将直接付款分为两个相互联系的过程,一是应付未付的过程,二是偿还债务的过程。

购进材料未付款时,按材料的货款确认负债的形成;支付应付款时,按实际支付的金额作为负债的减少。

【例】年月日,新华实业股份有限公司购入一批甲材料,买价元,3-1520195850000增值税元,另发生运输费元(含增值税元),材料已入库,货款尚未支付,月650054545520日以银行存款偿还货款。

购入时:①

借:在途物资5050064应交税费———应交增值税(进项税额)6545贷:应付账款57045入库时:②

借:原材料50500贷:在途物资50500偿还货款时:③

借:应付账款57045贷:银行存款57045三生产业务的核算(一)生产业务概述工业企业在生产过程中的主要经济业务是生产产品。产品的生产过程是指从材料投入生产开始,到产品完工入库为止的全部过程。在这一过程中必然发生各种耗费,形成产品的生产费用,同时形成产品以供销售。产品生产过程中的各项耗费可以具体归纳为材料耗费、活劳动耗费、固定资产的损耗和其他耗费。即生产过程是资产的耗费过程和产品的形成过程的统一。因此,生产业务包括以下内容:材料耗费1.

材料作为构成产品实体的劳动对象,是产品生产过程中不可缺少的。材料耗费的特点是:经过一个生产过程,就改变了其实物形态,其价值也随之全部转移到新产品的成本中去,构成产品制造成本的主要部分。生产产品领用材料时,应作为材料耗费确认。但在企业的生产经营过程中,材料始终处于流动状态,原有的材料被耗用,新的材料陆续补充进来,加之材料的买价、采购费用等不同,使得每笔材料的采购成本不同。因此,领用材料时,需采用一定的方法对发出材料进行计量。这里所述的材料耗费是指构成产品实体的耗费,或者说是产品直接耗用的材料。不是产品耗用的材料不包括在材料耗费中,而是作为其他耗费说明。

活劳动耗费2.

产品生产的一个重要因素就是活劳动,通过活劳动的耗费使劳动对象得以改变其使用价值,并创造出新价值。其中劳动者为自己创造的那部分价值以工资的形式支付给劳动者,用于个人消费,但支付给劳动者的工资作为一种费用应构成产品成本的重要组成部分。工资构成产品成本实际上是将工资作为一种费用分配计入产品成本,或者说新价值中应包含的工资费用,应按照实际支付给劳动者的金额计量工资费用。这里所述的活劳动耗费也是指直接生产工人的工资,管理人员的工资不包括在活劳动的耗费中。

劳动资料耗费3.

作为劳动资料的固定资产也是生产经营过程中不可缺少的重要生产要素。固定资产耗费的特点:固定资产可以长期使用,并保持其原有的实物形态,其价值随着固定资产的损耗,逐渐地、部分地转移,其中为制造产品而消耗的固定资产价值应构成产品成本的一部分。固65定资产一旦投入使用就应作为劳动资料的耗费进行确认。由于固定资产可以长期使用,其损耗的价值究竟有多少,带有很大的不确定性,其价值的计量需采用一定方法,使其尽量接近于实际。一项固定资产可以生产多种产品,而每个品种的产品又有许多数量。为简化核算,固定资产损耗的价值不是分配到每一单位产品上,而是统一核算。生产产品需要耗费劳动资料,组织和管理生产也需要耗费劳动资料。但只有生产产品耗费的劳动资料,即固定资产的损耗价值才构成产品成本,为组织和管理生产发生的劳动资料耗费不计入产品成本。

其他耗费4.

在产品的支出生产过程中,除了上述耗费外,还有许多其他的耗费,如办公费、一般材料消耗、管理费用等。这些耗费中,有些是直接以货币资金支付的,如办公费、电话费、管理人员的工资等。对于这些直接支付的费用,通常是在实际支付时,按照期间配比的原则确认,并按实际支付的金额计量。有些是通过领用等形式发生的,如管理部门领用材料、固定资产的一般物料消耗等。对于这些费用通常是在发生时,按照间接配比方法确认计量。

(二)产品制造成本构成生产费用和产品成本概念1.

企业生产过程的核算,就是生产费用的归集、产品成本计算的过程。所谓费用包括为获取营业收入提供商品或劳务而发生的耗费,具体有生产费用和期间费用。企业发生的各项费用中,凡已在一定时期产品生产过程中发生或支出的耗费,称为生产费用;凡是为某生产经营期间而发生或支出的,为了维持一定生产经营能力的费用为期间费用。

产品制造企业为制造一定种类和一定数量的产品所支付的各项费用的总和,称为产品制造成本。生产费用和产品制造成本是既有区别,又有联系的。生产费用是企业在一定时期内生产过程中发生的各种耗费;产品成本则是生产费用的对象化。前者强调的是期间,即一定时期内发生的各种耗费;后者强调的是对象,即制造一定种类和一定数量产品的生产费用总和,它可能是几个会计期间发生的生产费用,按成本计算的对象进行归集。

产品成本项目的内容2.

生产费用按其经济用途的分类,称为成本项目。成本项目可分为直接材料、直接人工、制造费用。直接材料和直接人工又称直接费用,制造费用又称间接费用。

()直接材料是指企业在产品生产过程中,直接用于产品生产、构成产品实体的材料,包1

括原料及主要材料、外购半成品以及其他材料等。

()直接人工是指直接从事产品生产的工人职工薪酬。

2()制造费用是指企业各个生产单位(分厂、车间)为组织和管理生产所发生的各项费用,3

包括生产单位管理人员职工薪酬、生产单位房屋建筑物与机器设备等计提的折旧费、修理费、机物料消耗、低值易耗品摊销、水电费、办公费、差旅费、劳动保护费等。

期间费用:包括管理费用、销售费用和财务费用。

3.

()管理费用1

管理费用是指公司(企业)为组织和管理公司(企业)生产经营所发生的费用,包括公司(企业)的行政管理部门在经营管理中发生的、应由公司(企业)统一负担的公司经费(包括行66政管理部门职工薪酬、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等)、工会经费、待业保险费、劳动保险费、董事会费(包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等)、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、开办费、矿产资源补偿费、无形资产和长期待摊费用摊销、职工教育经费、研究开发费、提取的坏账准备等。

()销售费用2

销售费用是指企业在销售商品和提供劳务过程中发生的应由本企业负担的各项费用,包括应由企业负担的运输费、装卸费、包装费、保险费、差旅费、广告费,以及专设的销售机构人员的职工薪酬和其他经费等。

()财务费用3

财务费用是指企业在筹资等财务活动中发生的费用,包括企业经营期间发生的利息净支出、汇兑净损失、银行手续费等,以及因筹资而发生的其他费用等。

(三)账户设置为正确、合理地归集和分配各项生产费用,及时地计算各种产品制造成本,在生产过程中应设置“生产成本”“制造费用”“库存商品”“累计折旧”“应付职工薪酬”“管理费用”“财务费用”等账户。

“生产成本”账户1.

该账户是成本类账户,用以核算和监督企业在产品生产过程中所发生的各项生产费用,计算确定产品实际生产成本。该账户的借方登记企业在产品生产过程中所发生的全部生产费用,如直接材料、直接人工等直接费用;贷方登记企业已经生产完工并已验收入库的产品实际生产成本;月末借方余额,表示尚未完工在产品的实际成本。为了具体核算每一种产品的生产成本,可以按照生产产品的品名或种类设明细分类账户,进行明细分类核算。

借方生产成本贷方在产品生产中所发生的全部生产费用转入“库存商品”的完工产成品实际成本包括:直接材料①

直接人工②

制造费用③

其他直接支出④

分配转入的制造费用⑤

余额:表示尚未完工在产品的实际成本“制造费用”账户2.

该账户是成本类账户,用以核算和监督车间(分厂)为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用,如生产车间管理人员的工资、固定资产折旧、修理费、办公费、水电费、劳动保护费等。该账户借方登记车间(分厂)发生的各项间接费用;贷方登记期末将全部制造费用分配计67入有关产品成本的金额;期末一般无余额。为了具体核算制造费用的发生情况,可以按照不同的生产车间(分厂)及制造费用的项目设置明细分类账户,进行明细分类核算。

借方制造费用贷方本期发生的各项间接费用转入“生产成本”账户,分配计入有关产品成本的金额“库存商品”账户3.

该账户是资产类账户,制造企业“库存商品”账户用以核算和监督企业已生产完工验收入库产品的增减变动及结存情况。该账户的借方登记生产完工并且验收入库的产成品实际成本;贷方登记发出产成品的实际成本;月末余额在借方,表示库存产成品的实际成本。为了具体反映各种产成品的增减变动及库存情况,应按产成品名称或种类设置明细分类账户,进行明细分类核算。

借方库存商品贷方期初余额发出产成品的实际成本生产完工且验收入库的产成品实际成本余额:库存产成品的实际成本“累计折旧”账户4.

该账户是资产类账户“固定资产”的调整账户,用以核算和监督固定资产因磨损而减少的价值。企业固定资产在使用过程中磨损的价值,是通过折旧的方式逐步转移到产品成本或期间费用中去的。因此计提折旧就表明生产费用或期间费用的增加。同时,由于固定资产发生了磨损,固定资产的价值也相应减少,但因管理的需要,“固定资产”账户要始终反映企业现有固定资产的原值,其减少金额应通过“累计折旧”账户来核算。所以该账户的贷方登记固定资产因计提折旧而减少的金额,即固定资产折旧的增加金额;借方登记已计提固定资产折旧的减少或转销数额;月末贷方余额表示现有固定资产已计提累计折旧额。

借方累计折旧贷方已计提固定资产折旧的减少或转销数额固定资产折旧的增加额余额:现有固定资产已计提累计折旧额“应付职工薪酬”账户5.

该账户是负债类账户,用以核算和监督包括企业为职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性福利(包括企业以自产产品发放给职工作为福利、将企业拥有的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等)。提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利、养老保险费(包括根据国家规定的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费,以及根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费)以及购买商68业保险形式提供给职工的各种保险待遇,也属于职工薪酬。本科目应当按照“应付工资”“职工福利费”“社会保险费”“住房公积金”“工会经费”“职工教育经费”“非货币性福利”“解除职工劳动关系补偿”等应付职工薪酬项目进行明细核算。

该账户的贷方登记实际发生的计入成本、费用的应付职工的职工薪酬;借方登记实际已经支付的职工薪酬;月末一般无余额,如有贷方余额,表示期末应付而未付的职工薪酬。如有借方余额,表示多支付的职工薪酬。

借方应付职工薪酬贷方实际已经支付的职工薪酬数额实际发生的应付职工的职工薪酬数额余额:表示多支付的职工薪酬余额:表示应付的职工薪酬的结余()“应付职工薪酬”贷方登记的内容:企业应当根据职工提供服务的受益对象,对发生的1

职工薪酬分别按以下情况进行处理:生产部门人员的职工薪酬,借记“生产成本”“制造费用”“劳务成本”科目,贷记本科目;管理部门人员的职工薪酬,借记“管理费用”科目,贷记本科目;销售人员的职工薪酬,借记“销售费用”科目,贷记本科目;应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬,借记“在建工程”“研发支出”科目,贷记本科目;因解除与职工的劳动关系给予的补偿,借记“管理费用”科目,贷记本科目;外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金,借记“利润分配———提取的职工奖励及福利基金”科目,贷记本科目。

()“应付职工薪酬”借方登记的内容:企业按照有关规定向职工支付工资、奖金、津贴等,2

借记本科目,贷记“银行存款”“库存现金”等科目;企业从应付职工薪酬中扣还的各种款项(代垫的家属药费、个人所得税等),借记本科目,贷记“其他应收款”“应交税费———应交个人所得税”等科目;企业向职工支付职工福利费,借记本科目,贷记“银行存款”“库存现金”科目;企业支付工会经费和职工教育经费用于工会运作和职工培训,借记本科目,贷记“银行存款”等科目;企业按照国家有关规定缴纳社会保险费和住房公积金,借记本科目,贷记“银行存款”科目;企业因解除与职工的劳动关系向职工给予的补偿,借记本科目,贷记“银行存款”“库存现金”等科目。

“管理费用”账户6.

该账户是损益类账户,用以核算和监督公司(企业)行政管理部门为组织和管理生产经营活动发生的各种费用。该账户的借方登记发生的各项管理费用;贷方登记期末全部转入当期损益的数额;期末结转后本账户无余额。为了具体核算管理费用的发生情况,可以按管理费用的项目设置明细分类账户,进行明细分类核算。

借方管理费用贷方发生的各项管理费用期末转入“本年利润”账户的数额(三)账务处理原材料耗费的核算1.

69工业企业相关部门领用材料时,需填制领料单,经相关部门签字后向仓库办理领料手续。

月末财务部门根据领料单编制领料汇总表,根据汇总表按各部门及不同用途将耗用材料的数额分别记入相关账户。其中,直接用于产品生产的原材料,直接记入“生产成本”账户;间接用于产品生产的原材料,记入“制造费用”账户;行政管理部门领用的材料,记入“管理费用”账户;销售部门领用的材料,记入“销售费用”账户;工程部门领用的材料用于在建工程项目,记入“在建工程”账户,研发部门领用的材料用于无形资产的开发,记入“研发支出”。

【例】新华实业股份有限公司年月生产、两种产品,耗用甲材料,设有行3-1620193AB政管理部门、销售部门和一个生产车间。领用材料及其用途如表所示。

3-3表发出材料汇总表3-3年月单位:元20193项目合计产品A50000生产产品耗用产品B30000小计80000车间一般耗用5000行政管理部门3000销售部门耗用2000合计90000分析:该笔经济业务发生,一方面使企业库存原材料减少(9000080000+5000+3000)元,应记入“原材料”账户贷方;另一方面使生产费用增加元,其中直接用于产+200090000品生产所耗用的原材料,应记入相关产品“生产成本”账户,车间一般耗用的原材料,应记入“制造费用”账户,行政管理部门耗用的原材料,应记入“管理费用”账户,销售部门耗用的原材料,应记入“销售费用”账户。会计分录如下:借:生产成本———产品A50000———产品B30000制造费用5000管理费用3000销售费用2000贷:原材料———甲90000人工耗费的核算2.

如前所述,工资费用是指企业支付给劳动者的劳动报酬,包括工资、奖金和各种津贴。企业计算并支付的职工薪酬,应根据职工的所在部门记入相关的成本费用类账户。生产工人的薪酬记入“生产成本”账户,车间管理人员的薪酬记入“制造费用”账户,企业行政管理部门人员的薪酬记入“管理费用”账户,销售部门人员的薪酬记入“销售费用”账户。企业除了按规定70支付工人工资外,还必须计提一定的福利费。企业按照规定合理比例()计提当期的职工14%福利费。职工福利费主要用于职工医药卫生、职工困难补助等。其费用分配方法与工资分配基本相同,但福利部门人员计提的职工福利费应记入“管理费用”账户核算。

【例】新华实业股份有限公司年月根据工时和考勤记录计算的本月应付职3-1720193工工资如表所示:3-4表工资汇总简表3-4年月单位:元20193项目合计产品A30000生产车间产品B20000小计50000车间管理部门10000行政管理部门15000销售部门15000合计90000分析:该笔经济业务的发生,一方面使本月应付职工工资增加元,应记入“应付职90000工薪酬”账户的贷方;另一方面使工资费用也增加元,其中生产、产品的生产工人90000AB工资,应记入“生产成本”账户借方,车间管理人员的工资,应记入“制造费用”账户的借方,企业行政管理部门人员的工资,应记入“管理费用”账户的借方,销售部门人员的工资,应记入“销售费用”账户的借方。会计分录如下:借:生产成本———产品A30000———产品B20000制造费用10000管理费用15000销售费用15000贷:应付职工薪酬———应付工资90000【例】年月日,新华实业股份有限公司从银行提取现金元,发放3-18201931090000工资。

提取现金时:①

分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业现金增加元,应记入“库存现金”账户借90000方,另一方面使企业银行存款减少元,应记入“银行存款”账户贷方。会计分录如下:90000借:库存现金90000贷:银行存款90000发放工资时:②

71分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业现金减少元,应记入“库存现金”的贷90000方,另一方面使企业应付职工工资减少元,应记入“应付职工薪酬”的借方,会计分录90000如下:借:应付职工薪酬———应付工资90000贷:库存现金90000【例】年月日,按工资总额的计提职工福利费,如表所示:3-19201931014%3-5表职工福利费汇总表3-5年月单位:元20193项目工资合计计提比例职工福利费合计产品A3000014%4200生产车间产品B2000014%2800小计5000014%7000车间管理部门1000014%1400行政管理部门1500014%2100销售部门1500014%2100合计9000014%12600分析:该笔经济业务的发生,一方面使应付职工福利费增加元,应记入“应付职工12600薪酬”账户的贷方;另一方面使成本费用增加元,其中生产、产品的工人福利费,应12600AB记入“生产成本”账户借方;车间管理人员福利费,应记入“制造费用”账户借方;企业行政管理部门人员福利费,应记入“管理费用”账户借方,销售部门人员福利费,应记入“销售费用”账户的借方。会计分录如下:借:生产成本———产品A4200———产品B2800制造费用1400管理费用2100销售费用2100贷:应付职工薪酬———职工福利费12600累计折旧的计提3.

固定资产折旧是指固定资产由于损耗而转移到产品成本或企业费用中的那一部分以货币表现的价值。固定资产折旧方法的选择与使用应考虑固定资产本身的损耗程度,在此基础上既要满足固定资产更新的资金来源需要,又要为正确计算产品成本提供可靠依据。企业分期计提折旧时,应考虑固定资产折旧基数、预计使用寿命和预计净残值等因素。常用的固定资产折旧方法有年限平均法、工作量法和加速折旧法。企业按期计提固定资产的折旧,借记“制造费用”“销售费用”“管理费用”“在建工程”“研发支出”“其他业务成本”等账户,贷记“累72计折旧”账户。处置固定资产时,还应同时结转累计折旧,借记“累计折旧”账户,贷记相关账户。

【例】年月新华实业股份有限公司计提固定资产折旧元,其中车间生3-20201936000产设备折旧费元,管理部门办公设备折旧费元。

50001000分析:这笔经济业务的发生,一方面使固定资产累计折旧增加元,应记入“累计折6000旧”账户贷方,另一方面使生产费用账户增加元,其中应记入“制造费用”账户借方60005000元,“管理费用”账户借方元。会计分录如下:1000借:制造费用5000管理费用1000贷:累计折旧6000此外,企业在生产过程中除了耗费原材料、活劳动以及机器设备等固定资产外,还需支付水电费。其核算方法与固定资产累计折旧计提相同。

【例】年月末,新华实业股份有限公司以银行存款支付本月水电费3-21201933500元,其中生产车间耗用元,行政管理部门耗用元,不考虑有关税费。

25001000分析:该笔经济业务的发生,一方面使本月有关费用增加,其中行政管理部门耗用的水电费,应记入“管理费用”账户借方,生产车间耗用的水电费,应记入“制造费用”账户借方;另一方面,银行存款减少,应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录如下:借:制造费用2500管理费用1000贷:银行存款3500制造费用的核算4.

工业企业生产过程中,为组织和管理生产活动而发生的各项制造费用,不能直接计入产品的成本。为了正确计算产品的成本,必须将这些费用先记入“制造费用”账户,然后再按照一定的标准,将其分配记入有关产品成本。

当企业在同一月份同一生产车间同时加工生产两种或两种以上的产品时,对于本月发生的制造费用,应在所加工生产的各种产品之间,选用一定的分配标准进行分配。常用的分配标准有生产工时和生产工人的工资。当制造费用分配率为近似值时,各种产品应负担的制造费用之和与制造费用总额会产生尾差,这时最后一种产品应负担的制造费用额则采用倒挤法计算求得。

制造费用分配率制造费用总额/生产工时之和(生产工人工资之和)=

某产品应负担的制造费用该产品的分配标准制造费用分配率=×【例】年月末,新华实业股份有限公司将本月发生的制造费用转入生产成3-2220193本。、两种产品的生产工人工时分别是工时和工时。现根据上述资料登记AB6000040000“制造费用”明细账。如表所示:3-673表制造费用明细账3-6车间:基本生产车间年月单位:元20193项目机物料消耗工资福利费折旧费水电费合计贷方材料费用50005000工资福利费1140011400折旧费用50005000付款凭证25002500制造费用23900合计50001140050002500239000分析:这笔业务首先应将年月发生的制造费用总额通过“制造费用”账户的借方20193发生额计算出来,并在本月所生产的甲、乙两种产品之间采用一定的分配方法进行分配。新华实业股份有限公司采用生产工时比例法分配制造费用。根据计算结果,将制造费用从“制造费用”账户的贷方,转入“生产成本”账户的借方。同时,应在“生产成本———产品”和“生A

产成本———产品”两个明细分类账户的借方。

B制造费用分配率/()(元)=2390060000+40000=0.239产品应负担的制造费用(元)A=60000×0.239=14340产品应负担的制造费用(元)B=40000×0.239=9560会计分录如下:借:生产成本———产品A14340———产品B9560贷:制造费用23900【例】年月末,新华实业股份有限公司计算并结转已完工入库的产品的生产3-2320193成本。假设上述产品全部完工,产品的生产成本元(AA9854050000+30000+4200+14),产品全部未完工。

340B借:库存商品———产品A98540贷:生产成本———产品A98540四销售业务的核算(一)销售业务概述工业企业在销售产品过程中,通过合同约定的销售价格将产品销售给买方,实现从产品资金形态转化为货币资金形态。所以,企业销售业务核算主要包括:确认产品销售收入和其他销售收入并办理与购买单位的货款结算、确认产品销售成本和其他销售成本、支付销售费用、计算和交纳销售税金。

企业销售产品时,能否确认收入,关键要看该销售是否能同时符合或满足以下五个条件,74对于能同时符合以下五个条件的产品销售,应按会计准则的有关规定确认销售收入,反之则不能予以确认。

企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;1.

企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出商品实施控制;2.

收入的金额能够可靠计量;3.

相关的经济利益很可能流入企业;4.

相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

5.

在销售产品过程中,企业为取得一定的销售收入,必然要付出相应的产品,为制造这些产品必然会发生各种耗费,为销售这些产品也会有各种耗费。不论是生产耗费,还是销售耗费,都应由销售收入弥补。为了确定补偿耗费的补偿尺度,在确认收入实现的同时,也必须确认与实现收入相关的成本费用。因此,确认费用应遵循划分收益性支出与资本性支出原则、权责发生制原则和收入与费用配比原则。

(二)账户设置在销售过程中,企业为了核算销售收入、销售费用,办理货款结算,计算结转销售成本,支付各种销售费用,计算销项增值税,按期确定财务成果,应设置“主营业务收入”“主营业务成本”“税金及附加”“其他业务收入”“其他业务成本”“销售费用”“应收票据”“应收账款”等账户。

“主营业务收入”账户1.

该账户是损益类账户,用以核算企业在一定会计期间因销售商品、提供劳务而取得的收入。该账户贷方登记企业销售产品、提供劳务而取得的收入;借方登记销货退回数额和在期末转入“本年利润”账户的数额;期末结转后本账户应无余额。“主营业务收入”账户按销售产品的类别或品种开设明细分类账户,进行明细分类核算。

借方主营业务收入贷方销货退回数额销售产品、提供劳务而取得的收入期末转入“本年利润”账户的数额“主营业务成本”账户2.

该账户是损益类账户,用以核算企业已销产品和提供劳务的实际生产成本。该账户借方登记已销产品、提供劳务的实际成本数;贷方登记销货退回应冲减的销售成本和期末转入“本年利润”账户的已销产品、提供劳务的成本结转数;期末结转后该账户无余额。“主营业务成本”账户应按销售产品的类别或品种开设明细分类账户,进行明细分类核算。

75借方主营业务成本贷方已销产品、提供劳务的实际成本数销货退回应冲减的销售成本期末转入“本年利润”账户的已销产品、提供劳务的成本结转数“税金及附加”账户3.

该账户是损益类账户,用以核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税、房产税、城镇土地使用税、车船税、印花税等相关税费。该账户的借方登记企业按规定计算的应缴纳的消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税、房产税城镇土地使用税、车船税等税金数额;贷方登记期末转入“本年利润”账户的数额;期末结转后本账户应无余额。

“税金及附加”账户应按销售产品的类别或品种开设明细分类账户,进行明细分类核算。

借方税金及附加贷方按规定计算的应缴纳的消费税、消费税等期末转入“本年利润”账户的数额税金数额“其他业务收入”账户4.

该账户是损益类账户,用以核算企业除产品销售以外的其他业务取得的业务收入。该账户贷方登记企业取得的其他业务收入;借方登记期末转入“本年利润”账户的数额;期末结转后本账户无余额。“其他业务收入”账户按照其他业务的类别设置明细分类账户,进行明细分类核算。

借方其他业务收入贷方期末转入“本年利润”账户的数额取得的其他业务收入“其他业务成本”账户5.

该账户是损益类账户,用以核算企业除产品销售以外的其他销售或其他业务所发生的支出,包括销售成本、提供劳务而发生的相关成本、费用,以及税金及附加等。该账户借方登记企业发生的其他业务支出数;贷方登记期末转入“本年利润”账户的数额,期末结转后本账户应无余额。“其他业务收入”账户应按照其他业务的种类设置明细分类账户,进行明细分类核算。

借方其他业务成本贷方发生的其他业务成本期末转入“本年利润”账户的数额76“应收账款”账户6.

该账户是资产类账户,用以核算企业因销售产品、材料、提供劳务等业务,应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。该账户借方登记应收款项的发生额;贷方登记应收款项的收回数;期末余额在借方,表示已经发生但尚未收回的应收款项。“应收账款”账户应按购货单位的名称开设明细分类账户,进行明细分类核算。

借方应收账款贷方期初余额应收款项的发生额应收款项的收回数余额:已经发生但尚未收回的应收款项“应收票据”账户7.

该账户是资产类账户,用以核算企业与购买单位开出的承兑的商业汇票(包括商业承兑汇票和银行承兑汇票)的结算情况的账户。该账户借方登记企业收到买方开出的票据;贷方登记汇票到期收回买方货款;期末借方余额,表示尚未到期的票据应收款项。“应收票据”应按购买单位名称设置明细账,进行明细分类核算。

借方应收票据贷方期初余额收到购买单位开出的票据汇票到期收回购买单位款余额:尚未到期的票据应收款项“预收账款”账户8.

该账户是负债类账户,用以核算企业按照合同规定预收的款项。该账户贷方登记企业向买方预收的款项,借方登记向买方发出商品实现销售的货款,期末如为贷方余额,反映企业预收的款项;期末如为借方余额,反映企业尚未转销的款项。本账户可按买方进行明细核算。

预收账款情况不多的,也可以不设置本账户,将预收的款项直接记入“应收账款”账户。

借方预收账款贷方向买方发出产品实现销售的货款期初余额向买方预收的货款期末余额:企业尚未转销的款项期末余额:预收买方的款项工业企业在销售业务的核算,除了应设置以上账户外,还应设置“银行存款”“应交税费———应交增值税”“销售费用”等账户,该账户在采购业务的核算中已做介绍,在此不再赘述。

(三)账务处理企业应借记“税金及附加”科目,贷记“应交税费”科目。期末,应将“税金及附加”科目余额转入“本年利润”科目,结转后,“税金及附加”科目无余额。

77【例】承上例,年月末,新华实业股份有限公司将产品全部销售,售价3-2420195A300元,增值税元,()款项已收存入银行;()款项尚未收到;()采用商业汇票结算,00039000123收到买方签发的不带息商业承兑汇票一张,期限为个月;()月初已收到买方订金64100000元,余款已收存入银行。

()款项已收存入银行1

分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的银行存款增加元,记入“银行存款”339000账户的借方;另一方面使企业主营业务收入增加元,记入“主营业务收入”账户的贷300000方,企业向购货方收取的增值税销项税额元,应记入“应交税费”账户的贷方。会计分39000录如下:借:银行存款339000贷:主营业务收入300000应交税费———应交增值税(销项税额)39000()款项尚未收到2

分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的应收账款增加元,记入“应收账款”348000账户的借方;另一方面使企业主营业务收入增加元,记入“主营业务收入”账户的贷300000方,企业向购货方收取的增值税销项税额元,应记入“应交税费”账户的贷方。会计分39000录如下:借:应收账款339000贷:主营业务收入300000应交税费———应交增值税(销项税额)39000()采用商业汇票结算3

分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的应收票据增加元,记入“应收票据”339000账户的借方;另一方面使企业主营业务收入增加元,记入“主营业务收入”账户的贷300000方。企业向购货方收取的增值税销项税额元,应记入“应交税费”账户的贷方。会计分39000录如下:借:应收票据———商业承兑汇票339000贷:主营业务收入300000应交税费———应交增值税(销项税额)39000()月初预收订金,余款已收存入银行4

分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的银行存款增加元,记入“银行存款”239000账户的借方,同时,月初预收的订金,买卖行为发生后应用于抵补货款,使企业的预收账款减少元,记入“预收账款”账户借方。另一方面使企业主营业务收入增加元,记100000300000入“主营业务收入”账户的贷方,企业向购货方收取的增值税销项税额元,应记入“应交39000税费”账户的贷方。会计分录如下:借:银行存款239000预收账款10000078贷:主营业务收入300000应交税费———应交增值税(销项税额)39000【例】承上例,年月末,已知新华实业股份有限公司销售的产品销售成本3-2520195A为元。

98540分析:该笔经济业务的发生,一方面使产品销售成本增加元,记入“主营业务成本”98540账户的借方;另一方面使产成品减少元,记入“库存商品”账户的贷方。会计分录如下:98540借:主营业务成本98540贷:库存商品———产品A98540【例】年月末,假设新华实业股份有限公司应缴纳的城市维护建设税3-2620195700元、教育费附加元。

500分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业应交税费增加元,记入“应交税费”账户1200的贷方;另一方面使企业税金及附加增加元,记入“税金及附加”账户的借方。会计分录1200如下:借:税金及附加1200贷:应交税费———应交城市维护建设税700———应交教育费附加500【例】年月末,新华实业股份有限公司支付销售产品广告费元。

3-272019520000分析:该笔经济业务的发生,一方面使得企业的销售费用增加元,应记入“销售费20000用”账户的借方;另一方面使企业的银行存款减少,应记入“银行存款”账户的贷方。会20000计分录如下:借:销售费用20000贷:银行存款20000【例】年月份,新华实业股份有限公司出租一台机器设备,收取月租金3-28201955000元,该设备本月承担的设备折旧费为元。

2000()收取租金时:1

分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的银行存款增加元,应记入“银行存款”5000账户的借方;另一方面使企业的其他业务收入增加元,应记入“其他业务收入”账户的贷5000方。会计分录如下:借:银行存款5000贷:其他业务收入5000()计提折旧时:2

分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的其他业务成本增加元,应记入“其他业2000务成本”账户的借方;另一方面使企业的累计折旧增加元,应记入“累计折旧”账户的贷2000方。会计分录如下:借:其他业务成本2000贷:累计折旧200079五利润的形成及分配业务的核算(一)利润形成业务的核算利润的构成1.

利润是企业一定期间内取得的经营成果,是将一定期间的各种收入与各项费用支出相抵后形成的最终经营成果。净利润是企业一定期间的利润总额扣除所得税后的财务成果。如果收入大于成本,则为盈利;反之则为亏损。其计算公式如下:净利润利润总额所得税费用=-工业企业的利润总额,主要由营业利润和营业外收支净额(营业外支出抵减利润)两部分构成,可用计算公式表示如下:利润总额营业利润投资收益净额营业外收支净额=++营业利润是企业利润的主要来源,是营业收入与销售费用配比的结果,数量上等于主营业务利润和其他业务利润扣除期间费用。其计算公式如下:营业利润营业收入营业成本税金及附加销售费用管理费用财务费用资=------产减值损失公允价值变动损益投资损益±±营业外收支净额是指与企业日常生产经营活动没有直接关系的收入和支出的差额。

营业外收支净额营业外收入营业外支出=-账户设置2.

()“投资收益”账户1

该账户是损益类账户,用以核算和监督企业对外投资取得的收入或发生的损失。该账户贷方登记企业取得投资收入数;借方登记发生的损失数;期末应将本账户余额转入“本年利润”账户,结转后本账户无余额。“投资收益”账户按投资收益种类设置明细分类账户,进行明细分类核算。

借方投资收益贷方发生的投资损失数取得的投资收入数①①期末转入“本年利润”账的投资净收益期末转入“本年利润”账户的投资净②②损失()“营业外收入”账户2

该账户是损益类账户,用以核算和监督企业发生的与经营业务无直接关系的各项净收入。营业外收入包括处置非流动资产利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、罚没利得、政府补助利得、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项等。该账户贷方登记营业外收入的增加数;借方登记期末转入“本年利润”账户的营业外收入数;期末结转后无余额。“营业外收入”账户应按收入项目设置明细分类账户,进行明细分类核算。

80借方营业外收入贷方期末转入“本年利润”账户的营业外收营业外收入的增加数入数()“营业外支出”账户3

该账户是损益类账户,用以核算和监督企业发生的与经营业务无直接关系的各项净支出。营业外支出包括处置非流动资产损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、罚款支出、捐赠支出、非常损失等。该账户借方登记营业外支出的发生数,贷方登记期末转入“本年利润”账户的营业外支出数,期末结转后无余额。“营业外支出”账户应按费用项目设置明细分类账户,进行明细分类核算。

借方营业外支出贷方营业外支出的发生数期末转入“本年利润”账户的营业外支出数()“所得税费用”账户4

该账户是损益类账户,用以核算和监督企业所得税费用。该账户借方登记所得税费用的发生数,贷方登记期末转入“本年利润”账户的所得税数额,期末结转后无余额。

借方所得税费用贷方所得税费用的发生数期末转入“本年利润”账户的所得税数额()“本年利润”账户5

该账户是所有者权益类账户,用以核算和监督企业利润(或亏损)总额的形成。该账户贷方登记“主营业务收入”“其他业务收入”“投资收益”“营业外收入”等账户的转入数;借方登记“主营业务成本”“税金及附加”“其他业务成本”“销售费用”“管理费用”“财务费用”“营业外支出”“所得税费用”等账户的转入数;期末余额若在贷方,表示企业实现的净利润,期末余额若在借方则表示企业发生的净亏损。

81借方本年利润贷方从有关费用、成本账户转入数:从有关收入、收益账户转入数:主营业务成本主营业务收入①①税金及附加其他业务收入②②其他业务成本投资净收益③③管理费用营业外收入④④销售费用⑤

财务费用⑥

投资净损失⑦

营业外支出⑧

所得税费用⑨

余额:企业累计发生的净亏损余额:企业累计实现的净利润账务处理3.

【例】年月日,新华实业股份有限公司职员张华预借差旅费元,以3-2920193151000现金支付。月日,张某报销差旅费元,以现金补付元。

3201200200()年月日,预借差旅费时:12019315分析:该笔经济业务发生,一方面使企业增加一项债权(应收张华的借款)元,应记1000入“其他应收款”账户的借方;另一方面使企业的现金减少了元,应记入“库存现金”账户1000的贷方。会计分录如下:借:其他应收款———张华1000贷:库存现金1000()年月日,报销差旅费时:22019320分析:该笔经济业务的发生,一方面,张华报销差旅费元,使管理费用增加12001200元,应记入“管理费用”账户的借方;另一方面企业因张华报销差旅费减少债权元,应记1000入“其他应收款”账户的贷方,以现金补付差旅费元,使企业库存现金减少元,应记入200200“库存现金”贷方。会计分录如下:借:管理费用1200贷:其他应收款———张华1000库存现金200【例】年月日,新华实业股份有限公司收到丙公司违约罚款元存3-30201932115000入银行。

分析:该笔经济业务发生,一方面使企业的银行存款增加元,应记入“银行存款”账15000户的借方;另一方面使企业的营业外收入增加元,应记入“营业外收入”账户的贷方。

15000会计分录如下:借:银行存款15000贷:营业外收入1500082【例】年月日,新华实业股份有限公司以银行存款支付税收滞纳金3-3120193255元。

000分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的银行存款减少元,应记入“银行存款”5000账户的贷方;另一方面使企业的营业外支出增加元,应记入“营业外支出”账户的借方。

5000会计分录如下:借:营业外支出5000贷:银行存款5000【例】年月末,结转本期各损益类账户(“所得税费用”账户除外)余额至“本3-3220193年利润”账户。

分析:根据前述经济业务(例至例),月末新华实业股份有限公司结账前各3-113-313损益类账户余额,如下表所示:表损益账户发生额单位:元3-7损益类账户借方发生额贷方发生额主营业务收入300000其他业务收入5000营业外收入15000主营业务成本98540税金及附加1200其他业务成本2000营业外支出5000管理费用23300销售费用39100财务费用(不考虑)合计169140320000()结转本期收入类账户余额时:1

借:主营业务收入300000其他业务收入5000营业外收入15000贷:本年利润320000()结转本期费用类账户余额时:2

借:本年利润169140贷:主营业务成本98540税金及附加1200其他业务成本200083营业外支出5000管理费用23300销售费用39100由此可知,本月发生的全部收入和成本费用都汇集在“本年利润”账户,根据计算,本月实现的利润总额为()元。

150860320000-169140【例】年月末,计算并结转本月企业所得税。

3-3320193()计算本月应交所得税:(元)1150860×25%=37715分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的所得税费用增加元,应记入“所得税37715费用”账户借方;另一方面使企业的应交税费增加元,应记入“应交税费”账户贷方。会37715计分录如下:借:所得税费用37715贷:应交税费———应交企业所得税37715()结转本月所得税费用时:2

分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的所得税费用减少元,应记入“所得税37715费用”账户贷方;另一方面使企业的本年利润减少元,应记入“本年利润”账户借方。会37715计分录如下:借:本年利润37715贷:所得税费用37715【例】年月末,以银行存款支付本月应交企业所得税。

3-3420193分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的银行存款减少元,应记入“银行存款”37715账户贷方;另一方面使企业的应交税费减少元,应记入“应交税费”账户借方。会计分37715录如下:借:应交税费———应交所得税37715贷:银行存款37715由此可知,本月净利润(元)=150860-37715=113145(二)利润分配业务的核算企业利润分配顺序1.

企业实现的利润总额按国家规定做相应调整后,应先依法缴纳所得税,利润总额减去缴纳所得税后的余额即为可供分配的利润(净利润)。除国家另有规定者外,可供分配利润按下列顺序分配:()被没收的财务损失、支付各项税收的滞纳金和罚款;1

()弥补企业以前年度亏损。即弥补超过用所得税的利润抵补期限,按规定用税后利润2

弥补的亏损;()提取法定盈余公积金。即按税后利润扣除前两项后的提取法定盈余公积金。盈310%余公积金已达注册资金的时可不再提取。盈余公积金可用于弥补亏损或按国家规定转50%增资本金;84()提取公益金。公益金主要用于企业职工的集体福利设施;4

()向投资者分配利润。企业以前年度未分配的利润,可以并入本年度向投资者分配。

5分配顺序为:支付优先股股利;按公司章程或股东会决议提取任意盈余公积金;支付普①②③通股股利。

账户设置2.

()“利润分配”账户。该账户是所有者权益类账户,用以核算和监督企业利润分配情况。

1该账户借方登记实际分配的利润数;贷方平时一般无发生额,年末贷方登记从“本年利润”账户借方转入的全年实现的净利润数;平时期末余额在借方,表示累计利润分配数;年末贷方余额为未分配利润,借方余额为未弥补亏损数。“利润分配”账户应按利润分配去向开设明细分类账,一般设置“提取法定盈余公积”“提取法定公益金”“应付股利”“未分配利润”等明细账,进行明细分类核算。

借方利润分配贷方实际分配的利润数:平时一般无发生额①

提取法定盈余公积年末从“本年利润”账户借方转入的全①②提取法定公益金年实现的净利润数②

分配给投资者③

余额:余额:年末表示未分配利润平时表示累计利润分配数①

年末表示未弥补亏损数②

()“盈余公积”账户。该账户是所有者权益类账户,用以核算和监督企业从税后利润中2

提取的盈余公积金。该账户贷方登记盈余公积和公益金提取数;借方登记盈余公积弥补亏损或转增资本数;期末余额在贷方,表示盈余公积金的实际结存数。

借方盈余公积贷方盈余公积弥补亏损或转增资本数盈余公积和公益金提取数余额:表示盈余公积金的实际结存数()“应付股利/利润”账户。该账户是负债类账户,用核算和监督公司经董事会或股东大3

会决议确定分配的现金股利或利润(股票股利不通过该账户)。该账户贷方登记应付的股利(或利润)增加数;借方登记企业实际支付股利(或利润)数。该账户期末贷方余额,表示企业尚未支付的现金股利(或利润)。

借方应付股利/利润贷方实际支付股利(或利润)数应付的股利(或利润)增加数余额:反映企业尚未支付的现金股利(或利润)85账务处理3.

【例】承上例,按税后利润的提取盈余公积。

3-3510%应提取盈余公积(元)=113145×10%=11314.5分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的利润减少元,应记入“利润分配”账11314.5户借方;另一方面使企业的盈余公积增加元,应记入“盈余公积”账户贷方。会计分11314.5录如下:借:利润分配———提取盈余公积11314.5贷:盈余公积———法定盈余公积11314.5【例】承上例,经公司决定,向投资者分配利润元。

3-3640000分析:该笔经济业务的发生,一方面使企业的利润减少元,应记入“利润分配”账户40000借方;另一方面使企业的应付投资者的利润增加元,应记入“应付利润”账户贷方,会计40000分录如下:借:利润分配———应付利润40000贷:应付利润40000【例】年月末,结转本月实现的净利润。

3-3720193分析:该笔经济业务就是将本月实现的净利润元,从“本年利润”账户的借方转入113145“利润分配———未分配利润”账户的贷方。会计分录如下:借:本年利润113145贷:利润分配———未分配利润113145【例】年月末,结转本月已分配的利润,假设新华实业股份有限公司月初3-38201933的未分配利润为元。

75000分析:该笔经济业务,就是将提取的盈余公积元和向投资者分配的利润11314.540000元分别从“利润分配———提取盈余公积”和“利润分配———应付利润”账户的贷方,转入“利润分配———未分配利润”账户的借方。会计分录如下:借:利润分配———未分配利润51314.5贷:利润分配———提取盈余公积11314.5———应付利润40000由此可知,该企业月末未分配利润()3=75000+113145-11314.5+40000=136830.

(元)。

5思考题何谓复式记账法?何谓单式记账法?其各自优缺点是什么?如何利用复式记账了解1.

经济业务?

何谓借贷记账法?其内容包括哪些?

2.

86为什么不能通过借贷记账法的试算平衡方法完全判别记账的正确性?

3.

如何编制会计分录?其编制的步骤如何?

4.

购进业务会涉及哪些账户?

5.

实务训练题新华实业股份有限公司年月份发生部分经济业务如下:1.20198()月日,出纳员开出现金支票一张,金额元,以补充存现金。

1813000()月日,购买办公用纸张,支付现金元。

282320()月日,采购员李明出差预借差旅费元,以现金付。

3851000()月日,开出现金支票,提取现金元,备发工资。

48746000()月日,收到零星销售商品货款元,其中价款元,交增值税元。

58856550065()月日,发放职工工资元。

681345200()月日,开出转账支票一张偿付兴华公司货款元。

78216200()月日,收到采购人员交来采购材料的发票账单,货款总额元,其中价款882567806元,应交增值税元。

000780()月日,销售产品一批,价款元,应交增值税元,货款已收到并存入9829200002600银行。

【要求】根据上述经济业务编制会计分录。

李明是某大学会计专业的毕业生,刚参加工作不久。月末结账前编制了公司的试算平2.

衡表如下所示:表公司结账前试算表单位:元3-8XX账户名称借方金额贷方金额库存现金2400银行存款138000应收账款64000原材料83000库存商品96000生产成本19000固定资产670000累计折旧120000短期借款40000应付账款72000实收资本80000087账户名称借方金额贷方金额主营业务收入148000主营业务成本75000销售费用9800管理费用9800财务费用500合计11675001180000由于日常会计处理中的某些错误,故该表未能平衡。经逐笔核查各项会计处理记录,发现有下列问题:()收回货款元存入银行,编制会计分录时误看成元;198008900()购买商品一批,价款元,已支付,误作为固定资产处理并登记入账;28500()用银行存款代购货单位支付购货运杂费元,误作为公司的销售费用处理登记33200入账;()以银行存款偿付所欠货款元,记账时“应付账款”账户误记入贷方;44900()赊销商品一批,价款元,过账时“应收账款”账户借方误记为元;51860016800()主营业务收入中有一笔为元,过账时误记为元。

667007600【要求】制作出调整后的试算平衡表。

88第章4

会计循环学习目标了解会计循环的概念,会计凭证的分类、账簿的分类;掌握填制和审核会计凭证、账簿的设置及登记的会计核算方法;掌握对账和结账的原理;掌握财务会计循环的过程。

本章重点会计循环的概念,填制和审核会计凭证、账簿的设置及登记的会计核算方法。

第一节会计循环概述一会计循环的含义会计入员需将一个会计期间发生的经济业务经过以“填制和审核原始凭证登记账簿→→编制财务报表”为内容的会计步骤完成会计处理全过程,在连续不同的会计期间,这些工作周而复始,循环往复地进行。习惯上,人们将这种依次发生、周而复始的以记录为主的会计处理过程称为会计循环。

对会计循环可以从两个方面进行理解:第一,从会计期间的角度,即从广义的角度,是从交易或事项的确认开始,依次经过计量、记录、汇总、实现交易或事项的会计处理,到最后编制财务报表,完成一个会计期间的会计循环;第二,是从具体记录方法的角度,即从狭义的角度,是从填制和审核凭证开始,依次经过登记账簿、成本计算、财产清查等程序,到最后编制财务报表,完成一次会计循环。

89二会计循环的基本内容和过程(一)对发生的经济业务进行初次确认和记录以能否用货币计量作为衡量的标准,来分析发生的经济业务。把能够用货币计量的经济业务纳入会计核算的范围,并确定经济业务的发生对会计要素的影响。

(二)填制记账凭证分析具体的经济业务,通过审核原始凭证,编制会计分录,填制记账凭证或登记日记账,将能够以货币计量的经济业务以会计信息的形式记录下来。

(三)登记账簿把已编制的记账凭证或日记账登记到相关明细账簿和分类账簿中,分类反映经济业务对各项会计要素的影响。

(四)编制调整分录根据权责发生制和配比原则的要求,对分类账户的有关记录进行调整,以便正确计算当期损益;对未入账的经济业务编制调整分录,以使各账户反映最新的情况。

(五)对账包括账证核对、账账核对和账实核对。

(六)结账将各类收入账户和费用账户结转到有关账户中,结清收入和费用账户,以便结出本期的经营成果。

(七)试算平衡根据借贷记账法的基本原理进行全部总分类账户的借方与贷方总额的试算平衡。

(八)编制正式的财务报表根据调整后的试算平衡表编制资产负债表、损益表、现金流量表及附表以及财务状况说明书。从而使得投资者、经营者、债权人及政府的财政、税务、审计等监督部门可以及时地了解报表单位的会计信息,以满足相关部门做出经济决策的需要。

90图会计循环流程示意图4-1第二节会计凭证一会计凭证的概述(一)会计凭证的概念会计凭证是记录经济业务发生或者完成情况,明确经济责任的书面证明,也是登记账簿的依据。在进行任何一项经济业务时,都必须办理凭证手续,由经办人员填制,经由审核人员审核会计凭证,记录经济业务的发生日期、具体内容以及数量和金额,并在凭证上签名或盖章,以此来证明经济业务的实际发生情况。记录经济业务的合法性与合理性,保证了会计记录的真实性,加强了经济责任制。

(二)会计凭证的作用填制和审核会计凭证在经济管理中的重要作用主要体现在以下四个方面:会计凭证是会计信息的载体,提供经济信息的工具1.

会计凭证是记录经济活动的原始资料,是经济信息的载体。会计入员通过对会计凭证的加工、整理和传递,可以直接取得和传递经济信息,既协调了会计主体内部各部门、各单位之间的经济活动,又为会计分析和会计检查提供了基础资料。

会计凭证是登记账簿的依据2.

经济业务的发生,如现金的收付、往来款项的结转等,都必须填制会计凭证,如实记录经91济业务的内容、数量和金额,经审核无误后,方可登记入账。因此,做好会计凭证的填制和审核工作,是保证会计账簿资料真实性的重要条件。

会计凭证是实行会计监督的重要条件3.

通过会计凭证的审核,可以检查发生的经济业务是否符合国家的法律法规、是否符合企业财务收支计划等,以确保经济业务的合法性、合理性,发挥会计的监督作用,保护各会计主体所拥有资产的安全性和完整性,维护投资者、债权人等各权益相关方的合法权益。

会计凭证是加强经济责任制的手段4.

经济业务发生后,要及时取得或填制会计凭证,证明经济业务已经发生或完成。同时,要由相关的经办人员签字或盖章,以明确业务责任人。通过会计凭证的填制和审核,使有关责任人在其职权范围内各司其职、各负其责。

二会计凭证的分类会计凭证按其编制程序和用途的不同,可以分为原始凭证和记账凭证两大类。

(一)原始凭证原始凭证是在经济业务发生时取得或填制的会计凭证,用以记录和证明经济业务的发生或完成情况,明确经济责任,是具有法律效力的书面证明。它是进行会计核算的原始资料和主要依据。

原始凭证的分类1.

原始凭证按其来源不同,可分为自制原始凭证和外来原始凭证两类。

⑴自制原始凭证①

自制原始凭证是指在经济业务事项发生或完成时,由本单位内部经办部门或人员填制的凭证。该种凭证仅供本单位内部使用,如收料单、领料单、限额领料单、产品出入库单、工资发放明细表、折旧计算表等。自制原始凭证格式示范如表所示:4-1表固定资产折旧计算表4-1年月金额单位:元20195固定资产上月计提上月增加本月减少本月应计提折旧率类别原价折旧额原价折旧额原价折旧额原价折旧额房屋——2.5‰25000062554000135304000760机器设备5‰370000185080000400240001204260002130合计6200002475134000535240001207300002890主管:刘明审核:王林制表:叶梅外来原始凭证②

外来原始凭证是指在同外单位发生经济往来事项时,从外单位取得的凭证。如购买材料92取得的增值税专用发票、运输部门开出的运费收据、银行转来的各种结算凭证等。格式示范如下图所示:4-2图增值税专用发票样表4-2()原始凭证按其填制手续和内容不同,又可以分为一次凭证、累计凭证和汇总原始凭证2

三种。

一次凭证,只记载一项经济业务或者同时记载同类经济业务,填制手续一次完成的凭①

证。如领料单、发货单等。一次凭证只能反映一笔业务的内容,使用方便灵活,但是数量较多,核算较麻烦。领料单示范如表所示:4-2表领料单4-2领料部门:第一车间年月日领料编号:201961611领料用途:制造产品发料仓库:号仓库3

数量材料编号品名规格单位单价金额请领实领钢材号吨1301355300015000备注合计15000发件人:王伟收件人:张红领料人:李铭记账:邓云累计凭证,指连续记载一定时期内不断重复发生的同类经济业务,填制手续时在一张②

凭证中多次进行记载才能完成的凭证。如限额领料单。使用累计凭证,平时随时登记发生的93经济业务,并计算累计数,期末计算总数后作为记账的依据,能减少凭证数量,简化凭证填制手续。限额领料单示范如表所示:4-3表限额领料单4-3领料部门:第二车间年月领料编号:2019616领料用途:制造产品发料仓库:号仓库1

材料材料材料名称计量领用实际领用备注类别编号及规格单位限额数量单价金额原材料钢材吨—1201200200300600000供应部门负责人:郭峰生产计划部门负责人:张宁领用退料限额日期请领实发发料人领料人退料退料人收料人结余数量数量签章签章数量签章签章赵英王睿13030170赵英王睿75050120赵英王睿15505070赵英王睿2370700汇总凭证,根据许多同类经济业务的原始凭证加以汇总而重新编制的凭证,如发料汇③

总表。汇总原始凭证可以简化编制记账的手续,但其本身不具备法律效力。领料单汇总表示范如表所示:4-4表领料单汇总表4-4年月单位:元20196用途(借方科目)上旬中旬下旬月计生产成本200000300000200000700000产品A150000225000150000525000产品B500007500050000175000制造费用7000010500060000235000管理费用20000300001500065000在建工程125000202500140000467500本月领料合计4150006375004150001467500原始凭证的基本内容2.

由于经济业务的种类和内容的不同,经营管理的要求不同,原始凭证的格式和内容也千差万别。无论哪种凭证,都必须做到所载明的经济业务清晰,经济责任明确。原始凭证所包94括的基本内容,通常称为凭证要素,一般应具备以下基本内容:()原始凭证的名称;1

()填制原始凭证的日期;2

()凭证的编号;3

()接受原始凭证单位名称;4

()经济业务内容(含数量、单价、金额等);5

()填制单位签章;6

()有关人员签章(部门负责人、经办人员);7

()填制凭证单位名称或填制人姓名;8

()凭证附件。

9实务中,可以根据经营管理和特殊业务的需要,在基本内容的基础上增加必要的内容。

对于不同单位经常发生的共同性经济业务,有关部门可以制定统一的凭证格式。

原始凭证的填制3.

为了确保会计核算资料的真实、准确,应按下列要求填制原始凭证:()内容、数字真实1

会计凭证填制的内容、数字等,必须根据实际发生情况填列,确保原始凭证所反映的经济业务真实可靠,符合实际。从外单位取得的原始凭证如有遗失,应该取得原签发单位盖有财务章的证明,并注明原来凭证的号码、金额和内容等,经单位负责人批准后,方可代做原始凭证。对于确实无法取得证明的,如火车票等,由当事人写出详细说明,由经办单位负责人批准后,可代做原始凭证。

()经济责任明确2

填制的原始凭证必须由经办人员和部门签章。从外单位取得的原始凭证,必须盖有填制单位的财务专用章;从个人处取得的原始凭证,必须有填制人员的签名或盖章;自制原始凭证必须有经办单位负责人或其指定人员的签名或盖章;对外开出的原始凭证,必须加盖本单位的财务专用章。

()项目填写齐全3

原始凭证的各项内容,必须填写齐全,不得遗漏,而且凭证填写的手续必须完备,符合内部控制的原则。凡是填写有大写和小写金额的原始凭证,大写和小写金额必须相符;购买实物的原始凭证,必须有验收证明;支付款项的原始凭证,必须有收款单位和收款人的证明;一式几联的原始凭证,应当注明各联次的用途,只能以一联作为登记账簿的依据;经有关部门批准办理的某些特殊业务,应将批准的文件作为原始凭证的附件,若批准文件需要单独归档,应在凭证上注明批准机关名称、日期和文件字号。

()书写格式规范4

原始凭证要用蓝色或黑色笔书写,字迹清楚、规范。填写支票必须使用碳素笔,属于需要套写的凭证,必须一次套写清楚。各种凭证不得随意涂改、刮擦、挖补,若填写错误,应采用规定方法予以更正。对于重要的原始凭证,如支票以及各种结算凭证,一律不得涂改。对于预95先印有编号的各种凭证,在填写错误后,要加盖“作废”戳记,不得撕毁,要单独保存。

阿拉伯金额数字前面应写人民币符号“”,人民币符号“”与阿拉伯金额数字之间不得$$留有空位。凡阿拉伯数字前有人民币符号“”的,数字后面不再写“元”字。

$汉字大写金额数字,一律使用正楷字或行书字书写,如壹、贰、叁、肆、伍、陆、柒、捌、玖、拾、佰、仟、万、亿、元、角、分、零、整等字样,不得使用一、二(两)、三、四、五、六、七、八、九、十、毛、另(或)等字样代替,不得任意自选简化字。

0阿拉伯金额数字中间有“”时,汉字大写金额要写“零”字,如,汉字大写金额应0$305.70写成人民币叁佰伍拾零伍元柒角整,阿拉伯金额数字中间连续有几个“”时,汉字大写金额中0

可以只写一个“零”字,如,汉字大写金额应该写成人民币陆千零叁元贰角肆分。阿$6003.24拉伯金额数字中间连续有几个“”时,元位也是“”,但角位不是“”时,汉字大写金额可以只000写一个“零”字,也可以不写“零”字,如,汉字大写金额应写成人民币叁仟柒佰元零$3700.18壹角捌分,或人民币叁仟柒佰元壹角捌分。

()填写及时5

每笔经济业务发生或完成后,经办业务的有关部门和人员必须及时填制原始凭证,做到不拖延,不积压,并要按规定的程序将其送交会计部门。

原始凭证的审核4.

只有经过审核无误的凭证,才能作为记账的依据。为了正确地反映并监督各项经济业务,会计部门的经办人员必须严格审核各项原始凭证,以确保会计核算资料的真实、合法、准确。原始凭证的审核,主要包括以下两个方面:()对会计凭证内容的合法性、合理性进行审核1

根据国家的有关法令、制度、政策及企业间的合同,企业内部的预算、计划等,审核原始凭证所记录的经济业务是否合法、合理,有无违反法律、制度的违法乱纪行为;审核经济业务是否符合规定的开支标准;审核经济活动是否符合提高经济效益的要求等。对于虚假、涂改凭证或经济业务不合法、不合理的凭证,应拒绝受理,并报请上级有关部门。

()对会计凭证填制的完整性、规范性进行审核2

按照原始凭证的要素,逐项审核填报的内容是否完整,各项目是否按规定填写齐全;按照原始凭证的填写要求,逐项审核原始凭证的摘要和数字及其他项目是否填写准确;数字、单价、金额、合计的计算是否准确;大、小写金额是否相符。

(二)记账凭证记账凭证是指根据审核无误的原始凭证或原始凭证汇总表进行归类、重新整理编制的会计分录凭证。它是登记账簿的直接依据。从原始凭证到记账凭证是经济信息转换成会计信息的过程,是会计的初始阶段。

记账凭证的分类1.

()记账凭证按其反映的经济业务内容的不同,可以分为专用记账凭证和通用记账凭证。

1专用记账凭证是专门用来记录某一特定种类经济业务的记账凭证,按其所记录的经济①

业务是否与货币资金收付有关又可以进一步分为收款凭证、付款凭证和转账凭证。

96收款凭证a.

收款凭证是指用于记录现金和银行存款收款业务的会计凭证。它是出纳人员根据库存现金收入业务和银行存款收入业务的原始凭证编制的专用凭证,据以作为登记现金和银行存款等有关账户(账簿)的依据。收款凭证的格式如图所示:4-3图收款凭证样表4-3付款凭证b.

付款凭证是指用于记录现金和银行存款付款业务的会计凭证。它是出纳人员根据库存现金和银行存款付出业务的原始凭证编制的专用凭证,作为登记现金和银行存款等有关账户(账簿)的依据。付款凭证的格式如图所示:4-4图付款凭证样表4-4转账凭证c.

转账凭证是指用于记录不涉及现金和银行存款业务的会计凭证。在经济业务中,凡是不涉及现金和银行存款收付的业务,称之为转账业务,如计提固定资产、车间领用原始材料、期末结转成本等,是会计入员根据有关转账业务的原始凭证编制的,作为记账依据的专用凭证。

97转账凭证的格式如图所示:4-5图转账凭证样表4-5通用记账凭证是指用来反映所有经济业务的记账凭证。如图所示:②4-6图记账凭证样表4-6()按填列方式分为复式记账凭证和单式记账凭证2

记账凭证按其填制方法,可分为复式记账凭证和单式记账凭证两种。

复式凭证①

复式记账凭证也叫多项记账凭证,是指将每一笔经济业务事项所涉及的全部会计科目及其发生额均在同一张记账凭证中反映的一种凭证。它是实际工作中应用最普遍的记账凭证。

如上表的收款凭证、付款凭证和转账凭证,以及通用记账凭证均为复式凭证。

复式凭证全面反映了经济业务的账户对应关系,能够降低编制凭证的工作量,减少记账凭证的张数,有利于检查会计分录的正确性,但是在使用中不便于传递、汇总,不便于会计岗位上的分工记账。

单式凭证②

98单式凭证也叫单项记账凭证,是指每一张记账凭证只填列经济业务事项所涉及的一个会计科目及其金额的记账凭证。填列借方科目的称为借项凭证,填列贷方科目的称为贷项凭证。某项经济业务涉及几个会计科目,就编制几张单式凭证。单式凭证的格式和内容如下表和所示:4-54-6表借项记账凭证4-5年月日凭证编号付字号2019679摘要总账科目明细科目账页金额附单

购甲材料物资采购甲材料据50001

对应总账科目:银行存款合计$5000张会计主管:张凌记账:叶青审核:王达制单:徐丽表贷项记账凭证4-6年月日凭证编号付字号20196109摘要总账科目明细科目账页金额附单

发出材料原材料甲材料据280001

对应总账科目:生产成本合计$28000张会计主管:张凌记账:叶青审核:王达制单:徐丽在借项记账凭证和贷项记账凭证中所列的是对应总账科目,只起参考作用,不作为登记账簿的依据。

单式凭证反映内容单一,便于分工记账,便于按会计科目汇总,但一张凭证不能反映每一笔经济业务的全貌,不便于检验会计分录的正确性。且凭证资料过于分散,不能集中反映经济业务的概况。

记账凭证的基本内容2.

记账凭证作为登记账簿的依据,因其所反映的机构及业务的内容不同、各单位规模大小及其对会计核算繁简程度的要求不同,其格式亦有所不同。但为了满足记账的基本要求,记账凭证应具备以下基本内容或要素:()记账凭证的名称。记账凭证的名称通常分为收款凭证、付款凭证和转账凭证。

1()记账凭证的日期。记账凭证的编制日期为其填写日期。记账凭证的填制日期与原始2

凭证的填制日期可能相同,也可能不同。记账凭证应及时填制,但一般后于原始凭证的填制。

()记账凭证的编号。记账凭证要根据经济业务发生的先后顺序按月连续编号,按编号3

顺序记账。企业既可以按收款、付款、转账三类业务分收、付、转三类编号,也可以分为现收、99现付、银收、银付、转账五类编号。例如,本月有现金收款凭证张,编号即从“现收字第201号”编制到“现收字第号”止,其余类推。这种编号,也是出纳登记现金和银行存款日记账20的依据。如一张凭证同时涉及两张记账凭证,可以用分数表示其分号,如,“/”“/”等。凭1222证编号,便于装订保管和登记账簿,也便于日后检查。

()经济业务事项的内容摘要。摘要应能清晰地揭示经济业务的内容,同时简明扼要。

4()经济业务事项所涉及的会计科目及其记账方向。

5()经济业务事项的金额。

6()记账标记。

7()所附原始凭证的张数。原始凭证是编制记账凭证的根据,缺少原始凭证则无法审核8

记账凭证正确与否。

()会计主管、记账、审核、出纳、制单等有关人员签章、收款凭证和付款凭证还应由出纳9

人员签名或盖章。

记账凭证填制的基本要求3.

记账凭证的主要作用是将经济信息资料转化为会计信息。由于记账凭证是登记账簿的直接依据,它的填制正确与否将直接关系着账簿登记的质量。因此,编制记账凭证要遵循有关规定进行,其基本要求如下:()记账凭证各项内容必须完整。

1()记账凭证应连续编号。一笔经济业务需要填制两张以上记账凭证的,可以采用分数2

编号法编号。

()记账凭证的书写应该清楚、规范。相关要求与原始凭证相同。

3()记账凭证可以根据每一张原始凭证填制,或根据若干张同类原始凭证汇总编制,也可4

以根据原始凭证汇总表填制。但不能将不同内容和类别的原始凭证汇总填制在一张记账凭证上。

()除结账和更正错误的记账凭证可以不附原始凭证外,其他记账凭证必须附有原始凭5

证。所附原始凭证张数的计算,一般以原始凭证的自然张数为准。与记账凭证中的经济业务事项有关的每一张证据都应该作为原始凭证的附件。若记账凭证中附有原始凭证汇总表,则应该把所附原始凭证和原始凭证汇总表的张数一起计入附件的张数之内。但报销差旅费等零散的票据,可以粘贴在一张纸上作为一张原始凭证。一张原始凭证如涉及记账凭证,可以把原始凭证附在一张主要的记账凭证后面,并在其他记账凭证上注明附有该原始凭证的记账凭证的编号或附上该原始凭证的复印件。

一张原始凭证所列的支出需要由几个单位共同负担时,应该由保存该原始凭证的单位开具原始凭证分割单给其他应负担的单位。原始凭证分割单必须具备原始凭证的基本内容:凭证的名称、填制日期,填制单位的名称或填制人的姓名,经办人员的签名或盖章,经济业务的内容、数量、金额等。

()填制记账凭证时若发生错误,应当采用合适的更正方法予以更正。

6()记账凭证填制完经济业务事项后,如有空行,应当自金额栏最后一笔金额数字下的空7

100行处自合计数上的空行处划线注销。

记账凭证的审核4.

()审核记账凭证与所附原始凭证是否相符1

审核记账凭证是否附有原始凭证,所附原始凭证是否齐全,手续是否完备,记账凭证所记录的经济业务内容与所附原始凭证内容是否一致等。

()审核会计分录编制是否正确2

对记账凭证的审核应根据经济业务的内容审核其所列的会计科目、记账方向及其金额是否正确。根据经济业务的计量单位、单价、数量,计算并汇总各项经济业务的金额,复核其合计数,并审核与经济业务的内容是否相符。

()审核记账凭证所反映的经济业务是否合法、合理3

对记账凭证的审核不仅要从形式上检查填列的内容的完整性和正确性,还应从政策上对有关经济业务的合法性和合理性进行审核。

()审核记账凭证相关人员是否签名盖章4

每张记账凭证填制完后,都要有相关财会人员,如会计主管、记账员、审核员、制单员的签名盖章,以起到相互检查、相互制约、明确经济责任的作用。收款凭证、付款凭证还要有出纳人员的签名盖章。经审核如发现相关人员签名盖章不全,应及时补签。

三会计凭证的传递和保管(一)会计凭证的传递会计凭证的传递,是指凭证从取得或填制时起,经过审核、记账、装订到归档保管时止,在单位内部各部门和人员之间按规定的时间、路线办理业务手续和进行处理的过程。

正确、合理地组织会计凭证的传递,对提高会计核算的及时性,正确组织经济活动,贯彻经济责任制,加强会计监督都具有重要的意义。具体体现如下:及时反映各项经济业务的完成情况,便于及时记账、结账,为经营管理提供会计信息。

1.

正确组织经济活动,加强会计监督。通过会计凭证的传递,能够把本单位各有关部门2.

和人员的活动密切联系、组织起来,协调各方面关系,分工协作,共同实现正常的经济活动。

会计凭证的传递主要包括凭证的传递路线、传递时间和传递手续三方面的内容。

()会计凭证的传递路线1

根据各单位经济业务的特点,结合内部机构和人员分工情况,规定会计凭证的传递过程、必须经过的部门和经办人员,借以保证有关部门和人员了解经济业务的完成情况,及时办理凭证手续,提高工作效率,满足经营管理和会计核算的需要。

()会计凭证的传递时间2

会计凭证的传递时间是指各种凭证在各经办部门、环节所停留的最长时间。应考虑各部门和有关人员在正常情况下办理经济业务所需时间来合理确定。明确会计凭证的传递时间可以防止拖延处理和积压凭证,保证会计工作的正常秩序,提高工作效率,一切会计凭证的传101递和处理,均应在报告期内完成。

()会计凭证的传递手续3

会计凭证的传递手续是指在凭证传递过程中的衔接手续。做到既完备严密,又简便易行。凭证的收发、交接都应按一定的手续制度办理,以保证会计凭证的安全和完整。

会计凭证的传递路线、传递时间和传递手续,还应根据实际情况的变化及时加以修改,确保会计凭证传递的科学化、制度化。

(二)会计凭证的保管会计凭证的保管是指会计凭证记账后的整理、装订、归档和存查工作。会计凭证作为记账的依据,是重要的会计档案和经济资料。对会计凭证的保管,既要做到完整无缺,又要便于翻阅查找。其主要要求如下:定期装订成册,防止散失。会计部门在依据会计凭证记账后,应定期(每天、每旬或每1.

月)对各种会计凭证进行分类整理,将各种记账凭证按照编号顺序,连同所附的原始凭证一起加具封面、封底,装订成册,并在装订线上加贴封签,由装订人员在装订线封签处签名或盖章。

会计凭证封面应注明单位名称、凭证种类、凭证张数、起止号数、年度、月份、会计主管2.

人员、装订人员等事项,会计主管人员和保管人员应在封面上签章。会计凭证封面的一般格式如表所示:4-7表会计凭证封面4-7(企业名称)年

收款年月份共册第册月××××付款凭证第号至号共张份××××××转账附:原始凭证张××第

册会计主管:保管:会计凭证应加贴封条,防止抽换凭证。原始凭证一般不得外借,其他单位如有特殊原3.

因确实需要使用时,经本单位会计机构负责人、会计主管人员批准,可以复制。向外单位提供原始凭证复印件,应在专设的登记簿上登记,并由提供人员和收取人员共同签章。

原始凭证较多时,可以单独装订,但应该在凭证封面上注明所属记账凭证的日期、编号4.

和种类。同时,在所属的记账凭证上注明“附件另订”及原始凭证的名称和编号,以便查阅。

对各种重要的原始凭证,如押金收据、提货单等,以及各种需要随时查阅和退回的单据,应另编目录,单独保存,并在有关的记账凭证和原始凭证上分别注明日期和编号。

每年装订成册的会计凭证,在年度终了可暂由单位会计机构保管一年,期满后应当移交本单位档案机构统一保存;未设立档案机构的,应当在会计机构内部指定专人保管,出纳人员不得兼管会计档案。

严格遵守会计凭证的保管期限要求,期满前不得任意销毁。

5.

102第三节会计账簿一会计账簿的概述(一)会计账簿的概念会计账簿是以会计凭证为依据,对全部经济业务进行全面、系统、连续、分类的记录和核算的簿籍,是由专门格式并以一定形式联结在一起的账页所组成的。

(二)会计账簿的作用设置和登记会计账簿是会计核算工作的重要环节,在经济管理中具有重要意义。

会计账簿能全面、连续、系统地提供会计核算资料1.

各单位将每日发生的经济业务都记录和反映在会计凭证上,但会计凭证数量繁多,资料分散,每份会计凭证只能反映个别经济业务。为了全面、连续、系统地反映企事业单位的经济活动和财务收支情况,有必要将会计凭证所记载的大量分散的资料加以分类、整理。这一任务就是通过设置和登记会计账簿实现的。通过账簿记录,可以全面记载各会计要素的增减变化情况,可以分类提供经济管理所需要的会计核算资料。

会计账簿提供的资料是编制报表的依据2.

账簿记录是编制会计报表的主要依据。企业单位根据账簿记录提供的数据资料,定期编制各种会计报表,以满足企业内、外部经济管理者和投资者的需要。账簿反映的数据真实与否,直接影响会计报表的质量。

会计账簿提供的资料是会计监督的依据3.

利用会计账簿的核算资料,可以加强会计的日常监督,开展会计分析和会计审计,监督经济活动的合理、合法性,促进企业不断改善经营管理。

二会计账簿的种类在会计核算中,账簿的种类是多种多样的,为了便于了解和使用,必须对账簿进行分类。

账簿一般可以按照其用途、外形特征和账页格式进行划分。

(一)按用途分类账簿按其用途,可以分为序时账簿、分类账簿和备查账簿三种。

序时账簿1.

序时账簿,又称日记账,是按经济业务发生和或完成时间的先后顺序进行登记的账簿。

按其记录的内容不同,序时日记账又分为普通日记账和特种日记账。

普通日记账是指用来逐笔记录全部经济业务的序时账簿。即把每天发生的各项经济业103务逐日逐笔地登记在日记账中,并确定会计分录,然后据以登记分类账。

特种日记账是用来逐笔记录某一经济业务的序时账簿。目前在我国,大多数单位一般只设现金日记账和银行存款日记账。

分类账簿2.

分类账簿,是对全部经济业务按照会计要素的具体类别而设置的分类账户进行分类登记的账簿。按照总分类账户分类登记经济业务事项的是总分类账簿,简称总账,按照明细分类账户分类登记经济业务事项的是明细分类账簿,简称明细账。分类账簿提供的核算信息是编制会计报表的主要依据。

备查账簿3.

备查账簿,简称备查账,是对某些能在序时账簿和分类账簿等主要账簿中不进行登记或者登记不够详细的经济业务事项进行补充登记时使用的账簿,又称为辅助账簿。这些账簿可以对某些经济业务的内容提供必需的参考资料,但是它记录的信息不需编入会计报表中,所以也称表外记录。备查账簿没有固定格式,可由各单位根据管理的需要自行设置与设计。如租入固定资产登记簿、应收票据备查簿、受托加工来料登记簿。

(二)按外形特征分类订本账1.

订本账,是指在账簿启用前就把具有账户基本结构并连续编号的若干张账页固定地装订成册的账簿。这种账簿的优点是:可以避免账页散失,防止账页被随意抽换,比较安全。其缺点是:由于账页固定,不能根据需要增加或减少,不便于按需要调整各账户的账页,也不便于分工记账。这种账簿一般使用于总分类账、现金日记账和银行存款日记账。

活页账2.

活页账,是指年度内账页不固定装订成册,而是将其放置在活页账夹中的账簿。当账簿登记完毕之后(通常是一个会计年度结束之后),才能将账页予以装订,加具封面,并给各账页连续编号。这种账簿的优点是:随时取放,便于账页的增加和重新排列,便于分工记账和记账工作电算化。缺点是:账页容易散失和被随意抽换。活页账在年度终了时,应及时装订成册,妥善保管。各种明细分类账一般采用活页账式。

卡片账3.

卡片账,是指由许多具有一定格式的卡片组成,存放在一定卡片箱内的账簿。卡片账的卡片一般装在卡片箱内,不用装订成册,随时可存放,也可跨年度长期使用。这种账簿的优点是:便于随时查阅,也便于按不同要求归类整理,不易损坏。其缺点是:账页容易散失和随意抽换。因此,在使用时应对账页连续编号,并加盖有关人员图章,卡片箱应由专人保管,更换新账后也应封扎保管,以保证其安全。在我国,企业一般只对固定资产和低值易耗品等资产明细账采用卡片账形式。

(三)按账页格式分类按账页格式的不同,账簿可以分为三栏式、多栏式和数量金额式三种。

104三栏式账簿1.

三栏式账簿是设有借方、贷方和余额三个基本栏目的账簿。各种日记账、总分类账以及资产、债权、债务明细账都可以采用三栏式账簿。三栏式账簿又可分为设对方科目和不设对方科目两种。区别是在摘要栏和借方科目栏之间是否有一栏“对方科目”。有“对方科目”栏的,称为设对方科目的三栏式账簿;不设“对方科目”栏的,称为不设对方科目的三栏式账簿。

多栏式账簿2.

多栏式账簿是在账簿的两个基本的栏目借方和贷方按需要分设若干专栏的账簿。如多栏式日记账、多栏式明细账。但是,其专栏设置在借方还是贷方,或是在两方同时设专栏,专栏的数量等,均应根据需要确定。收入、费用、成本、利润明细账一般均采用这种格式的账簿。

数量金额式账簿3.

数量金额式账簿的借方、贷方和余额三栏目内,都分设数量、单价和金额三小栏,借以反映财产物资的实物数量和价值量。如原材料、库存商品等明细账一般都采用数量金额式账簿。

三会计账簿的设置(一)账簿的设置要求任何单位都必须根据自身的业务特点和经营管理的需要设置账簿。会计账簿的设置,包括确定账簿的种类、账页的格式、内容和登记方法。设置账簿应当符合下列要求:账簿的设置必须保证能够全面、系统地核算和监督各项经济活动,为经济管理提供必1.

要的考核指标。

账簿的设置要从各单位经济活动和业务工作特点出发进行设置,以有利于会计分工和2.

加强岗位责任制。

账簿结构要求科学严密,有关账簿之间要有统驭关系或平行制约关系,并应避免重复3.

记账或遗漏。

账簿的格式,要力求简明实用,既要保证会计记录的系统和完整,又要避免过于烦琐,4.

以便于日常使用和保存。账簿的设置要组织严密、层次分明。账簿之间要互相衔接、互相补充、互相制约,能清晰地反映账户间的对应关系,以便能提供完整、系统的资料。

(二)账簿的基本内容在实际工作中,由于会计账簿所记录的经济业务不同,账簿的格式也多种多样,但各种账簿都应具备以下基本内容:封面1.

封面主要用来标明账簿的名称,如总分类账、各种明细分类账、现金日记账、银行日记账等。

扉页2.

扉页主要列明科目索引、账簿启用和经营管理人员一览表(活页账、卡片账在装订成册105后,填列账簿启用和经营管理人员一览表)。

账页3.

账页是账簿用来记录经济业务事项的载体,包括账户的名称、登记账户的日期栏、凭证种类和号数栏、摘要栏(记录经济业务内容的简要说明)、金额栏(记录经济业务的金额增减变动情况)、总页次和分户页次等基本内容。

四会计账簿的格式及登记方法(一)日记账的格式及登记日记账是按照经济业务发生和完成的时间顺序逐笔进行登记的账簿。设置日记账是为了使经济业务的时间顺序清晰地反映在账簿记录中。日记账按其所核算和监督经济业务的范围,可分为普通日记账和特种日记账。

普通日记账的格式及登记1.

普通日记账是两栏式日记账,是序时地逐笔登记各项经济业务的账簿,它核算和监督全部经济业务的发生和完成情况,其格式如表所示:4-8表普通日记账单位:元4-8年凭证2019会计科目摘要借方金额贷方金额过账月日字号转材料采购购入材料51120000应交税费增值税3400应付账款公司A23400特种日记账的格式及登记2.

特种日记账是用来核算和监督某一类型经济业务的发生和完成情况的账簿。各单位一般应设置特种日记账,常见的特种日记账有库存现金日记账、银行存款日记账。

()库存现金日记账1

库存现金日记账是用来核算和监督库存现金每天的收入、支出和结存情况的账簿,其格式有三栏式和多栏式两种。无论采用三栏式还是多栏式库存现金日记账,都必须使用订本账。

库存现金日记账是由出纳人员根据审核无误的有关收款凭证和付款凭证,序时逐日逐笔地登记。其中根据现金收款凭证(如果是到银行提取现金业务,应根据银行存款的付款凭证)登记收入金额,根据现金付款凭证登记支出金额。每日业务终了应分别计算出库存现金收入和支出合计数,并结出账面余额。其计算公式为:日余额上日余额本日收入额本日支出额=+-结出日余额后,还应将账面余额数与库存现金实有数相核对,检查每日库存现金收、支、存的情况,做到日结日清。对于从银行提取现金这样的业务,为了避免重复登记,可以规定填106制减少方的凭证。即银行存款付款凭证,并根据银行存款付款凭证登记库存现金日记账的收入金额。

三栏式库存现金日记账①

三栏式现金日记账设借方、贷方和余额三个基本的金额栏目,一般将其分别称为收入、支出和结余三个基本栏目。在金额栏和摘要栏之间常常插入“对方科目”,以便记账时标明现金收入的来源科目和现金支出的用途科目。三栏式库存现金日记账的格式如表所示:4-9表库存现金日记账(三栏式)单位:元4-9年凭证收入(借方)付出(贷方)2019对方科目摘要结存余额月日号数金额金额上月结转914630000460000030000银行存款提现备用41300000330000其他应收款李勇出差借款44150000180000产品销售收入销售产品47-1A58500238500银行存款现金存行47-258500180000其他应收款短款回库4820000200000本日合计378500208500200000管理费用餐饮费等89100000100000其他应收款李勇差旅费181512500112500其他应付款现金清查溢余301810000122500本月合计30401000308500122500累计50310004908500122500多栏式库存现金日记账②

多栏式库存现金日记账是在三栏式库存现金日记账基础上发展起来的,日记账的借方(收入)和贷方(支出)金额栏都按对方科目设专栏,也就是按收入的来源和支出的用途设专栏。多栏式库存现金日记账的格式如表所示:4-10107表现金日记账(多栏式)单元:元4-10收入支出年

应贷科目应借科目2019凭结

证摘要主营合其他合余

号银行管理业务……计应收……计月日存款费用收入款月初61余额2000提取21现金200020004000???????????????????????????????????????

??????????购?办????????????????????????????

57公品5003500()银行存款日记账2

银行存款日记账是指用来核算和监督银行存款每日的收入、支出和结余情况的账簿。银行存款日记账应按照企业在银行开立的账户和币种分别设置,每一个银行账户设置一本日记账。由出纳人员根据与银行存款收付业务有关的记账凭证,按时间先后顺序逐日逐笔进行登记。根据银行存款凭证和有关的现金付款凭证(库存现金入银行的业务)登记银行存款收入栏,根据银行存款付款凭证登记其支出栏,每日结出存款余额。

银行存款日记账的格式也有三栏式和多栏式两种,其基本结构和库存现金日记账基本相同。三栏式的格式如表所示:4-11表银行存款日记账单位:元4-11年凭证收入(借方)付出(贷方)2019对方科目摘要结存余额月日号数金额金额上月结转9182689008100000168900库存现金提现备用113000165900应收账款新业还欠款12150000315900财务费用购买结算凭证13180315720原材料电汇购材料35A81900233820库存现金现金存行4858500292320应付工资转工资910101500190820108续表年凭证收入(借方)付出(贷方)2019对方科目摘要结存余额月日号数金额金额产品销售收入销售产品1412M351000541820预付账款采购开出本票181550000491820其他应付款周转货款261850000541820本月合计30609500236580541820累计88784008336580541820(二)分类账簿的格式及登记总分类账1.

总分类账也称总账,是指按总分类账户进行分类登记,全面、总括地反映和记录经济活动情况,并为编制会计报表提供资料的账簿。由于总分类账能全面地、总括地反映和记录经济业务引起的资金运动和财务收支情况,并为编制会计报表提供数据。因此,任何单位都必须设置总分类账。

总分类账一般采用订本式账,按照会计科目的编码顺序分别开设账户,并为每个账户预留若干账页。由于总分类账只进行货币度量的核算,因此最常用的格式是三栏式,在账页中设置借方、贷方和余额三个基本金额栏。总分类账中的对应科目栏,可以设置也可以不设置。

“借或贷”栏是指账户的余额在借方还是在贷方。

总分类账的登记,可以根据记账凭证逐笔登记,也可以通过一定的方式分次或按月一次汇总成汇总记账凭证或科目汇总表,然后据以登记,还可以根据多栏式现金、银行存款日记账在月末时汇总登记。总分类账登记的依据和方法,取决于企业采用的账务处理程序。

总分类账最常用的格式为三栏式,设置借方、贷方和余额三个基本金额栏目,如表4-12所示:表应收账款总分类账(三栏式)4-12总第页分第页年凭证收入(借方)付出(贷方)2019摘要借或贷结存余额月日号数金额金额期初余额借9130000收回新业货款借462000010000出售产品给新鑫借48A1500025000收回值与货款借2410500020000本期发生额及余额借30150002500020000109明细分类账2.

明细分类账是根据明细账户开设账页,分类、连续地登记经济业务,以提供明细核算资料的账簿。根据实际需要,各种明细账分别按二级科目或明细科目开设账户,并为每个账户预留若干账页,用来分类、连续记录有关资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等详细资料。

设置和运用明细分类账,有利于加强资金的管理和使用,并可为编制会计报表提供必要的资料。因此,各单位在设置总分类账的基础上,还要根据经营管理的需要,按照总账科目设置若干必要的明细账,以形成既能提供经济活动的总括情况,又能提供具体详细情况的账簿体系。

明细账的格式,应根据它所反映经济业务的特点,以及财产物资管理的不同要求来设计,一般有三栏式明细账、多栏式明细账、数量金额式明细账和横线登记式明细分类账四种。

()三栏式明细分类账1

三栏式明细分类账账页的格式同总分类账的格式基本相同,它只设借方、贷方和金额三个金额栏,不设数量栏。所不同的是,总分类账簿为订本账,而三栏式明细分类账簿多为活页账。这种账页适用于采用金额核算的应收账款、应付账款等账户的明细核算。格式如表所示:4-13表明细分类账(三栏式)4-13应付账款———新业公司第页单位:元年凭证对方收入(借方)付出(贷方)2019摘要借或贷结存余额月日号数科目金额金额期初余额贷9130000向新业公司赊购材料在途物资贷862000050000向新业公司支付欠款银行存款贷10171500035000向新业公司赊购材料在途物资贷1524500040000本期发生额及余额贷30150002500040000()多栏式明细分类账2

多栏式明细分类账是根据经济业务的特点和经营管理的需要,在一张账页的借方栏或贷方栏设置若干专栏,集中反映有关明细项目的核算资料。它主要适用于只记金额、不记数量,而且在管理上需要了解其构成内容的费用、成本、收入、利润账户,如“生产成本”“制造费用”“管理费用”“主营业务收入”等账户的明细分类账。“本年利润”“利润分配”和“应交税费———应交增值税”等科目所属明细科目则需采用借、贷方均为多栏式的明细账;多栏式明细账的格式视管理需要而呈多种多样。它在一张账页上,按明细科目分设若干专栏,集中反映有关明细项目的核算资料。其格式见表所示:4-14110表主营业务收入明细账(贷方多栏式明细账)4-14第页单位:元年

2019凭证号数摘要借方贷方结存余额月日银收销售产品9111400180032003200转字销售产品516150015004700银收销售产品1212320032007900银付退货15302002008100………………………()数量金额式明细分类账3

数量金额式明细账账页格式在收入、发出、结存三栏内,再分别设置“数量”“单价”和“金额”等栏目,以分别登记实物的数量和金额。其格式如表所示。

4-15数量金额式明细分类账适用于既要进行金额明细核算,又要进行数量明细核算的财产物资项目。如“原材料”“库存商品”等账户的明细核算。它能提供各种财产物资收入、发出、结存等的数量和金额资料,便于开展业务和加强管理的需要。

表原材料明细分类账(数量金额式)4-15材料名称或类别:材料计量单位:公斤A

单位:元年凭证收入发出结存2019摘要月日字号数量单价金额数量单价金额数量单价金额期初余额911507010500银付购入131060070420007507052500转领用212155070385002007014000本期发生额及余额30600704200055070385002007014000()横线登记式明细分类账4

横线登记式明细分类账也称平行式明细分类账。它的账页结构特点是:将前后密切相关的经济业务在同一横行内进行详细登记,以检查每笔经济业务完成及变动情况。该种账页一般用于“物资采购”“一次性备用金业务”等明细分类账。

平行式明细分类账的借方一般在购料付款或借出备用金时按会计凭证的编号顺序逐日逐笔登记,其贷方则不要求按会计凭证编号逐日逐笔登记,而是在材料验收入库或者备用金使用后报销和收回时,在与借方记录的同一行内进行登记。同一行内借方、贷方均有记录时,表示该项经济业务已处理完毕。若一行内只有借方记录而无贷方记录,表示该项经济业务尚未结束。物资采购明细分类账的格式见表。

4-16111表材料采购明细分类账(横线登记式)4-16年月单位:元20196借方贷方供货序

材料凭凭入单位备注日证发票采购日证库采购号名称买价合计合计名称期号编号费用期号单成本数数号公司甲材料1A132179150002000170004511700017000公司乙材料2B593267200003000230009722300023000???????????????????????????????????????????

五会计账簿的启用与错账更正(一)会计账簿的启用账簿时重要的会计档案。为了确保账簿记录的合法性和完整性,明确记账责任,在启用会计账簿时,应当在账簿封面上写明单位名称,并在账簿扉页上附启用表,表内详细载明:单位名称、账簿名称、账簿编号、账簿页数、启用日期、记账人员和会计主管人员姓名,并加盖有关人员的签章和单位公章。更换记账人员时,应办理交接手续,并在交接记录内填写交接日期和交接人员姓名并签章。其格式如表所示。

4-17启用订本账,应当从第一页到最后一页编订页数,不得跳页、缺号。使用活页式账页,应当按账户顺序编号,并须定期装订成册。装订后再按实际使用的张页顺序编订页码,另加目录,记录每个账户的名称和页次。

表账簿启用和经管人员一览表4-17账簿名称:单位名称:账簿编号:账簿册数:账簿页数:启用日期:会计主管:记账人员:移交日期移交人接管日期接管人会计主管年月日姓名签章年月日姓名签章姓名签章???????????????????????????????????????

112(二)会计账簿的登记规则会计入员应该根据审核无误的会计凭证登记会计账簿。登记账簿的基本要求如下:应将会计凭证日期、编号、业务内容摘要、金额和其他有关资料逐项计入账簿内,做到1.

数字准确、摘要清楚、登记及时、字迹清楚。

每登记完一笔业务后,要在记账凭证上注明符号(如“”),表示已经记账,以免重复2.√记账。

账簿中书写的文字和数字上面要留适当的空距,不要写满格,一般应该紧贴底线书写,3.

其高度占全格的/。

12登记账簿要用蓝黑或黑色墨水书写,不得使用圆珠笔(银行的复写账簿除外)或铅笔书4.

写。下列情况使用红色墨水书写:()更改错账时用于冲销错误记录;1

()在不设减少方的多栏式账页中,登记减少数;2

()三栏式账户如未印明余额的方向,在余额栏内登记负数余额;3

()结账时用于划线。

4各种账簿按页次顺序连续登记,不得跳行、隔页。如果发生跳行、隔页,应将空行、空页5.

对角线划线注销,或注明“此行空白”或“此页空白”字样,并由记账人员签名或盖章。

期末有余额的账户结出余额后,应在“借或贷”栏内写明“借”或“贷”字样。没有余额的6.

账户,应在“借或贷”栏内写“平”字,并在余额栏内用“”表示。库存现金日记账和银行存款日θ

记账必须逐日结出余额。

每一账页登记完毕结转下页时,应结出本页合计数及余额,写在本页最后一行和下页7.

第一行的有关栏内,并在本页的摘要栏内注明“过次页”字样,在次页的摘要栏内注明“承前页”字样。

实行会计电算化的单位,总账和明细账应当定期打印。发生收款和付款业务的,在输8.

入收款凭证和付款凭证的当天必须打印出库存现金日记账和银行存款日记账,并与库存现金核对无误。

账簿记录发生错误时,不得刮、擦、挖补,不准随意涂改或用褪色药水更改字迹,不准重9.

新抄写,应根据错误的情况,采用适当的更正方法进行更正。

(三)错账的更正登记会计账簿是一项很细致的工作。在记账工作中,可能由于种种原因会使账簿记录发生错误,有的是填制凭证和记账时发生的单纯笔误;有的是写错了会计科目、金额等;有的是合计时计算错误;有的是过账错误。登记账簿中发生的差错,一经查出就应立即更正。对于账簿记录错误,不准涂改、挖补、刮擦或者用药水消除字迹,不准重新抄写,而必须根据错误的具体情况和性质,采用规范的方法予以更正。错账更正方法通常有划线更正法、红字更正法和补充登记法等几种。

划线更正法1.

记账凭证填制正确,在记账或结账过程中发现账簿记录中文字或数字有错误,应采用划113线更正法。具体做法是:先在错误的文字或数字上画一条红线,表示注销,划线时必须使原有字迹仍可辨认;然后将正确的文字或数字用蓝字写在划线处的上方,并由记账人员在更正处盖章,以明确责任。对于文字的错误,可以只划去错误的部分,并更正错误的部分,对于错误的数字,应当全部画红线更正,不能只更正其中的个别错误数字。例如,把“”元误记为3457“”元时,应将错误数字“”全部用红线注销后,再写上正确的数字“”,而不是只845784573457删改一个“”字。如记账凭证中的文字或数字发生错误,在尚未过账前,也可用划线更正法8

更正。

红字更正法2.

在记账以后,如果发现记账凭证中应借、应贷科目或金额发生错误时,可以用红字更正法进行更正。具体做法是:先用红字金额,填写一张与错误记账凭证内容完全相同的记账凭证,且在摘要栏注明“更正某月某日第号凭证”,并据以用红字金额登记入账,以冲销账簿中原×

有的错误记录,然后再用蓝字重新填制一张正确的记账凭证,登记入账。这样,原来的错误记录便得以更正。红字更正法一般适用于以下两种情况错账的更正:()记账后,如果发现记账凭证中的应借、应贷会计科目有错误,那么可以用红字更正法1

予以更正。

【例】车间领用甲材料元用于一般消耗。

4-1A2000填制记账凭证时,误将借方科目写成“生产成本”,并已登记入账。原错误记账凭证为:①

借:生产成本2000贷:原材料2000发现错误后,用红字填制一张与原错误记账凭证内容完全相同的记账凭证。

②借:生产成本2000贷:原材料2000用蓝字填制一张正确的记账凭证。

③借:制造费用2000贷:原材料2000()记账后,如果发现记账凭证和账簿记录中应借、应贷的账户没有错误,只是所记金额2

大于应记金额。对于这种账簿记录的错误,更正的方法是:将多记的金额用红字填制一张与原错误记账凭证会计科目相同的记账凭证,并在摘要栏注明“更正某月某日第号凭证”,并×

据以登记入账,以冲销多记的金额,使错账得以更正。

【例】仍以【例】为例,假设在编制记账凭证时应借、应贷账户没有错误,只是金4-24-1额由元写成了元,并且已登记入账。该笔业务只需用红字更正法编制一张记账200020000凭证将多记的金额元用红字冲销即可。编制的记账凭证为:18000借:制造费用18000贷:原材料18000114补充登记法3.

在记账之后,如果发现记账凭证中应借、应贷的账户没有错误,但所记金额小于应记金额,造成账簿中所记金额也小于应记金额,这种错账应采用补充登记法进行更正。更正的方法是:将少记金额用蓝笔填制一张与原错误记账凭证会计科目相同的记账凭证,并在摘要栏内注明“补记某月某日第号凭证”并予以登记入账,补足原少记金额,使错账得以更正。

×【例】假设在编制记账凭证时应借、应贷账户没有错误,只是金额由元写成了4-32000元,并且已登记入账。该笔业务只需用补充登记法编制一张记账凭证,将少记的金额2001元补足便可。其记账凭证为:800借:制造费用1800贷:原材料1800错账更正的三种方法中,红字更正法和补充登记法都是用来更正因记账凭证错误而产生的记账错误,如果非因记账凭证的差错而产生的记账错误,只能用划线更正法更正。以上三种方法对当年内发现填写记账凭证或者登记账错误而采用的更正方法,如果发现以前年度记账凭证中有错误(指会计科目和金额)并导致账簿登记出现差错,应当用蓝字或黑字填制一张更正的记账凭证。因错误的账簿记录已经在以前会计年度终了进行结账或决算,不可能将已经决算的数字进行红字冲销,只能用蓝字或黑字凭证对除文字外的一切错误进行更正,并在更正凭证上特别注明“更正年度错账”的字样。

××六会计账簿的管理(一)会计账簿的更换会计账簿的更换是指会计年度终了时将本年度的账簿更换为次年度新账簿的工作。一般说来,总分类账、日记账和绝大部分明细分类账应每年更换一次新账簿。但个别卡片式账簿(如“固定资产卡片式明细账”)以及其他财产物资、债权、债务类明细账可以跨年度使用。

更换账簿时,应将上年度各账户的余额直接计入新年度相应的账簿中,并在旧账簿中各账户的最后一行“摘要”栏内加盖“结转下年”戳记。在新账簿中,相关账户的第一行“摘要”栏内加盖“上年结转”戳记,并在余额栏内计入上年余额。

会计账簿同会计凭证和会计报表一样,都属于重要的经济档案和历史资料,应当妥善保管,以供检查和利用。活页式和卡片式账簿应在会计期末装订成册或封孔。

(二)会计账簿的保管会计账簿同会计凭证和会计报表一样,都属于会计档案,是重要的经济档案,各单位必须按规定妥善保管,确保其安全与完整,并充分加以利用。

会计账簿的装订整理1.

在年度终了更换新账簿后,应将使用过的各种账簿(跨年度使用的账簿除外)按时装订整理立卷。

()装订前,首先要按账簿启用和经管人员一览表的使用页数核对各个账户是否相符,账1

115页数是否齐全,序号排列是否连续,然后按会计账簿封面、账簿启用表、账户目录、该账簿按页数顺序排列的账页、装订封底的顺序装订。

()对活页账簿,要保留已使用过的账页,将账页数填写齐全,除去空白页并撤掉账夹,用2

质地好的牛皮纸做封面和封底,装订成册。多栏式、三栏式、数量金额式等活页账不得混装,应按同类业务、同类账页装订在一起。装订好后,应在封面上填明账目的种类,编号卷号,并由会计主管人员和装订人员签章。

()装订后会计账簿的封口要严密,封口处要加盖有关印章。封面要齐全、平整,并注明3

所属年度、账簿名称和编号。不得有折角、缺角、错页、掉页、加空白纸的现象。会计账簿要按保管期限分别编制卷号。

按期移交档案部门进行保管2.

年度结账后,更换下来的账簿,可暂由本单位财务会计部门保管一年,期满后原则上应由财务会计部门移交本单位档案部门保管。移交时需要编制移交清册,填写交接清单,交接人员按移交清册和交接清单项目核查无误后签章,并在账簿使用日期栏内填写移交日期。已归档的会计账簿作为会计档案为本单位提供使用,原件不得借出。如有特殊需要,须经上级主管单位或本单位负责人、会计主管人员批准,在不拆散原卷册的前提下,可以提供查阅或者复制,并要办理登记手续。

会计账簿是重要的会计档案之一,必须严格按《会计档案管理办法》规定的保管期限妥善保管,不得丢失和任意销毁。保管期限如表所示:4-18表企业和其他组织会计档案保管期限表4-18序号档案名称保管期限备注一会计凭证类原始凭证年130记账凭证年230二会计账簿类总账年包括日记总账330明细账年430日记账年530固定资产卡片固定资产报废清理后再保管年65辅助账簿年730三财务报告类包括各级主管部门汇总财务报告月、季度财务报告年810年度财务报告(决算)永久9

四其他类会计移交清册年1130116续表序号档案名称保管期限备注会计档案保管清册永久12会计档案销毁清册永久13会计档案鉴定意见书永久14银行存款余额调节表年1410银行对账单年1510纳税申报表年1610近年来,根据财政部、国家档案局令第号发布的,现行最新的《会计档案管理办法》79规定:()将会计档案的定期保管期限由原年、年、年、年、年五类调整为年、1351015251030年两类,并将原附表、中保管期限为年、年、年的会计档案统一规定保管期限为123510年。

10()将保管期限为年、年的会计档案统一规定保管期限为年。

2152530()其中会计凭证、会计账簿等主要会计档案的最低保管期限已延长至年,其他辅助330会计资料的最低保管期限延长至年。

10()会计档案的保管期限,从会计年度终了后的第一天算起。

4第四节对账与结账一对账(一)对账的含义对账就是核对账目,在有关经济业务入账以后,对账簿记录进行检查和核对。

在会计工作中,难免发生计算、记账等差错,也难免出现账实不符的情况。为了保证账簿记录的正确性、完整性、真实性,必须定期进行账簿记录的核对。对账工作是为了保证账证相符、账账相符和账实相符的一项检查性工作。

对账分为日常核对和定期核对两种。日常核对是指会计入员在编制会计凭证时对原始凭证和记账凭证进行审核,在登记账簿时对账簿记录与会计凭证进行核对。定期核对是指在会计期末,对凭证、账簿记录等进行的核对。

(二)对账的主要内容对账工作一般包括三部分内容:一是账证核对;二是账账核对;三是账实核对。

117账证核对1.

账证核对是将各种账簿(总分类账、明细分类账以及现金和银行存款日记账等)记录与有关会计凭证(记账凭证及其所附的原始凭证)进行核对,以发现错误之处,并进行更正。这种核对主要是在日常编制凭证和记账过程中进行,是保证账账相符、账实相符的基础。会计凭证是登记账簿的依据,账证核对主要检查登账中的错误。核对时,将会计凭证和账簿的记录内容、数量、金额和会计科目等相互核对,保证二者相符。

账账核对2.

账账核对是在账证核对的基础上,各种账簿之间有关指标的核对,核对不同会计账簿记录是否相符。主要包括:总分类账各账户借方期末余额合计数与贷方期末余额合计数核对相符;现金、银行存款日记账期末余额以及各明细分类账的期末余额合计数与有关总分类账户期末余额相对相符;会计部门的各种财产物资明细分类账期末余额与财产物资保管和使用部门的有关财产物资明细分类账期末余额核对相符。核对的方法是编制总分类账余额试算平衡表、总分类账与其所属明细账余额明细表等。在月终,如果发现账账不符,就应先对账簿记录和会计凭证进行核对,以确保账账相符。

账实核对3.

账实核对是在账账相对的基础上,将各种财产物资的账面余额与实存数额是否相符进行核对。主要包括:现金日记账账面余额与现金实际库存数额相核对;银行存款日记账账面余额与开户银行对账单相核对;各种材料、物资明细分类账账面余额与材料、物资实存数额相核对;各种应收、应付款明细分类账账面余额与有关债务、债权单位的对账单相核对;各种应收、应付款明细账账面余额与有关债务、债权单位的对账单相核对。账实核对,一般要结合财产清查进行。

二结账(一)结账的含义结账是指在会计期末,把本期发生的全部经济业务登记入账之后,计算并结转各个账户的本期发生额和期末余额,并将余额结转下期或新的账簿,结束本期账簿记录。

在会计期间内所发生的所有经济业务,在该会计期间内必须全部登记入账。对账以后,可以通过账簿记录了解该期经济业务的发生和完成情况,但管理者需要掌握会计期间的经济活动情况及其结果,这就需要编制财务报表。虽然会计凭证将经济业务记入账簿,但还不能直观地获得所需的各项资料。只有通过结账的方式,把各种账簿记录结算清楚,才能提供所需的各项信息数据资料。

会计分期一般实行日历制,月末进行计算,季末进行结算,年末进行决算。在各个会计期末都需要进行结账,所以可以分为月结、季结和年结。

(二)结账的程序和内容结账前,必须把属于本期发生的各项经济业务和应由本期受益的收入、负担的费用全1.

118部登记入账只有这样,才能保证结账的可行性,确保会计报表的正确性。不能把将要发生的经济业务提前入账,也不能把已经在本期发生的经济业务延至下期(甚至以后期间)入账。具体结账的程序是:先把本期发生的经济业务全部登记入账,并保证其正确性;然后根据权责发生制的要求,调整相关账项,合理确定本期应计收入和应计费用;最后将损益类科目转入“本年利润”科目,结平损益类科目。

结账时,需要结出每个账户的期末余额2.

结账时,需要结出当月(季、年)发生额的(如各项收入、费用账户等),应单列一行进行发生额的登记,在摘要栏内注明“本月(季)合计”字样,并在下面画一条单红线至余额栏;需要结出本年累计发生额的,为了反映自年初开始至本月末为止的累计发生额,还应在月(季)结下面再单列一行进行累计发生额的登记,并在下面再画一条单红线至余额栏。月结时,应在该月最后一笔经济业务下面画一条通栏单红线,在红线下“摘要”栏内注明“本月发生额及余额”字样,在“借方”栏、“贷方”栏或“余额”栏分别填入本月合计数和月末余额,同时,在“借或贷”栏内注明借贷方向,然后,在这一行下面再画一条通栏红线,以便与下月发生额划清。

季结时,通常在每季度的最后一个月月结的下一行,在“摘要”栏内注明“本季合计”或“本季度发生额及余额”,同时,结出借、贷方发生总额及季末余额,然后,在这一行下面画一条通栏单红线,表示季结的结束。

年结时,在第四季度季结的下一行,在“摘要”栏注明“本年合计”或“本年发生额及余额”,同时,结出借、贷方发生额及期末余额,然后,在这一行下面划上通栏双红线,以示封账。

年度结账以后总账和日记账应当更新换账,明细账一般也应更换。但有些明细账,如固定资产明细账等可以连续使用,不必每年更换。年终时,要把各账户的余额结转到下一会计年度,只在摘要栏注明“结转下年”字样,结转金额不再抄写。如果账页的“结转下年”行以下还有空行,应当自余额栏的右上角至日期栏的左下角用红笔划对角斜线注销。在下一会计年度新建有关会计账簿的第一行余额栏内填写上年结转的余额,并在摘要栏注明“上年结转”字样。

会计电算化条件下,结账工作可以利用计算机进行。月结前,首先检查“本月记账凭证是否已全部记账”和其他结账条件是否具备。如果不具备结账条件,则不能进行结账;如果结账条件具备,则每个月末都要进行此项工作;如果采用“账结法”则在年末进行此项工作。

第五节编制财务报表一财务报表的内容(一)财务报表的概念财务报表又称会计报表,是会计主体提供的,反映会计主体财务状况和经营成果的会计119报表,主要包括资产负债表、利润表、现金流量表、财务状况变动表、附表和附注。

(二)财务报表的分类按不同的标准,财务报表有不同的分类。

按服务对象,可以分为对外报表和内部报表1.

对外报表是会计主体必须定期编制,定期向上级主管部门、投资者、财税部门等报送或按规定向社会公布的财务报表。这是一种主要的、定期的、规范化的财务报表。它要求有统一的报表格式、指标体系和编制时间等,资产负债表、利润表和现金流量表等均属于对外报表。

内部报表是会计主体根据内部经营管理的需要而编制的,供内部管理人员使用的财务报表。

它不要求统一格式,没有统一指标体系,如成本报表属于内部报表。

按报表所提供会计信息的重要性,可以分为主表和附表2.

主表即主要财务报表,是指所提供的会计信息比较全面、完整,能基本满足各种信息需要者的不同要求的财务报表。现行的主表主要有三张,即资产负债表、利润表和现金流量表。

附表即从属报表,是指对主表中不能或难以详细反映的一些重要信息所做的补充说明的报表。现行的附表主要有:利润分配表和分部报表,是利润表的附表;应交增值税明细表和资产减值准备明细表,是资产负债表的附表。主表与有关附表之间存在着钩稽关系,主表反映企业的主要财务状况、经营成果和现金流量,附表则对主表进一步补充说明。

按编制和报送的时间分类,可分为中期财务报表和年度财务报表3.

中期财务报表包括月份、季度、半年期财务报表。狭义的中期财务报表仅指半年期财务报表。年度财务报表是全面反映企业整个会计年度的经营成果、现金流量情况及年末财务状况的财务报表。企业每年年底必须编制并报送年度财务报表。

按编报单位不同,分为基层财务报表和汇总财务报表4.

基层财务报表是指由独立核算的基层单位编制的财务报表,是用以反映本单位财务状况和经营成果的报表。汇总报表是指上级和主管部门将本身的财务报表与其所属单位报送的基层报表汇总编制而成的财务报表。

按编报的会计主体不同,分为个别报表和合并报表5.

个别报表是指在以母公司和子公司组成的具有控股关系的企业集团中,由母公司和子公司各自为主体分别单独编制的报表,用以分别反映母公司和子公司本身各自的财务状况和经营成果和现金流量情况。合并报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体,以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础,由母公司编制的综合反映企业集团经营成果、财务状况及其资金变动情况的财务报表。

二财务报表的编制要求(一)数字真实财务报告中的各项数据必须真实可靠,如实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。这是对会计信息质量的基本要求。

120(二)内容完整财务报表应当反映企业经济活动的全貌,全面反映企业的财务状况和经营成果,才能满足各方面对会计信息的需要。凡是国家要求提供的财务报表,各企业必须全部编制并报送,不得漏编和漏报。凡是国家统一要求披露的信息,都必须披露。

(三)计算准确日常的会计核算以及编制财务报表,涉及大量的数字计算,只有准确地计算,才能保证数字的真实可靠。这就要求编制财务报表必须以核对无误后的账簿记录和其他有关资料为依据,不能使用估计或推算的数据,更不能以任何方式弄虚作假,隐瞒谎报。

(四)报送及时及时性是信息的重要特征,财务报表信息只有及时地传递给信息使用者,才能为使用者的决策提供依据。否则,即使是真实可靠和内容完整的财务报告,由于编制和报送不及时,对报告使用者来说,就大大降低了会计信息的使用价值。

(五)手续完备企业对外提供的财务报表应加具封面、装订成册、加盖公章。财务报表封面上应当注明:企业名称、企业统一代码、组织形式、地址、报表所属年度或者月份、报出日期,并由企业负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章;设置总会计师的企业,还应当由总会计师签名并盖章。

三资产负债表(一)资产负债表的概念资产负债表是指反映会计主体在某一特定日期财务状况的报表,又称为财务状况表。某一特定日期是指编制报表的这一天,一般是月末、季末、年末,因此,也称资产负债表为静态的会计报表。财务状况主要是指会计主体的资产、负债和所有者权益的总额、构成以及各项目之间的合理组合。资产负债表根据“资产负债所有者权益”公式,依照一定的分类标准和=+一定的次序,把会计主体在某一特定日期的资产、负债和所有者权益项目予以适当排列编制而成的。

资产负债表是主要的会计报表之一,它所提供的会计信息是国家宏观调控和会计主体制定决策所必需的资料,必须按月进行编制。利用资产负债表,可以了解会计主体拥有或控制的资产总额及其构成情况、负债和所有者权益的状况;评价会计主体的偿债能力和筹资能力;考察会计主体资本的保全和增值情况,分析财务结构的优劣和负债经营的合理程度,预测会计主体未来的财务状况和财务安全程度等。

121(二)资产负债表的格式表资产负债表(简表)4-19编制单位:新华实业股份有限公司年月日金额单位:万元2019131资产金额负债及所有者权益金额货币资金短期借款2100020000应收账款应付账款50007000库存商品预收账款245003000长期待摊费用应付利息300001500实收资本35000未分配利润14000资产总计负债及所有者权益总计8050080500四利润表(一)利润表的概念利润表也称为损益表、收益表,是反映会计主体在一定会计期间的经营成果的会计报表。

一定会计期间可以是一个月、一个季度、半年,也可以是一年。由于它反映的是某一期间的利润形成及其分配情况,所以又称为动态报表。利润表是根据“收入费用利润”这一平衡公-=式,依照一定的标准和次序,把企业一定时期内的收入、费用项目予以适当排列编制而成的。

利润表也是主要的会计报表之一,利用利润表的资料,可以了解企业一定时期实现利润或发生亏损的情况,评价企业该时期经营业绩的好坏;检查影响利润变动的原因,分析企业的盈利能力和经济效益;了解企业一定时期利润分配或亏损的弥补情况等。所以,每一个独立核算的企业都必须按期编制利润表。

(二)利润表的结构利润表能够反映企业在一定会计期间的利润形成及其分配情况。利润表按利润形成进行排列,其格式有多步式和单步式两种。多步式利润表是通过多步计算出当期利润。如表所示:4-20表利润表(简表)4-20编制单位:新华实业股份有限公司年月金额单位:万元20191项目金额营业收入40500减:营业成本20000122续表项目金额管理费用6500财务费用1500营业利润12500多步利润表中利润形成的排列格式注意了收入与费用支出配比的层次性,这样便于对企业生产经营情况进行分析,有利于不同企业之间进行比较,更重要的是利用多步式利润表有利于预测企业今后的盈利能力,因而被普遍采用。

思考题会计循环主要包括哪些基本程序?

1.

会计凭证是怎样分类的?不同类型的会计凭证作用有何不同?

2.

会计账簿按用途不同可以分为哪几类?按外表形式的不同可分为哪几类?

3.

结账时应注意哪些问题?

4.

会计凭证、会计账簿与会计报表之间的关系如何?

5.

实务训练题李明原是一家酒店的服务员,年薪元,年前辞去工作,自己回家乡创业,个人1.900001投资元,开创了具有本地特色的明源农家乐,主要经营住宿、餐饮和农产品采摘和售450000卖等服务。经过年的辛苦经营,他的农家乐经营情况汇总如下:1

()全年的餐饮服务获得收入元;11440000()提供住宿服务获得收入元;2534000()各种食品材料支出元;3756000()支付广告费元;490000()支付员工薪酬元;5414000()李明个人生活费元;642000()各种维修费用元;73600()农家乐耗用水电费元,其他杂费元;8540009000()明源农家乐房屋及其他租金元;9420000()年各种税费合计元。

10136000【要求】()请你评价李明创办的林源农家乐的经营状况。

1()假如当时的银行年期存款利率为,请你评价李明辞职创办农家乐是否更为212.8%123有利?

公司年月日发生如下支付银行存款业务,采购生产产品用材料,支付银行2.A201952存款元,其中增值税进项税额元;购买不需要安装的设备支付银行存款79100910033900元,其中包括货款与税款,设备已到达公司。

【要求】根据上述经济业务编制正确的会计分录。

124!!"#$%&'()*+第二篇会计学实务!"#!$%&'(!"#$%&'(125书

126第章5

货币资金与应收款项学习目标了解货币资金的控制原则;熟悉现金和银行存款的日常管理;了解应收款项的含义、类别;掌握现金及银行存款收付、清查核对的会计处理、其他货币资金的会计处理;掌握应收票据的取得、计息、票据贴现及到期的会计处理;掌握应收账款形成、现金折扣销售的会计处理;掌握坏账准备的计提及会计处理;掌握其他应收及预付款的处理。

本章重点货币资金的管理及控制,库存现金、银行存款和其他货币资金的具体会计处理;应收账款和应收票据的会计处理,坏账准备的计提及会计处理。

第一节货币资金一货币资金的内容及货币资金的控制(一)货币资金的内容货币资金:是指在企业的生产经营过程中,以货币形态存在的那部分资金。

在企业所有的资产中,货币资金的流动性是最强的。

按用途和存放地点的不同,货币资金可分为:库存现金1.

库存现金是指直接使用的货币,即现钞,包括人民币和外币。

银行存款2.

银行存款是指存放在银行或其他金融机构的货币资金。

127其他货币资金3.

其他货币资金是指库存现金、银行存款以外的其他各种货币资金,包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款、存出投资款和在途货币资金等。

(二)货币资金的内部控制由于货币资金具有高度的流动性和直接的支付能力,因此,加强货币资金的管理与控制是至关重要的。根据《会计法》及《现金管理条例》的规定,单位负责人对本单位货币资金内部控制的建立健全、货币资金的有效实施、货币资金的安全完整负责。

货币资金内部控制的主要内容包括:严格岗位责任制1.

各单位应当建立货币资金业务的岗位责任制,明确相关部门的岗位职责、权限,确保办理货币资金业务的不相容岗位相互分离,使货币资金收支业务的全过程分工完成。

出纳人员不得兼管稽核、会计档案保管以及收入、支出、费用、债权、债务账目的登记工作,不得由一人办理货币资金业务的全过程。

实行岗位轮换2.

办理货币资金业务,应配备合格人员并应定期进行岗位轮换。

执行授权批准制度3.

各单位应建立严格的货币资金授权批准制度。经办人应当在职责范围内,按照审批人的批准意见办理货币资金业务;未经授权的部门和人员一律不得办理货币资金业务。

加强有关票据管理4.

企业应明确各种货币资金票据的购买、保管、领用、背书转让、注销等环节的职责权限和程序,并专设登记簿进行记录,防止空白票据的遗失和盗用。

加强有关印章的管理5.

企业要加强银行预留印鉴的管理,财务专用章应派专人保管,个人名章必须由本人或其授权人员保管,严禁一人保管支付款项所需的全部印章。

实施内部稽核,加强监督检查6.

企业应当建立货币资金业务的监督检查制度,设置内部稽核机构和人员,对货币资金实施定期不定期检查,以确定账实是否相符,对发现的问题应当及时采取措施。

二现金的管理与核算库存现金是指根据规定可以存放于企业,由企业随时使用的、由出纳员经管的现金,包括人民币现金和外币现金。

(一)现金的使用范围企业必须按中国人民银行制定的《现金管理暂行条例》中规定的范围使用现金,不属于现金开支范围的业务一律通过银行转账结算。企业可以在下列范围内使用现金:职工工资、津贴;1.

128个人劳动报酬支出;2.

根据国家规定颁发给个人的科学技术、文化艺术、体育等各种资金;3.

各种劳保、福利费以及国家规定对个人的其他支出;4.

向个人收购农副产品和其他物资的价款;5.

出差人员必须随身携带的差旅费;6.

结算起点(现行规定为元)以下的零星支出;7.1000中国人民银行确定需要支付现金的其他支出。

8.

(二)库存现金限额库存现金限额是指为保证各单位日常零星支出,按规定允许留存的现金最高额。一般按单位天日常零星支出所需现金确定。边远地区和交通不便地区的开户单位的库存现金3~5限额,可按多于天、但不得超过天的日常零星开支的需要确定。

515企业应在银行核定的库存限额内支付现金,不得任意超过库存现金的限额,超过库存限额的现金应于当日送存银行,当日送存银行有困难的,由开户银行确定送存时间。

(三)现金收支的规定企业从开户银行提取现金,应当写明用途,由本单位财会部门负责人签字盖章,经开户银行审核后,予以支付现金。以下是现金收支的有关规定:不得“坐支现金”,即不得从本企业的现金收入中直接支付现金。特殊情况需坐支现金1.

的,应事先报经开户银行批准,由开户银行确定坐支的数额。

不准“白条顶库”,即不准将不符合财务制度的字条顶替现金。

2.

不准“套取现金”,即不准谎报用途提取现金。

3.

不准“公款私存”,即不准用单位收入的现金以个人名义存储,保留账外公款;不得设置4.

“小金库”。

不准用银行账户代其他单位和个人存入或支取现金。

5.

不准挪用现金。

6.

(四)现金的收支核算为详细反映现金收支及结存的具体情况,企业要设置“库存现金”科目对现金进行总分类核算,同时,还要设置现金日记账进行序时记录。

一般来说,企业的现金收入业务主要包括:从银行提取现金,收取不足转账起点的小额贷款,职工交回的多余借款等。企业收取现金时,应根据审核无误的原始凭证,借记“库存现金”,贷记相关科目。

企业现金支出业务主要是现金开支范围以内的各项支出。企业实际支付现金时,应根据审核无误的原始凭证,借记相关科目,贷记“库存现金”。

【例】新华实业股份有限公司年月份发生以下现金收付业务,编制会计分录5-120192如下:签发现金支票,从银行提取现金元备用。

1.800借:库存现金800129贷:银行存款800采购员张欣出差,预借差旅费取得现金元,出差返回报销差旅费元。

2.23002000()借款时:1

借:其他应收款———张欣2300贷:库存现金2300()出差返回报销时:2

借:管理费用2000库存现金300贷:其他应收款———张欣2300企业销售产品收取货款元,收取增值税元,共计元现金。

3.60078678借:库存现金678贷:主营业务收入600应交税费———应交增值税(销项税额)78(五)库存现金的清查为了确保账实相符,应随时对库存现金进行清查。现金清查包括两种方式:一是出纳人员每日营业终了进行账款核对;二是清查小组进行定期或不定期的盘点和核对。

现金清查内容:库存现金实有数与现金日记账数据是否相符;是否有“白条抵库”现象;是否超过库存限额等。

企业应设置“待处理财产损溢”账户,用于核算企业在清查过程中查明的盘盈、盘亏、毁损的价值。该账户借方登记发生的各种财产物资的盘亏、毁损金额及批准转销的盘盈金额;贷方登记发生的盘盈金额和批准转销的盘亏、毁损金额。处理前的借方余额,反映企业尚未处理的各种财产净损失;处理前的贷方余额,反映企业尚未处理的各种财产的净溢余。期末处理后,该账户应无余额。

清查小组进行现金清查时,出纳员应在场,并根据清查结果编制“现金盘点报告表”,如有盘盈、盘亏应查明原因,会计入员需做出相应的账务处理。

现金短缺时的账务处理1.

盘点时,发现现金短缺,首先应借记“待处理财产损溢———待处理流动资产损溢”账户,贷记“库存现金”账户;然后查明原因,如属于责任人赔偿的部分,应借记“其他应收款———应收现金短缺款(个人)”账户;如属于由保险公司赔偿的部分,应借记“其他应收款———保险××公司赔偿款”账户;如属于无法查明的其他原因,根据管理权限,经批准转做“管理费用———现金短缺”处理。

【例】新华实业股份有限公司在现金清查中发现库存现金短缺元,经核查,系出5-2100纳员失误造成,应由出纳员赔偿。

()发现现金短缺时:1

借:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢100贷:库存现金100130()查明原因后:2

借:其他应收款———出纳员100贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢100现金溢余时的账务处理2.

盘点发现库存现金溢余时,首先应借记“库存现金”账户,贷记“待处理财产损溢———待处理流动资产损溢”账户;然后查明原因,如属于应支付给有关单位的,则应记入“其他应付款———应付现金溢余”;如属于无法查明原因的其他溢余,根据管理权限批准后,转入“营业外收入”账户。

【例】新华实业股份有限公司在库存现金清查中,发现现金溢余元,经反复核查,5-380无法查明溢余原因,经批准,将其转为企业的营业外收入处理。

()发现现金溢余时:1

借:库存现金80贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢80()经核查原因后:2

借:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢80贷:营业外收入80三银行存款的管理与核算银行存款是指企业存放在银行或其他金融机构的各种存款,包括人民币存款、外币存款。

企业暂时闲置待用的货币资金除保留一定限额的库存现金外,大多应以银行存款的形式存在。

(一)银行存款账户的设立企业在银行开立人民币存款账户,必须遵照《银行账户管理办法》的各项规定。企业开立的银行存款账户按其用途的不同,可分为基本存款账户、一般存款账户、临时存款账户、专用存款账户四种。

基本存款账户1.

基本存款账户是指企业办理日常转账结算和现金收付的主办账户。企业日常经营活动的资金收付以及工资、奖金等现金支取只能通过该账户办理。一个企业只能选择一家银行的一个营业机构开立一个基本存款账户,开立基本存款账户是开立其他银行存款账户的前提。

一般存款账户2.

一般存款账户是指企业因借款或其他结算需要,在基本存款账户开户银行以外的其他金融机构开立的银行存款账户。一般存款账户主要用于企业借款转存、借款归还以及其他结算的资金收付,因此,一般存款账户只能办理现金缴存,不能办理现金支取。

临时存款账户3.

临时存款账户是指企业因临时经营活动需要开立的账户,最长不得超过年。

2131专用存款账户4.

专用存款账户是指企业对特定用途资金进行专项管理和使用而开立的账户。

(二)银行结算纪律企业应当严格遵守银行结算纪律:结算纪律1.

单位和个人办理支付结算,不准签发没有资金保障的票据或远期支票,套取银行信用;不准签发、取得和转让没有真实交易和债权债务的票据,套取银行和他人资金;不准无理由拒绝付款,任意占用他人资金;不准违反规定开立和使用账户。

结算原则2.

《支付结算办法》规定了单位、个人和银行办理支付结算必须遵守的原则:恪守信用,履约付款,谁的钱进谁的账,由谁支配,银行不垫款。

(三)银行支付的结算方式目前,我国企业可以采用的支付结算方式有以下九种:支票、银行本票、银行汇票、商业汇票、委托收款、托收承付、汇兑、信用卡、信用证等。

支票1.

支票是指单位或个人签发的,委托办理支票存款业务的银行在见票时无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。支票是同城结算中使用比较广泛的一种结算方式。

支票分为现金支票和转账支票。支票上印有“现金”字样的为现金支票,现金支票只能用于支取现金;支票上印有“转账”字样的为转账支票,转账支票只能用于转账;未印有“现金”或“转账”字样的为普通支票,普通支票既可以支取现金,也可以用于转账。

支票一律记名,各单位签发支票的金额不得超过付款时银行存款实有数额,即禁止签发空头支票。如果签发了空头支票或印章与预留印鉴不符的,银行除退票外,还会对签发人处以票面金额、但不低于元的罚款。

5%1000图支票票样5-1132支票记名,允许背书转让,无金额起点限制。有效期限为出票之日起天,但中国人民10银行另有规定的除外。

采用支票结算时,收款人应在收到支票当日填写进账单,连同支票一并送交银行,再根据银行退回的进账单回执和有关原始凭证编制收款凭证。付款人应根据支票存根及有关凭证编制付款凭证。

银行本票2.

银行本票是银行签发的,承诺自己在见票时无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。单位和个人在同一票据交换区域需要支付的各种款项,均可以使用银行本票。

银行本票可用于转账,在票面上注明“现金”字样的银行本票可以用于支取现金。银行本票分为定额本票和不定额本票两种,定额本票面额分别为元、元、元和100050001000050元。

000银行本票一律记名,可以背书转让,付款期限自出票日起最长不得超过两个月。在付款期限内银行本票见票即付,具有信誉高、支付能力强等特点。

采用银行本票结算方式时,付款单位应填制“银行本票申请书”并将款项交存银行,在收到银行签发的银行本票后,如图所示,应根据银行盖章退回的申请书存根联编制付款凭5-2证。收款单位按规定受理银行本票后,应将银行本票连同进账单交存银行办理进账,再根据银行盖章退回的进账单和有关原始凭证编制收款凭证。

中国工商银行上海市分行付款期本票号码本票1壹个月第号签发日期XI贰零年月日(大写)此收款人联

签发人民币行凭票即付结(大写)余

本转账现金科目(付)票

时对方科目(付)作

付兑付日期年月日出

传出纳复核经办票

图银行本票票样5-2银行汇票3.

银行汇票是指汇款人将款项交存当地银行,由出票银行签发的、由其在见票时按照实际结算金额无条件支付给收款人或持票人的票据。

银行汇票具有使用灵活、票随人到、兑现性强、余款自动退回等特点,适用于先收款后发133货或钱货两清的商品交易。单位和个人各种款项的结算,交易双方在同城或异地的,均可使用银行汇票。银行汇票可以用于转账,填明“现金”字样的银行汇票也可以用于支取现金。银行汇票的付款期限为自出票日起一个月(按次月对日计算,到期日遇节假日顺延)。

采用银行汇票结算方式时,付款单位应填制“银行汇票委托书”并将款项交存银行,在收到银行签发的银行汇票后,如图所示,应根据银行盖章退回的委托书(存根联)编制付款5-3凭证。收款单位收到银行汇票及解讫通知后,应在出票金额以内根据实际需要的款项办理结算,并将汇票、解讫通知以及填写的进账单交开户银行,然后根据银行盖章退回的进账单回单和有关原始凭证编制收款凭证。

图银行汇票票样5-3商业汇票4.

商业汇票是指由收款人或付款人签发,由承兑人承兑,并于到期日内向收款人或持票人无条件支付确定款项的票据。在银行开立存款账户的法人及其他组织之间须具有真实的交易关系或债权债务关系,才能使用商业汇票。商业汇票的付款期限一般由交易双方商定,但最长不能超过六个月。商业汇票的提示付款期限为自商业汇票到期日起日内。

10商业汇票一律记名,允许背书转让。符合条件的交易双方,不管同城或异地,均可使用商业汇票结算,并且持票人可持未到期的商业汇票向银行申请贴现。

按承兑人的不同,商业汇票可分为商业承兑汇票、银行承兑汇票两种。商业承兑汇票可以由收款人或付款人签发,交由付款人承兑。如图所示。采用商业承兑汇票结算方式,5-4收款单位将要到期的商业承兑汇票送交银行办理收款,在收到银行的收账通知后,编制收款凭证。应当注意的是,如果商业承兑汇票到期,购货企业的资金不足以支付票款,开户银行应将商业汇票退还给销货企业,银行不负责付款,由购销双方自行处理。银行承兑汇票是指收款人或付款人(承兑申请人)签发,并由承兑申请人向开户银行申请,经银行审查同意承兑的汇票。如图所示。采用银行承兑汇票结算方式时,收款单位将要到期的银行承兑汇票、5-5解讫通知书、进账单等送交银行办理收款,在收到银行转来的收账通知后,编制收款凭证。需134要注意的是,承兑申请人(付款人)应于汇票到期前将票款足额交存开户银行。银行办理划款时,如付款人账户存款不足支付,承兑银行向持票人无条件支付票款。同时,银行对付款人(承兑申请人)执行扣款,对尚未扣回的部分每天按计收罚息。

0.05%商业承兑汇票(存根)3No1490242签发日期(大写)年月日第号4

全称公司全称收付款账号款账号人人开户银行行号开户银行行号此联

人民币千百十万千百十元角分出汇票金额壹万贰仟捌佰柒拾元整票(大写)$1287000人存

汇票到期日年月日交易合同号码00015查备注:图商业承兑汇票票样5-4银行承兑汇票(卡片)1汇票号码出票日期年月日第号(大写)1全称全称收付款账号款账号人人开户银行行号开户银行行号人民币千百十万千百十元角分此汇票金额联(大写)承汇票到期日承兑协议编号兑行

本汇票请你行承兑,此项汇票款我整科目(借)存单位按承兑协议于到期日前足额备对方科目(?贷?)???查交存你行,到期请予以支付兑付日期年??月??日?

出票人签章复核记账年月日备注:图银行承兑汇票票样5-5委托收款5.

委托收款是指收款人委托银行向付款人收取款项的结算方式。单位和个人凭已经承兑的商业汇票、债券、存单等付款人债务证明办理款项的结算,均可使用委托收款结算方式。委托收款划转方式有邮寄和电报两种,由收款人选用。委托收款便于收款人主动收款,在同城、异地、单位和个人均可办理。

委托收款付款期限为天,从付款银行发出付款通知的次日算起,到期日遇节假日顺延。

3135付款人在付款期内未向银行提出异议的,银行视作同意付款。付款人需拒付时,应在付款期内向银行办理拒付。银行不负责审查拒付理由,将拒付理由书和有关凭证退交收款人。

收款单位对于委托收款,应在收到银行转来的收款通知后,根据收款通知编制收款凭证。

托收承付6.

托收承付是指根据购销合同由收款人发货后委托银行向异地付款人收取款项,由付款人向银行承认付款的结算方式。办理托收承付结算的款项,必须是商品交易,以及因商品交易而产生的劳务供应的款项,而且双方必须有合同或协议。代销、寄销、赊销商品的款项,不得办理托收承付结算,如图所示。

5-6托收凭证(受理回单)委托日期年月日业务类型委托收款(邮政电划)托收承付(邮政电划)□□□□全称全称付账号收账号款款人省市人省市地址开户行地址开户行县县亿千百十万千百十元角分金额人民币(大写)托收凭据附寄单收款内容名称证张数商品发运合同名情况称号码备注:款项受托日期收款人开户银行签章复核记账年月日年月日图托收凭证票样5-6托收承付款项划回方式分为邮寄和电报两种,由收款人根据需要选择使用;托收承付结算每笔的金额起点为元(新华书店系统每笔金额起点为元)。

100001000采用托收承付结算方式时,收款方(销货方)先根据合同发货,然后填写托收承付结算凭证,将合同、发货凭证等一并交开户银行,办理托收;待开户行收回托收款并通知企业时,企业才能凭开户行转来的收账通知编制收款凭证。付款方可验单付款,也可验货付款,由双方合136同中约定,付款方收到开户行转来的承付通知后,才编制付款凭证;如付款方验单或验货与合同不符时,可以拒付,但必须填写拒付理由书。

汇兑7.

汇兑是汇款人委托银行将其款项支付给异地收款人的结算方式。单位和个人的各种款项的结算,均可使用汇兑结算方式。汇兑分为信汇、电汇两种。电汇凭证如图所示。

5-7采用汇兑结算方式时,付款单位汇出款项,应向汇出银行填写信汇、电汇凭证。根据银行办理汇款的回执联编制付款凭证。收汇银行将款项存进收款人账户后,向收款单位发出收款通知,收款单位根据收到的银行收账通知编制收款凭证。如收款人拒收汇来的款项,收汇银行应立即办理退汇。

图电汇凭证票样5-7信用卡8.

信用卡是指商业银行向个人和单位发行的,凭以向特约单位购物、消费和向银行存取现金,具有消费信用的特制载体卡片。如图所示。

5-8图工商银行信用卡样卡5-8137信用卡按使用对象分为单位卡和个人卡,按信誉等级分为金卡和普通卡。单位卡账户的资金一律从其基本存款账户转入(包括续存资金),不得交存现金或将销货收入存入。单位卡不得用于万元以上的商品交易、劳务供应款项的结算,不得支取现金;信用卡在规定的期10限和限额内允许善意透支。

信用证9.

信用证是指开证行依照申请人(付款人)的申请,向受益人(收款人)开出的、凭符合信用证条款的单据支付的付款承诺。如图所示。信用证结算方式是国际结算的一种主要5-9方式。

信用证只限于转账结算,不得支取现金。

图信用证流程图5-9(四)银行存款的核算为了总括地反映银行存款的收入、支出和结存情况,企业应设置“银行存款”账户进行核算。企业在银行的其他存款,如银行本票存款,信用卡存款,信用证存款,外埠存款,存出投资款等,在“其他货币资金”账户中核算,不通过“银行存款”账户进行反映。

【例】年月日,新华实业股份有限公司向本市人民商场销售产品5-420196550000元,增值税元,收到对方交来转账支票一张金额元,填制进账单,连同支票一并650056500送存银行。根据银行盖章退回的进账单回单联,东方公司编制会计分录如下:借:银行存款56500贷:主营业务收入50000应交税费———应交增值税(销项税额)6500【例】年月日,新华实业股份有限公司向外地兴业公司发出甲产品一批,5-52019618138售价元,增值税元。发货时,以银行存款为对方垫付运费元。根据有关单300003900500据填制托收承付结算凭证,连同有关单据交付银行。银行审核后,盖章退回托收凭证回单联。

编制会计分录如下:借:应收账款———兴业公司34400贷:主营业务收入30000应交税费———应交增值税(销项税额)3900银行存款500【例】承上例,月日,接到开户行转来托收凭证收账通知联,收回兴业公司货5-6624款。编制会计分录如下:借:银行存款34400贷:应收账款———兴业公司34400【例】新华实业股份有限公司于月日开出现金支票,从开户银行提取备用金5-76181元。根据现金支票存根,会计分录如下:000借:库存现金1000贷:银行存款1000为了加强对银行存款的管理,随时掌握银行存款收付的动态和结余情况,企业应设置“银行存款日记账”,进行银行存款的明细分类核算。“银行存款日记账”由企业的出纳人员根据银行存款收款凭证、银行存款付款凭证、现金付款凭证及所附的有关原始凭证,按照经济业务发生的先后顺序逐日逐笔登记,每日终了,应结出账面余额。

银行存款日记账,应按银行或其他金融机构的名称、存款种类分别设置。其格式可采用三栏式,也可以采用多栏式。有外币存款的企业,应分别按人民币存款和外币存款进行明细分类核算。

(五)银行存款的清查为了确保银行存款的安全,防止非法行为的发生,企业必须对银行存款进行清查,每月至少应将银行存款日记账与银行对账单逐笔核对一次,做到账实相符。在核对时,往往会出现银行存款日记账与银行对账单在同一天余额不相等的情况。其原因主要有两种情况:一是企业或银行一方或双方记账有错误;二是存在未达账项。

未达账项,是指银行和企业之间,由于结算凭证传递的时间不一致造成的一方已收到凭证并登记入账,而另一方尚未接到凭证仍未入账的款项。未达账项通常有四种情况:企业已收款记账,银行尚未收款记账;1.

企业已付款记账,银行尚未付款记账;2.

银行已收款记账,企业尚未收款记账;3.

银行已付款记账,企业尚未付款记账。

4.

上述任何一种未达账项的存在,都会导致企业的“银行存款日记账”和“银行对账单”双方余额不一致。为了消除未达账项对企业和银行双方存款余额的影响,企业应查明原因,并对未达账项编制“银行存款余额调节表”进行调整。如果没有记账错误,调整后的双方余额应相139等;如果调整后的余额仍然不相等,说明企业或银行有一方出现了记账错误,在查明原因后及时予以更正,然后再编制“银行存款余额调节表”进行检查,直至调整后的双方余额相等为止。

银行存款余额调节表的编制通常采用“补记”余额调节法,即在银行存款日记账余额和银行对账单余额基础上,各自加上对方已收、本方未收,减去对方已付、本方未付的账项,调节后的双方余额应该相等。

【例】新华实业股份有限公司于年月日的银行存款日记账的账面余额为5-82019930元,银行对账单上的企业余额为元,经逐笔核对,发现有以下未达账项:54000008300000()月日,企业送存转账支票元,并已登记银行存款增加,但银行尚未19266000000记账;()月日,企业开出转账支票元,并已登记银行存款减少,但持票单位尚未29274500000到银行办理转账,银行尚未记账;()月日,企业委托银行代收某公司购货款元,银行已收妥并登记入账,但39284800000企业未收到收款通知,尚未记账;()月日,银行代企业支付电话费元,银行已登记减少企业银行存款,但企4930400000业未收到银行付款通知,尚未记账。

根据以上未达账项,编制“银行存款余额调节表”,如表所示。

5-1表银行存款余额调节表5-1项目金额项目金额企业银行存款日记账余额银行对账单余额54000008300000加:银行已收、企业未收的款项加:企业已收、银行未收的款项48000006000000减:银行已付、企业未付的款项减:企业已付、银行未付的款项4000004500000调节后的存款余额调节后的存款余额98000009800000由表可见,调节后的双方账目余额相等,表示双方记账基本没有错误,调整后的余5-1额就是企业目前银行存款的实际金额。

银行存款余额调节表只是为了核对账目的工作底稿,不是原始凭证,并不能作为调整银行存款账面余额的记账依据。账面余额的调整,要等到结算凭证到达后才能进行账务处理。

四其他货币资金的核算其他货币资金是指企业除库存现金、银行存款以外的其他各种货币资金,包括外埠存款、银行本票存款、银行汇票存款、信用卡存款、信用证保证金存款和存出投资款等。

外埠存款1.

外埠存款是指企业到外地进行临时或零星采购时,汇往采购地银行开立采购专户的款项。

企业将款项委托当地银行汇往采购地开立采购专户,在采购时,通过采购专户结算货款,140采购结束后有余款的,将其转回汇款企业开户银行。

【例】新华实业股份有限公司采购员张红在外地进行零星采购,年月日委5-9201981托开户银行汇往采购地银行元开立采购专户。月日采购员归来,交回供应单位60000812发票账单等报销凭证共计元,多余款项已转回所在地银行。进行会计处理如下:58500()开立采购专户时,根据信汇结算凭证回单,编制会计分录如下:1

借:其他货币资金———外埠存款60000贷:银行存款60000()企业收到采购员交来的供应单位发票账单等报销凭证,发票上列示材料价款2C元,增值税元,编制会计分录如下:500008500借:在途物资———材料C50000应交税费———应交增值税(进项税额)6500贷:其他货币资金———外埠存款56500()企业接到开户银行通知,多余的外埠存款已转回开户银行,结清“其他货币资金———3

外埠存款”账户,会计分录如下:借:银行存款1500贷:其他货币资金———外埠存款1500银行本票存款2.

银行本票存款是指企业办理银行本票时按规定存入银行的款项。其业务程序如下:()企业向银行提交“银行本票申请书”并将款项交存银行,取得银行本票后,如图15-2所示,应根据银行盖章退回的申请书存根联,编制付款凭证:借:其他货币资金———银行本票存款贷:银行存款()企业使用银行本票支付购货款等款项后,应根据发票账单等有关凭证:2

借:在途物资(或“原材料”“库存商品”)应交税费———应交增值税(进项税额)贷:其他货币资金———银行本票存款()如企业因本票超过付款期等原因要求银行退款时,应填制进账单,连同本票一并交银3

行,根据银行盖章退回的进账单编制会计分录:借:银行存款贷:其他货币资金———银行本票存款银行汇票存款3.

银行汇票存款是指企业办理银行汇票时按规定存入银行的款项。其业务流程与银行本票基本相同。

【例】新华实业股份有限公司向银行提交“银行汇票申请书”并将款项元交5-1086000存开户银行,要求银行办理银行汇票并已取得汇票。根据银行盖章退回的申请书存根联,编制会计凭证如下:141借:其他货币资金———银行汇票存款86000贷:银行存款86000采购员持汇票往异地采购乙材料,实际使用汇票支付材料价款元,增值税600007800元。根据发票账单等有关凭证,编制会计分录:借:在途物资———乙材料60000应交税费———应交增值税(进项税额)7800贷:其他货币资金———银行汇票存款67800银行汇票多余款元已退回企业开户行。根据开户行转来的银行汇票四联(多余款15800收账通知),编制会计分录为:借:银行存款15800贷:其他货币资金———银行汇票存款15800信用卡存款4.

信用卡存款是指企业为取得信用卡按照规定存入银行的款项。

()付款方按要求填制申请表,连同有关资料一并送交银行,申请信用卡。银行受理后,1

将款项从基本存款账户转入信用卡专户,开给信用卡。付款方根据有关单证编制会计分录:借:其他货币资金———信用卡存款贷:银行存款()持卡办理结算后:2

借:在途物资(管理费用等)贷:其他货币资金———信用卡存款()企业在信用卡使用过程中,需要向其账户续存资金的,按实际续存的金额:3

借:其他货币资金———信用卡存款贷:银行存款信用卡的利息收入和因透支而发生的利息支出均记入“财务费用”账户。

()收款方销售商品或提供劳务后,划卡结算收取款项:4

借:银行存款贷:主营业务收入应交税费———应交增值税(销项税额)信用证保证金存款5.

企业向银行申请开立信用证,应按规定向银行提交开证申请书、信用证申请人承诺书和购销合同,并向银行交纳保证金,即信用证保证金。企业信用证保证金存款结算货款后,余款可退回企业开户行。

【例】新华实业股份有限公司按规定向银行提交开证保证申请书、信用证申请人承5-11诺书、购销合同及保证金元,要求银行对境外甲公司开出信用证元。根据银150000150000行退回的进账单第一联编制会计分录如下:借:其他货币资金———信用证保证金存款150000142贷:银行存款150000天后,东方公司收到境外公司发来的材料和银行转来的信用证结算凭证及所附发票账20单,共支付款项元,其中价款元,增值税元,余款元已退回开户140000120000156009600行账户。

借:在途物资(或材料采购)———甲公司120000应交税费———应交增值税(进项税额)15600贷:其他货币资金———信用证保证金存款13560借:银行存款9600贷:其他货币资金———信用证保证金存款9600存出投资款6.

存出投资款是指企业已存入证券公司但尚未进行短期投资的现金。

企业向证券公司划出资金时,应按实际划出的金额编制会计分录:借:其他货币资金———存出投资款贷:银行存款企业购买股票、债券等作为短期投资时,按实际发生的金额编制会计分录:借:交易性金融资产贷:其他货币资金———存出投资款第二节应收项目在商业信用高度发达的市场经济条件下,企业之间的商品交易大多是建立在商业信用基础上的,很难想象在没有赊销的情况下,货物和服务每天能有这么大的销量。企业在日常生产经营过程中发生的各项债权构成企业的应收项目。应收项目包括应收款项(应收票据、应收账款和其他应收款)和预付账款等。

一应收票据的核算应收票据是指企业因向客户提供商品或劳务而收到的由客户签发在短期内某一确定日支付一定金额的书面承诺,是持票企业拥有的债权。与应收账款不同,应收票据需要依据在赊销业务中由债权人或债务人签发的、表明债务人在约定时日应偿付约定金额的书面文件受到法律的保护,具有较强的法律约束力。在资产负债表上,按照变现能力的大小,应收票据一般列在应收账款之前。

(一)应收票据入账价值的确定应收票据的入账价值在会计核算过程中有两种确认方法:一种是按照票据的面值确认,143另一种是按照票据的未来现金流量的现值确认。由于我国目前允许使用的商业汇票最长期限为个月,遵循重要性原则,为了简化核算手续,在形成应收票据时一般按面值记账,对于6

带息票据在会计期末(主要是指中期期末和年度终了)按应收票据的票面价值和规定的利率计提利息,相应地增加应收票据的账面余额。

(二)应收票据的会计处理为了核算应收票据的具体发生情况,企业应设置“应收票据”账户,其借方登记应收票据的面值和期末计提的利息,贷方登记到期收回、背书转让或申请贴现的票据价值,借方余额表示尚未收回的票据价值。由于票据是一种无条件付款,可以随时背书或贴现的书面凭证,对于以某一特定单位或个人为对象的明细分类核算已无必要,因而不需要设置明细分类账户,但为了便于管理和分析票据的具体情况,应该设置“应收票据”备查簿,逐笔记录商业汇票的种类、号数、出票日、交易合同号、付款人、承兑人、背书人、到期日、背书转让日、收款日、收款金额等信息,以备查考。商业汇票到期结清票款或退票后,应在备查簿中予以注销。

应收票据在核算上应区分不带息应收票据和带息应收票据两种情况,分别介绍如下:不带息应收票据的核算1.

不带息应收票据是指票据上未注明利率,只按票面金额结算票款的票据。不带息应收票据的到期价值等于应收票据的面值。企业收到票据时,应借记“应收票据”账户,贷记“主营业务收入”“应收账款”等有关账户。票据到期收回款项时,应借记“银行存款”账户,贷记“应收票据”账户。

【例】新世纪股份有限公司销售一批产品,发票注明的价款为元,增值税5-121750000税额元,收到一张已承兑商业汇票。应编制的会计分录为:227500借:应收票据1977500贷:主营业务收入1750000应缴税费———应交增值税(销项税额)227500【例】上述票据到期收回款项,存入银行。应编制的会计分录为:5-13借:银行存款1977500货:应收票据1977500带息应收票据的核算2.

带息应收票据是指根据票面金额和票面利率计算到期利息的票据。对于带息应收票据,应于中期期末、年度终了和票据到期时计算票据利息,增加应收票据的账面价值,同时冲减财务费用。应收票据利息的计算公式为:应收票据利息应收票据面值票面利率时间=××上式中的“时间”是指票据的签发日至利息的计算日的时间间隔。票据的时间可以按月或日表示。在实际工作中,为了简化核算,通常将年定为天。票据时间按月表示的,应1360以到期月份中与出票日相同的那一天为到期日;如果是月末签发的,则以到期月的月末日为到期日,同时,利率换算成月利率。票据时间按日表示的,应按企业持有票据实际经历天数计算,但出票日和到期日只能算其中的一天,即“算头不算尾或算尾不算头”,同时利率应换算成144日利率。图列示了天期票据的起止日期(算尾不算头)。

5-1090月月月月3456————1831130131116天天天天13303116合计:天90图票据按日期表示的时间计算方法示意图5-10举例说明带息应收票据的核算如下:【例】新世纪股份有限公司于年月日销售一批产品,发票注明的价款为5-142019930元,增值税税额元,收到一张已承兑商业汇票,该汇票的期限为个月,票75000009750005面年利率。进行有关的处理。

6%()收到票据时:1

借:应收票据8475000贷:主营业务收入7500000应缴税费———应交增值税(销项税额)975000()年度终了计算应收票据利息:应收票据利息(元)2=8475000×6%×3÷12=762750借:应收票据762750贷:财务费用762750()票据到期收回款项:收款金额为元(),386868758475000+8475000×6%×5÷12其中应计入收款年度损益的利息为元()。其会计处理为:2118758475000×6%×2÷12借:银行存款8917500贷:应收票据8830500财务费用87000()如果该票据到期不能按时收回款项,需将其转入“应收账款”账户,其会计处理为:4

借:应收账款8686875贷:应收票据8830500财务费用211875应收票据的贴现3.

我们知道,商业汇票是可以背书转让的,当企业资金短缺时,就可以采取这一方式融通资金。而企业将商业汇票(在我国主要是银行承兑汇票)背书转让给银行,就属于贴现行为。所谓应收票据贴现又称银行贴现,是指票据持有人将未到期的票据在背书后转让给银行,银行受理后,从票据中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息,然后将余款付给持票人的行为,也就是贴现银行作为受让方买入未到期的票据,预先扣除贴现日起至票据到期日止的利息,而将余额付给贴现者的一种交易行为。关于应收票据贴现的具体核算内容在此不作具体展开。

二应收账款的核算企业为了销售商品等可以采用的促销手段有很多,利用商业信用促销就是一种较好的促145销手段。由于商业信用的存在,企业在交易时,不立即结清账款,也不签发任何票据,而是以挂账的形式明确双方的债权债务关系,因此,就产生了应收账款。应收账款是企业因销售商品、产品、材料,提供劳务等业务而应向购货单位或接受劳务的单位收取的款项,它代表企业获得未来经济利益(未来现金流入)的权利。对应收账款的核算包括应收账款的确认、入账价值的确定、账户的设置、账务处理及坏账的核算方法等内容。

(一)应收账款的确认应收账款的确认是指对应收账款的范围和入账时间的确定。应收账款的范围一般包括销售商品、提供劳务等应收取的价款、增值税税款和代垫的运杂费等。应收账款的入账时间应结合收入实现的时间进行确认。另外,确认应收账款还需要依据一些表明商品或劳务提供过程已经完成、债权债务关系已经成立的书面文件,如购销合同、商品出库单、发票和发运单等。

(二)应收账款入账价值的确定应收账款作为一种在未来能够收现的债权,应该按照未来可得现金的现值入账,但是,由于应收账款转化为现金的期限一般不会超过年,其现值与交易发生日确定的金额不会有很1

大的差别,所以在实际工作中,遵循重要性原则,对应收款都是以其成交价格计量,即按照交易日的实际发生额确认应收账款的入账价值。

应收账款按交易日的实际发生入账时,应注意现金折扣的内容。现金折扣是指在赊销的情况下,债权人为了鼓励债务人在赊销期内尽早付款而给予债务人的一种债务扣除,债务人在赊销期内的不同时间付款可享受不同比例的折扣。现金折扣的表示方式一般是“折扣/付款期限”,如/、/、/等,其含义分别是天内付款折扣,天内付款折扣,210120N30102%201%天内付款则不给折扣。在有现金折扣的情况下,对应收账款入账价值的确定有两种方法,30即总价法和净价法。

总价法是将未扣减现金折扣前的金额作为应收账款的入账价值。现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时才予以确认。总价法下,销售方把给予客户的现金折扣视为融资的理财费用,发生时作为财务费用处理。企业采用总价法核算现金折扣,可以较好地反映企业销售的总体情况,但可能会因客户享受现金折扣而高估应收款和销售收入。

净价法是将扣减最大现金折扣后的金额作为应收账款的入账价值。净价法将客户取得现金折扣视为正常现象,认为客户一般都会提前付款,而将由于客户超过折扣期限付款进而多付的款项视为提供信用获得的收入,在收到货款时作为理财收益冲减财务费用。净价法可以避免总价法的不足,但在期末结账时,对已超过期限尚未收到的应收账款,需要按客户未享受的现金折扣进行调整,实际操作较为烦琐。

按照我国企业会计准则的要求,企业对现金折扣的核算应采用总价法。

企业因销售商品、提供劳务等发生应收账款业务时,对全部应收取的款项借记“应收账款”账户,对于价款贷记“主营业务收入”账户,对于增值税,应作为销项税额贷记“应交税费———应交增值税(销项税额)”账户,对于代垫款项贷记“银行存款”等账户;企业改用商业汇票结算应收账时,应借记“应收票据”账户,贷记“应收账款”账户;收回应收账款时,应借记“银146行存款”等账户,贷记“应收账款”账户。

举例说明应收账款的核算如下:【例】新世纪股份有限公司赊销给某单位一批产品,发票注明产品的价款为5-15350元,增值税税额元,另用银行存款元代购买单位垫付运杂费。公司采用托收000455003500承付结算方式,已办理托收手续。其会计分录为:借:应收账款399000贷:主营业务收入350000应交税费———应交增值税(销项税额)45500银行存款3500【例】承上例,经过双方商定,上述应收账款改用商业汇票结算,公司已收到商业汇5-16票。其会计分录为:借:应收票据399000货:应收账款399000【例】新世纪股份有限公司采用赊销的方式销售一批商品给客户,赊销期个月。

5-171该批商品的售价为元,适用的增值税率为,规定的现金折扣条件为/、105000013%210/、/。产品交付并办妥托收手续,企业采用总价法核算现金折扣(假设计算现金折扣120N30时考虑增值税),其有关的会计处理如下:办妥托收手续时:借:应收账款1186500贷:主营业务收入1050000应交税费———应交增值税(销项税额)136500如果上述贷款在天内收到,其会计处理为:10借:银行存款1162770财务费用23730贷:应收账款1186500如果上述贷款在天内收到,其会计处理为:20借:银行存款1174635财务费用11865贷:应收账款1186500如果超过了现金折扣的最后期限收到贷款,其会计处理为:借:银行存款1186500贷:应收账款1186500(三)坏账损失的核算在现代市场经济中,企业之间的商品交易大都是建立在商业信用基础上的赊销和赊购。

在赊销交易中,销货和收款是在不同的时间进行的,购货企业可以此作为一种融资的手段,销货企业可以通过信用交易扩大销路。但从另一个角度来考察,在市场充满风险的情况下,企147业的应收账款在未来是否能够收回存在不确定性,因而,便有发生坏账的风险。企业无法收回的应收账款称为企业的坏账,由于发生坏账而给企业造成的损失,称为坏账损失。对于坏账损失的核算,会计上有两种方法可以选择,即直接转销法和备抵法。

()直接转销法是在实际发生坏账时,作为一种损失直接计入期间费用,同时冲销应收账1

款,其账务处理为借记“资产减值损失”账户,贷记“应收账款”账户。这种核算方法用于平时账务处理比较简单,但是不符合权责发生制和配比原则的要求。

()备抵法是按期估计坏账损失,计入期间费用,同时建立坏账准备金,待实际发生坏账2

时,冲销已经提取的坏账准备金。采用备抵法核算坏账损失就避免了直接转销法的缺点。企业在会计核算过程中应遵循谨慎性原则和配比原则的要求对应收账款提取坏账准备金,可以将预计未来不能收回的应收账款作为坏账损失计入费用。这样既保持了成本、费用和利润的稳定性,避免虚盈实亏,又在一定程度上消除或减少了坏账损失给企业带来的风险,在财务报表上列示应收账款净额,使企业应收账款可能发生的坏账损失得到及时的反映,从而使会计信息使用者更加清楚地了解企业真实的财务状况。

按照我国《企业会计准则》的要求,企业单位应该采用备抵法核算坏账损失,计提坏账准备金。坏账准备金的计提方法包括应收账款余额百分比法、账龄分析法、销货百分比法等,具体采用哪一种方法由企业自行确定。

为了核算坏账准备金的提取和实际转销情况,在会计核算过程中,需要设置“坏账准备”账户。该账户的性质从属于“应收账款”账户,即属于资产类。其贷方登记提取的坏账准备(包括首次计提和以后补提的准备),已转销的坏账又收回时恢复的坏账,借方登记实际发生坏账时冲销的坏账准备、年末冲销多提的坏账准备。年内期末余额如果在借方,表示实际发生的坏账损失大于已提取的坏账准备的差额(也就是提取不足的坏账准备);余额如果在贷方,表示已提取但未使用的坏账准备,需要注意的是该账户的年末余额一定在贷方,反映年末依据应收账款余额的一定比例提取的应收账款的备抵金额,通过“应收账款”与“坏账准备”两个账户进行抵销之后的差额即为应收账款的可变现净值。

年末计算提取坏账准备金时,首先用应收账款余额乘以计提比例,在此基础上结合以前年度已经计提(或提取不足)的坏账准备金进行调整(注意观察“坏账准备”账户的余额方向),确定本次应该计提的坏账准备金额,其计算公式为:应提取的坏账准备金(估计)应收账款年末余额计提比例=×本期实际计提的坏账准备金应提取的坏账准备金调整前“坏账准备”借方余额(或=+-调整前“坏账准备”贷方余额)备抵法下核算坏账损失的账务处理是:提取坏账准备时,借记“信用减值损失”账户,贷记“坏账准备”账户;冲销多提的坏准备时,借记“坏账准备”账户,贷记“信用减值损失”账户;实际发生坏账冲销坏准备金时,借记“坏账准备”账户,贷记“应收账款”账户;已经转销的坏账如果又收回,应首先借记“应收账款”账户,贷记“坏账准备”账户,然后再借记“银行存款”账户,贷记“应收账款”账户。举例说明备抵法核算坏账损失的账务处理如下:【例】新世纪股份有限公司年末计坏账准备金元,年末冲销多提5-182017350002018148的坏账准备金元。

7000()年末提取坏准备金元。其会计分录为:1201735000借:信用减值损失35000贷:坏账准备35000()年末应冲销以前多提的坏账准备元,其会计分录为:220187000借:坏账准备7000贷:信用减值损失7000企业实际发生坏账时,应冲抵已计提的坏账准备。

【例】新世纪股份有限公司于年月份确认一笔应收款元已无法收5-1920185105000回,公司作为坏账处理。其会计分录为:借:坏账准备105000贷:应收账款105000企业已经确认为坏账的应收款项并不意味着完全放弃了追索权,其后一旦重新收回应及时入账。

【例】新世纪有限公司于年月收回本年月份已转销的坏账元存5-202018105105000入银行。已转销的坏账又能收回,首先应恢复已转销的坏账准备,然后再收款。其会计分录分别为:借:应收账款105000贷:坏账准备105000借:银行存款105000贷:应收账款105000【例】华联实业股份有限公司采用应收款项余额百分比法计算确定应收账款的预5-21期信用损失金额。根据以往的营业经验、客户的财务状况和现金流量情况,并结合当前的市场状况、企业的赊销方针、合理且有依据的前瞻性信息等相关资料,华联公司确定的应收账款预期信用损失率为。该公司各年应收账款期末余额、坏账转销、坏账收回的有关资料以及5%相应的会计处理如下:()年月日,应收账款余额为元,“坏账准备”科目无余额。

1201412313000000本年计提的坏账准备(元)=3000000×5%=150000借:信用减值损失150000贷:坏账准备150000()年月日,确认应收甲客户的账款元已无法收回,予以转销。

22015620120000借:坏账准备120000贷:应收账款———甲客户120000()年月日,应收账款余额为元。

3201512312800000坏账准备原有贷方余额(元)=150000-12000=3000本年计提的坏账准备(元)=2800000×5%-30000=110000149借:信用减值损失110000贷:坏账准备110000坏账准备年末贷方余额(元)=110000+30000=2800000×5%=140000()年月日,确认应收乙客户的账款元已无法收回,予以转销。

4201693050000借:坏账准备50000贷:应收账款———乙客户50000()年月日,应收账款余额为元。

5201612311500000坏账准备原有贷方余额(元)=140000-50000=90000本年计提的坏账准备(元)=1500000×5%-90000=-15000借:坏账准备15000贷:信用减值损失15000坏账准备年末贷方余额(元)=90000-15000=1500000×5%=75000()年月日,确认应收丙客户的账款元已无法收回,予以转销。

620177580000借:坏账准备80000贷:应收账款———丙客户80000()年月日,应收账款余额为元。

7201712312000000坏账准备原有贷方余额(元)=75000-80000=-5000本年计提的坏账准备(元)=2000000×5%+5000=105000借:信用减值损失105000贷:坏账准备105000坏准备年末贷方余额(元)=105000-5000=2000000×5%=100000()年月日,确认应收丁客户的账款元已无法收回,予以转销。

8201843060000借:坏账准备60000贷:应收账款———丁客户60000()年月日,华联公司于年月日已作为坏账予以转销的甲客户账9201810152015620款元又全部收回。

120000已作为坏账予以转销的应收款项,以后又部分或全部收回,称为坏账收回。从某种意义上讲,坏账收回可以看作以前转销应收款项的会计处理判断失误,因此,在坏账收回时,应先做一笔与原来转销应收款项分录相反的会计分录,以示对以前判断失误的订正,然后再按正常的方式记录应收款项的收回。华联公司的会计处理如下:借:应收账款———甲客户120000贷:坏账准备120000借:银行存款120000贷:应收账款———甲客户120000对于坏账收回,也可以采用如下简化的方法进行会计处理:借:银行存款120000150贷:坏账准备120000()年月日,应收账款余额为元。

10201812312000000坏账准备原有贷方余额(元)=100000-60000+120000=160000本年计提的坏账准备(元)=2000000×5%-160000=60000借:坏账准备60000贷:信用减值损失60000坏账准备年末货方余额(元)=160000-60000=2000000×5%=100000由上述内容可知,一个企业既要扩大市场占有份额,又要力求减少坏账,这就需要制定合理的信用政策,要在因放宽信用尺度而增加的收入与因增加应收账款而导致的各种费用和损失之间寻求最佳结合点,以便实现最佳的经济效益。

三预付账款的核算企业在购买材料物资的过程中,为了避免价格风险,或者受市场供应、生产季节的限制等原因,对于某些材料物资有时需要采取预先订购的方式,即按照购货合同规定预付一部分货款,这部分预先付给供货单位的订货款就构成企业的预付款。显然预付账款是由于购货而非销货所引起的一种短期债权。预付账款必须以购销双方商订的购销合同为条件,按照规定的程序和方法进行核算。

企业按照购货合同的规定向供货单位预付货款时,借记“预付账款”账户,贷记“银行存款”账户;收到供货单位发来的货物时,根据发票账单等凭证载明的价款、税数等,借记“原材料”“在途物资”(或“材料采购”)“应交税费———应交增值税(进项税额)”等有关账户,贷记“预付账款”账户;需要补付货款时,借记“预付账款”账户,贷记“银行存款”账户;如果是退回多余款则做相反的账务处理。

举例说明预付账款的核算如下:【例】新世纪股份有限公司按照购货合同的规定用银行存款元预付给某单5-22875000位订购甲材料。其会计分录为:借:预付账款———某单位875000贷:银行存款875000【例】承上例,用上述预付款购买的甲材料现已到货并入库,随货来的发票注明其5-23价款为元,增值税元,不足款项随后通过银行支付。该公司材料按实际成2100000273000本核算。

()收到货物时的会计分录为:1

借:原材料———甲材料2100000应交税费———应交增值税(进项税额)273000贷:预付账款———某单位2373000()补付货款时的会计分录为:2

151借:预付账款———某单位1498000贷:银行存款1498000四其他应收的核算在企业生产经营过程中,除了应收账款和应收票据之外,还会形成其他各种应收款项,如职工个人欠款、存出保证金、应收保险赔偿款、备用金等,它们都是由企业销售商品或供劳务以外的其他因素引起的临时债权,为了便于管理和分析,应将这类应收款项与应收账款和应收票据区分开来,单独设置账户进行核算,在期末资产负债表上,也应作为流动资产项目单独加以反映。

企业发生其他应收、暂付款项时,应借记“其他应收款”账户,贷记“库存现金”“银行存款”“其他业务收入”“待处理财产损溢”“营业外收入”等账户;收回其他应收、暂付款项时,借记“库存现金”“银行存款”等账户,贷记“其他应收款”账户。

举例说明其他应收款的核算过程如下:【例】新世纪股份有限公司某职工出差预借差旅费元,付给现金。其会计分5-2410500录为:借:其他应收款———某职工10500贷:库存现金10500【例】新世纪股份有限公司收到保险公司给予的保险赔款元,款项存入5-2523800银行。

保险赔款在产生时是作为一种债权记录在“其他应收款”账户中的,现在收回,就要冲销“其他应收款”账户的记录。其会计分录为:借:银行存款23800其他应收款———保险公司23800【例】新世纪股份有限公司期末提取其他应收款的坏账准备元。其会计分5-261750录为:借:信用减值损失1750贷:坏账准备1750思考题企业在银行可以开立哪些账户?每个账户的主要用途是什么?

1.

什么是未达账项?它包括哪几种?

2.

应收票据的入账价值如何确定?带息应收票据的利息如何计算和处理?

3.

采用备抵法对应收款项计提坏账准备有哪些要求?

4.

其他货币资金包括哪些具体内容?

5.

152实务训练题诚信公司于年月发生部分经济业务如下:1.201910()月日,将款项交存银行,开出银行汇票一张,金额为元,由采购员王强携110240000往沈阳以办理材料采购事宜。

()月日,因临时材料采购的需要,将款项元汇往上海交通银行上海分行,并210550000开立采购专户,材料采购员李民同日前往上海。

()月日,为方便行政管理部门办理事务,办理信用卡一张,金额为元。

310912000()月日,采购员王强材料采购任务完成回到企业,将有关材料采购凭证交到会计41013部门。材料采购凭证注明,材料价款为元,应交增值税为元。

310004030()月日,会计入员到银行取回银行汇票余款划回通知,银行汇票余款已存入企业51014结算账户。

()月日,因采购材料需要,委托银行开出信用证,款项金额为元。

61017150000()月日,材料采购员李民材料采购任务完成回到本市,当日将采购材料的有关凭71020证交到会计部门,本次采购的材料价款为元,应交增值税为元。

400005200()月日,企业接到银行的收款通知,上海交通银行上海分行采购专户的余款已转81022回结算账户。

()月日,行政管理部门小王用信用卡购买办公用品,支付款项元。

910253200()月日,为购买股票,企业将款项元存入海通证券公司。

101028200000【要求】根据上述经济业务编制会计分录。

星海公司年月日银行存款日记账的余额为元,同日转来的银行对账2.201963041100单的余额为元,为了确定公司银行存款的实有数,需要编制银行存款余额调节表。经46500过对银行存款日记账和对账单的核对,发现部分未达账项以及一些记账方面的错误,情况如下:()月日,公司委托银行收取的金额为元的款项,银行已收妥入账,但公司尚16183000未收到收款通知。

()月日,公司存入银行的元的款项,出纳员误记为元。

262233003000()月日,银行将本公司存入的一笔款项串户记账,金额为元。

36261600()月日,公司开出转账支票一张,持票人尚未到银行办理转账手续,金额为46297元。

200()月日,存入银行支票一张,金额为元,银行己承办,企业已凭回单记账,对56301500账单并没有记录。

()月日,银行收取借款利息元,企业尚未收到支息通知。

66302000【要求】根据上述资料编制银行存款余额调节表。

甲公司在年月日向乙公司销售一批商品,开出的增值税专用发票上注明的销3.201971153售价款为元,增值税税额为元。为及早收回货款,甲公司和乙公司约定的现金400005200折扣条件为:/,/,/。假定计算现金折扣时不考虑增值税额,编制甲公司销售商品210120n30的会计分录以及分别在月日、月日和月底收到货款的会计分录。

797187甲公司于年月日销售一批商品给公司,价款万元,增值税率,4.20151030A60013%产品已经发出,次日收到公司签发带息商业汇票,期限个月,面值万元,甲公司于A6702年月日将票据贴现,该商业汇票票面年利率,贴现率。【要求】(单位:万元)2010276%9%()编制销售商品和年末计息的会计分录。

1()假定该汇票是商业承兑汇票,分别编制贴现时以及到期公司按时承兑和无力付款2A的会计分录。

()假定该汇票是银行承兑汇票,编制贴现时的会计分录。

3星海公司按照应收账款账面余额的计提坏账准备。年末,应收账款账面余额5.5%2017为元,坏账准备账户无余额。年月,确认应收单位的账款元已无法30000020186A2000收回。年末,应收账款账面余额为元。

2014250000【要求】根据上述资料,编制该公司有关坏账准备的下列会计分录:()年末,计提坏账准备。

12017()年月,转销应收单位的账款。

220186A()年末,计提坏账准备。

32018154第章6

存货学习目标了解存货的概念、特征、确认条件和分类;掌握存货的初始计量及不同方式取得存货成本的确定及会计处理;掌握委托加工存货的会计处理;掌握发出存货的计价方法、周转材料的摊销方法及会计处理;掌握存货清查的方法及存货盘盈盘亏的会计处理;掌握存货期末计量及存货跌价准备计提、转回和结转的会计处理。

本章重点存货的初始计量、发出存货的计价及会计处理;存货期末计量及存货跌价准备计提、转回和结转的会计处理。

第一节存货概念、分类和确认一存货的概念与分类(一)存货的概念存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料或物料等,包括各类材料、在产品、半成品、产成品、商品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。

存货区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是:企业持有存货的最终目的是为了出售,包括可供直接销售的产成品、商品以及需进一步加工后出售的原材料等。

其主要特征如下:具有实物形态,即存货是有形资产。

1.

155存货属于流动资产,具有较大的流动性。存货通常都是在年(或长于年的一个营业2.11周期)内被消耗或经出售转化为现金,其实体经常处于不断销售或重制之中,其价值随着销售的实现一次得到补偿,因而具有较快的变现能力和较大的流动性。

存货以在正常生产经营过程中被销售或耗用为目的而取得。企业在判断一个资产项3.

目是否属于存货时,必须考虑取得该项资产的目的,即在生产经营过程中的用途或所起的作用。例如,企业为生产产品或提供劳务而购入的材料,属于存货;但为建造固定资产而购入的材料,就不属于存货。

存货属于非货币性资产,存在价值减损的可能性。存货通常在正常生产经营过程中被4.

销售或耗用,并最终转换为货币资金。但由于存货的价值易受市场价格以及其他因素变动的影响,其能够转换的货币资金数额不是固定的,具有较大的不确定性。当存货长期不能销售或耗用时,就有可能变为积压物或者需要降价销售,给企业带来损失。

(二)存货的分类加强对存货的管理和核算,企业应该对存货进行合理的分类。一般情况下存货可以按以下标准进行分类。

按企业的性质和存货的经济用途分类1.

()商业企业存货,主要是指商业企业购入、直接用于销售的库存商品。

1()制造业存货,主要是指从事产品制造生产的工业企业的存货。制造业存货按其存在2

的形态,包括:原材料,是指企业在生产过程中经过加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各①

种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理备用件(备品备件)、包装材料、燃料等。为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料,虽然同属于材料,但是由于用于建造固定资产等各项工程,不符合存货的定义,因此不能作为企业存货。

包装物,是指为了包装本企业产品而储备的各种包装容器。但包装材料一般作为辅助②

材料核算,企业经营过程中周转使用的包装容器则列作低值易耗品。

低值易耗品,是指不能作为固定资产核算的各种用具物品,如工具、管理用具、玻璃器③

皿、劳动保护用品,以及在经营过程中周转使用的容器等。其特点是单位价值较低,或使用期限相对于固定资产较短,在使用过程中保持其原有实物形态基本不变。包装物和低值易耗品构成了周转材料。周转材料是指企业能够多次使用,不符合固定资产定义,逐渐转移其价值但仍保持原有形态,不确认为固定资产的材料。

自制在产品,是指企业正在制造尚未完工的产品,包括正在各个生产工序加工的产品④

和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。

半成品,是指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管,但尚未制造完工⑤

成为产成品,仍需进一步加工的中间产品。

产成品,是指工业企业已经完成全部生产过程并已验收入库,可以按照合同规定的条⑥

件送交订货单位,或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品,制造和修理完成验收入库后,应视同企业的产成品。另外,制造企156业有时还有外购半成品、外购配套商品等,一般也作为存货进行会计处理。

按存放地点不同分类2.

()库存存货,是指已经验收入库的各种货品,包括已经运到企业,并已经验收入库的各1

种材料和商品以及已验收入库的自制半成品和产成品等。

()在制存货,也称为在产品,是指正在生产车间制造过程中的在产品,在外单位委托加2

工的材料、商品等。

()在途存货,是指所有权已经属于本企业但尚未到达的存货,通常表现为货款已经支付3

但尚未验收入库或正在运输途中的各种材料、商品。

按取得来源分类3.

()外部取得存货,是指从企业外部取得的存货。

1购入存货,是指从企业外部购入的存货,如工业企业的外购材料、外购零件、商业企业①

的外购商品等。

委托加工存货,是指企业委托外部其他单位加工制造的存货,如工业企业的委托加工②

材料、商业企业的委托加工商品等。

投资者投入存货,是指企业投资者作为投资投入的存货,投资者投入的材料、商品等。

③捐赠存货,是指企业外部的单位或个人捐赠给企业的各项存货。

④其他外部取得存货,是指企业通过其他渠道从外部取得的各项存货,如企业接受债务⑤

人以商品抵偿债务时取得的各项存货等。

()内部形成的存货,是指企业自行制造、生产的各项存货,包括在产品、半成品、产成品2

以及自制的原材料、低值易耗品、包装物等。

二存货的确认存货必须在符合定义的前提下,同时满足下列两个条件,才能予以确认:(一)与该存货有关的经济利益很可能流入企业;(二)该存货的成本能够可靠地计量。

第二节存货的计量一存货的初始计量企业取得存货应当按照成本进行计量。存货成本包括采购成本、加工成本和使存货达到目的场所和状态所发生的其他成本三个组成部分。企业存货的取得主要通过外购和自制两个途径。

157(一)外购存货的成本购入存货的成本,包括购买价款、相关税费(包括进口关税和其他税费)、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

其中,存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款,但不包括按规定可以抵扣的增值税额。

存货的相关税费是指企业购买存货发生的进口税费、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等应计入存货采购成本的税费。

其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用,如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费,运输途中的合理损耗,入库前的挑选整理费用等。

商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用,应当计入存货采购成本,也可以先行归集,期末根据所购商品的销售情况进行分摊。对于已售商品的进货费用,计入当期损益;对于未售商品的进货费用,计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的,可以在发生时直接计入当期损益。

(二)加工取得存货的成本企业通过进一步加工取得的存货,主要包括产成品、半成品、委托加工物资等,其成本由采购成本、加工成本构成。某些存货还包括使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本,如可直接认定的产品设计费等。通过进一步加工取得的存货的成本中采购成本是由所使用或消耗的原材料采购成本转移而来的,因此计量加工取得的存货成本,重点是要确定存货的加工成本。

存货的加工成本是指在存货的加工过程中发生的追加费用,包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用,其中不包括直接由材料存货转移来的价值。直接人工是指企业在生产产品和提供劳务过程中发生的直接从事产品生产和劳务提供人员的职工薪酬。制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用,包括企业生产部门(如生产车间)管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。

(三)其他方式取得存货的成本企业取得存货的其他方式主要包括投资者投入的存货、接受捐赠的存货、债务重组取得的存货、以非货币性交易换入的存货以及盘盈的存货等。

投资者投入的存货1.

投资者投入的存货按照投资合同或协议约定的价值,作为实际成本,但投资合同或协议的价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下,按照该项存货的公允价值作为其入账价值。

接受捐赠的存货,按以下规定确定实际成本2.

()捐赠方提供了有关凭据(发票、报关单、有关协议)的,按凭据上标明的金额加上应支1

付的相关税费,作为实际成本;()捐赠方没有提供有关凭据的,按如下顺序确定实际成本:2

158同类或类似存货存在活跃市场的,按同类或类似的市场价格估计的金额,加上应支付①

的相关税费,作为实际成本;同类或类似存货不存在活跃市场的,按该接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值,②

作为实际成本。

债务重组取得的存货3.

企业接受的债务人以非现金资产清偿债务方式取得的存货,按公允价值入账,存货的账面价值与公允价值之间的差额,作为当前损益,计入营业外支出(债务重组损失)。

以非货币性交易换入的存货4.

换入的存货在同时满足下列两个条件时,以公允价值计量:一是该交易具有商业实质,二是换入或换出资产至少两者之一的公允价值能够可靠计量。不符合条件的,以换出资产的账面价值作为实际成本。

盘盈的存货5.

盘盈的存货按其重置成本作为入账价值。

但是,下列费用不应计入存货成本,而应在其发生时计入当期损益:()非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用,应在发生时计入当期损益,不应计入1

存货成本。如由于自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用,由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前状态,不应计入存货成本,而应确认为当期损益。

()仓储费用,是指企业在存货采购入库后发生的储存费用,应在发生时计入当期损益。

2但是,在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。如某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准,而必须发生的仓储费用,应计入酒的成本,而不应计入当期损益。

()不能归属于使存货达到目前状态的其他支出,应在发生时计入当期损益,不得计入存3

货成本。

二存货取得的计价(一)采用实际成本核算材料按实际成本计价核算时,材料的收发及结存,无论总分类核算还是明细分类核算,均按照实际成本计价。使用的会计科目有“原材料”“在途物资”等,“原材料”科目的借方、贷方及余额均以实际成本计价,不存在成本差异的计算与结转问题。但采用实际成本核算,日常反映不出材料成本是节约还是超支,从而不能反映和考核物资采购业务的经营成果。因此这种方法通常适用于材料收发业务较少的企业。在实务工作中,对于材料收发业务较多并且计划成本资料较为健全、准确的企业,一般可以采用计划成本进行材料收发的核算。

“原材料”科目。本科目用于核算库存各种材料的收发与结存情况。在原材料按实际成本核算时,本科目的借方登记入库材料的实际成本,贷方登记发出材料的实际成本,期末余额在借方,反映企业库存材料的实际成本。

159“在途物资”科目。本科目用于核算企业采用实际成本(进价)进行材料、商品等物资的日常核算、货款已付尚未验收入库的各种物资(即在途物资)的采购成本,本科目应按供应单位和物资品种进行明细核算。本科目的借方登记企业购入的在途物资的实际成本,贷方登记验收入库的在途物资的实际成本,期末余额在借方,反映企业在途物资的采购成本。

“应付账款”科目。本科目用于核算企业因购买材料、商品和接受劳务等经营活动应支付的款项。本科目的贷方登记企业因购入材料、商品和接受劳务等尚未支付的款项,借方登记偿还的应付账款,期末余额一般在贷方,反映企业尚未支付的应付账款。

“预付账款”科目。本科目用于核算企业按照合同规定预付的款项。本科目的借方登记预付的款项及补付的款项,贷方登记收到所购物资时根据有关发票账单记入“原材料”等科目的金额及收回多付款项的金额,期末余额在借方,反映企业实际预付的款项;期末余额在贷方,则反映企业尚未预付的款项。预付款项情况不多的企业,可以不设置“预付账款”科目,而将此业务在“应付账款”科目中核算。

【例】新华实业股份有限公司购入材料一批,增值税专用发票上记载的货款为6-1A50元,增值税额为元,全部款项用银行存款支付,材料已验收入库。

0006500借:原材料———材料A50000应交税费———应交增值税(进项税额)6500贷:银行存款56500【例】新华实业股份有限公司用银行存款购入材料一批,增值税专用发票上记载6-2B的货款为元,增值税额为元。材料尚未到达。

2000340借:在途物资2000应交税费———应交增值税(进项税额)260贷:银行存款2260【例】承【例】,上述购入的材料已收到,并验收入库。

6-36-2B借:原材料2000贷:在途物资2000【例】新华实业股份有限公司采用托收承付结算方式购入材料一批,增值税专用6-4C发票上记载的货款为元,增值税额为元,款项尚未支付,材料已验收入库。

5000650借:原材料———材料C5000应交税费———应交增值税(进项税额)650贷:应付账款5650【例】根据与某钢厂的购销合同规定,新华实业股份有限公司为购买材料向该钢6-5D厂预付元货款的,共计元,已通过银行汇出。

1000080%8000借:预付账款8000贷:银行存款8000(二)采用计划成本核算材料采用计划成本核算时,材料的收发及结存,无论总分类核算还是明细分类核算,均按160照计划成本计价。使用的会计科目有“原材料”“材料采购”“材料成本差异”等。材料实际成本与计划成本的差异,通过“材料成本差异”科目核算。月末,计算本月发出材料应负担的成本差异并进行分摊,根据领用材料的用途计入相关资产的成本或者当期损益,从而将发出材料的计划成本调整为实际成本。

“原材料”科目。本科目用于核算库存各种材料的收发与结存情况。在材料采用计划成本核算时,本科目的借方登记入库材料的计划成本,贷方登记发出材料的计划成本,期末余额在借方,反映企业库存材料的计划成本。

“材料采购”科目。本科目借方登记采购材料的实际成本,贷方登记入库材料的计划成本。借方大于贷方表示超支,从本科目贷方转入“材料成本差异”科目的借方;贷方大于借方表示节约,从本科目借方转入“材料成本差异”科目的贷方;期末为借方余额,反映企业在途材料的采购成本。

“材料成本差异”科目。本科目反映企业已入库各种材料的实际成本与计划成本的差异,借方登记超支差异及发出材料应负担的节约差异,贷方登记节约差异及发出材料应负担的超支差异。期末如为借方余额,反映企业库存材料的实际成本大于计划成本的差异(即超支差异);如为贷方余额,反映企业库存材料实际成本小于计划成本的差异(即节约差异)。

【例】新华实业股份有限公司购入材料一批,专用发票上记载的货款为元,6-6F30000增值税额为元,发票账单已收到,计划成本为元,已验收入库,全部款项以银行390032000存款支付。

借:材料采购30000应交税费———应交增值税(进项税额)3900贷:银行存款33900在计划成本法下,取得的材料先要通过“材料采购”科目进行核算,企业支付材料价款和运杂费等构成存货实际成本的,记入“材料采购”科目。

【例】新华实业股份有限公司采用商业承兑汇票支付方式购入材料一批,专用发6-7G票上记载的货款为元,增值税额为元,发票账单已收到,计划成本为元,50000850052000材料已验收入库。

借:材料采购50000应交税费———应交增值税(进项税额)6500贷:应付票据56500【例】承【例】和【例】月末,新华实业股份有限公司汇总本月已付款或已开6-86-66-7出并承兑商业汇票的入库材料的计划成本为元(即)。

8400032000+52000借:原材料———材料F32000———材料G52000贷:材料采购84000上述入库材料的实际成本为元(即),入库材料的成本差异为8000030000+500004元(即)。

00084000-80000161借:材料采购4000贷:材料成本差异———材料F2000———材料G2000第三节存货发出一存货期末盘存制度为了加强存货的实物管理,确定结存存货价值和发出价值,需要采用适当的存货盘存制度与计价方法。存货数量的确定可以采用定期盘存制和永续盘存制两种方法。

(一)定期盘存制定期盘存制也称实地盘存制,是指采用定期(一般在月末)清点实物的方法,确定存货的期末结存数量,并据以计算期末存货金额和本期发出存货数量和价值的一种方法。采用定期盘存制,在账面上只记录存货的增加数量和金额,不记录其减少数量和金额。

在定期盘存制下,期末对存货进行实地盘点,本期减少存货按如下确定:本期减少数账面期初余额本期增加数期末存货结存=+-在定期盘存制下,平时对各种存货的收发数量以及结存数量不做明细记录,核算工作比较简单,工作量较小。但是,定期盘存制也存在不足:手续不够严密,不能通过账簿随时反映和监督各项财产物资的收、发、结存情况,反映的数字不精确,仓库管理中尚有多发少发、物资毁损、盗窃、丢失等情况,在账面上均无反映,而全部隐藏在本期的发出数内,这样不利于检查监督。

实地盘存制主要适用于只适用于价值较低、收发频繁且数量较大的存货。

(二)永续盘存制永续盘存制也称账面盘存制,是指企业对各种存货分别设置既有数量又有金额的明细账,根据有关凭证登记存货的收发结存数量和金额的一种盘存方法。在永续盘存制下,要定期(每年应至少一次)进行实地盘点,确定实际结存数量和金额,以检查日常记录的准确性。

永续盘存制下,期末结存存货确定如下:期末存货结存期初存货结存本期增加数本期减少数=+-永续盘存制可以通过存货的明细账记录,随时反映某一存货在一定会计期间内收入、发出及结存的详细情况,能弥补定期盘存制的不足,这样有利于加强对存货的管理与控制。但是,相对于定期盘存制而言,在永续盘存制下,存货明细账的会计核算工作量较大,尤其是月末一次结转销售成本或耗用成本时,存货结存成本及销售或耗用成本的计算工作比较集中;采用这种方法需要将财产清查的结果同账面结存进行核对,在账实不符的情况下,还需要对162账面记录进行调整。

良好的存货控制程序要求无论是定期盘存制还是永续盘存制,都要每年至少对存货进行一次实物盘点。所有严格的永续盘存制和实地盘存制在实物中并不多见,更为实际的选择是在永续盘存制的基础上对存货进行定期盘存,把两种盘存制结合使用,使之优势互补。

二存货发出计价方法日常工作中,企业发出的存货,可以按实际成本核算,也可以按计划成本核算。如采用计划成本核算,会计期末应调整为实际成本。企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况,合理地确定发出存货成本的计算方法,以及当期发出存货的实际成本。对于性质和用途相同的存货,应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。在实际成本核算方式下,企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、全月一次加权平均法和移动加权平均法等。

(一)个别计价法个别计价法,亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法,采用这一方法是假设存货具体项目的实物流转与成本流转相一致,按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别,分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本的方法。在这种方法下,是把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。

个别计价法的成本计算准确,符合实际情况,但在存货收发频繁的情况下,其发出成本分辨的工作量较大。因此,这种方法适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务,如珠宝、名画等贵重物品。

【例】新华实业股份有限公司年月商品的收入、发出及购进单位成本如表6-920175D所示。

6-1表商品购销明细账金额单位:元6-1D日期收入发出结存摘要月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额期初余额51150101500购入5100121200250销售1120050购入16200142800250销售20100150购入23100151500250销售27100150本期合计——————314005500400150163假设经过具体确认,本期发出存货的单位成本如下:月日发出的件存货中,511200100件系期初结存存货,单位成本为元,另外件为月日购入存货,单位成本为元;1010055125月日发出的件存货系月日购入,单位成本为元;月日发出的件存货2010051614527100中,件为期初结存,单位成本为元,件为月日购入,单位成本为元。则按照50105052315个别认定法,新华实业股份有限公司月商品收入、发出、与结存情况如表所示。

5D6-2表商品购销明细账(个别计价法)金额单位:元6-2D日期收入发出结存摘要月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额期初余额51150101500购入1501015005100121200100121200销售100101000111001212005010500购入501050016200142800200142800销售5010500201001414001001414005010500购入23100151500100141400100151500销售50105001001414002750157505015750本期合计——————10014140031400550040048505015750从表中可知,新华实业股份有限公司本期发出存货成本及期末结存存货成本如下:6-2本期发出存货成本()()()=100×10+100×12+100×14+50×10+50×15=4850(元)期末结存存货成本(元)=100×14+50×15=2150期末结存存货成本期初结存存货成本本期收入存货成本本期发出存货成本=+-=150()(元)×10+100×12+200×14+100×15-4850=2150新华实业股份有限公司采用个别计价法得出的本期发出存货成本和期末结存存货成本分别为元和元。

48502150(二)先进先出法先进先出法是指以先购入的存货应先发出(销售或耗用)这样一种存货实物流动假设为164前提,对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法,先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出,据此确定发出存货和期末存货的成本。具体方法是:收入存货时,逐笔登记收入存货的数量、单价和金额;发出存货时,按照先进先出的原则逐笔登记存货的发出成本和结存金额。

先进先出法可以随时结转存货发出成本,但较烦琐;如果存货收发业务较多、且存货单价不稳定时,其工作量较大。在物价持续上升时,期末存货成本接近于市价,而发出成本偏低,会高估企业当期利润和库存存货价值;反之,会低估企业存货价值和当期利润。

【例】承【例】,假设新华实业股份有限公司商品本期收入、发出和结存情况6-106-9D如表所示。从该表可以看出存货成本的计价顺序,如月日发出的件存货,按6-3511200先进先出法的流转顺序,应先发出期末库存存货元(),然后再发出月日购1500150×1055入的件,即元(),其他以此类推。从表看出,使用先进先出法得出的发出5060050×126-3存货成本和期末存货成本分别为元和元。

48002200表商品购销明细账(先进先出法)金额单位:元6-3D日期收入发出结存摘要月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额期初余额51150101500购入1501015005100121200100121200销售1501015001150126005012600购入501260016200142800200142800销售5012600205014700150142100购入15014210023100151500100151500销售100140050147002714100151500本期合计——————50147003140055004004800100151500新华实业股份有限公司日常账面记录显示,商品期初结存存货为元(),D1500150×10本期购入存货三批,按先后顺序分别为:元()、元()、元(1200100×122800200×141500100)。假设经过盘点,发现期末库存为件,则本期发出存货为件。

×15150400本期发出存货成本为:165本期发出存货成本()()()(元)=150×10+50×12+50×12+50×14+100×14=4800期末结存存货成本为:期末结存存货成本(元)=50×14+100×15=2200或:期末结存存货成本期初结存存货成本本期收入存货成本本期发出存货成本=+-=150()(元)×10+100×12+200×14+100×15-4800=1500+5500-4800=2200如表所示,新华实业股份有限公司采用先进先出法得出的本期发出存货成本和期6-3末结存存货成本分别为元和元。

48002200(三)全月一次加权平均法全月一次加权平均法指以本月全部进货数量加上月初存货数量作为权数,去除本月全部进货成本加上月初存货成本,计算出存货的加权平均单位成本,以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。计算公式如下:存货单位成本[月初库存货的实际成本(本月各批进货的实际单位成本本月各=+∑×批进货的数量)]/(月初库存存货数量本月各批进货数量之和)+

本月发出存货成本本月发出存货的数量存货单位成本=×本月月末库存存货成本月末库存存货的数量存货单位成本=×或:本月月末库存存货成本月初库存货的实际成本本月收入存货的实际成本本月发=+-出存货的实际成本采用全月一次加权平均法只在月末一次计算加权平均单价,比较简单,有利于简化成本计算工作,但由于平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额,因此不利于存货的日常管理与控制。

【例】承【例】,假设新华实业股份有限公司采用月末一次加权平均法核算存6-116-9货,根据表,月份商品的平均单位成本计算如下:6-15D月份商品平均单位成本(期初结存存货金额本期购入存货金额)(期初存货结5D=+÷存数量本期购入存货数量)()(+=150×10+100×12+200×14+100×15÷150+100+200)(元)+100≈12.727则月份商品的发出成本与期末结存存货成本分别为:5D月份商品的发出存货成本(元)5D=400×12.727=5090.8月份商品的期末结存成本月初结存存货成本本月收入存货成本本月发出存5D=++货成本[()](元)=150×10+100×12+200×14+100×15-5090.8=1909.20则月份商品本期收入、发出和结存情况如表所示。

5D6-4从表看出,采用月末一次加权平均法,商品的平均单位成本从初期的元变为6-4D10期末的元;采用月末一次加权平均法得出的本期发出存货成本和期末结存存货成本分12.727别为元和元。

5090.801909.20166表商品购销明细账(月末一次加权平均法)金额单位:元6-4D日期收入发出结存摘要月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额期初余额51150101500购入———51001212002502700销售—————————1120050购入———162001428002505500销售—————————20100150购入———231001515002507000销售—————————27100150本期合计———31400550040012.7275090.8015012.7281909.20(四)移动加权平均法移动加权平均法指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本,除以每次进货数量加上原有库存存货的数量,据以计算加权平均单位成本,作为在下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。计算公式如下:(原有库存存货的实际成本本次进货的实际成本)存货单位成本+=(原有库存存货数量本次进货数量)+

本次发出存货的成本本次发出存货数量本次发货前存货的单位成本=×本月月末库存存货成本月末库存存货的数量本月月末存货单位成本=×采用移动平均法能够使企业管理当局及时了解存货的结存情况,计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。但由于每次收货都要计算一次平均单价,计算工作量较大,对收发货较频繁的企业不适用。

【例】承【例】,假设新华实业股份有限公司采用移动加权平均法核算存货,根6-126-9据表,月份商品的平均单位成本计算如下:6-15D月日购入存货后的平均单位成本()()(元)55=150×10+100×12÷150+100=10.8月日购入存货后的平均单位成本()()(元)516=50×10.8+200×14÷50+200=13.36月日购入存货后的平均单位成本()()523=150×13.36+100×15÷150+100=14.016(元)如表所示,采用加权平均成本法得出的本期发出存货成本和期末结存存货成本分6-5别为元和元。

4897.362102.4表商品购销明细账(移动加权平均法)金额单位:元6-5D日期收入发出结存摘要月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额期初余额51150101500购入510012120025010.802700167续表日期收入发出结存摘要月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额销售1120010.8021605010.80540购入1620014280025013.363340销售2010013.36133615013.362004购入2310015150025014.0163504销售2710014.0161401.6015014.0162102.40本期合计——————3140055004004897.6015014.0162102.40(五)发出存货的会计处理按照上述发出存货的计价方法和发出存货数量的确定方法,就可以确定发出存货的成本,按发出存货的不同用途,分别在不同的账户中进行核算。

企业生产经营领用原材料时,借记“生产成本”“制造费用”“管理费用”等账户,贷记“原材料”账户;在建工程或福利部门领用原材料时,借记“在建工程”“应付职工薪酬”等账户,贷记“原材料”“应交税费———应交增值税(进项税额转出)”账户;企业出售原材料时,借记“银行存款”“其他应收款”等账户,贷记“其他业务成本”“应交税费———应交增值税(销项税额)”账户;结转出售原材料成本时,借记“其他业务成本”账户,贷记“原材料”账户。

企业发出包装物等周转材料用于生产、出售、出租、出借时,借记“生产成本”“销售费用(随同产品出售不单独计价、出借)”“其他业务成本(随同产品出售单独计价、出租)”等账户,贷记“周转材料”账户。

企业的存货如果按照计划成本核算,在月末时应将计划成本调整为实际成本,按不同用途存货的计划成本结合本月差异率或上月差异率计算确定各自应负担的差异额,如果是超支差异额,则借记“生产成本”“制造费用”“管理费用”等有关账户,贷记“材料成本差异”账户,如果是节约差异额,则借记“材料成本差异”账户,贷记前述有关账户。

【例】新世纪股份公司本月领用材料情况如下:6-13生产产品领用原材料元,生产产品领用原材料元,车间一般性消耗A925000B160000原材料元,公司原材料按实际成本核算。其会计分录为:40000借:生产成本———产品A925000———产品B160000制造费用40000贷:原材料1125000【例】新世纪股份有限公司为进行固定资产建造工程领用生产原材料元。

6-1450000其会计分录为:借:在建工程50000贷:原材料50000168【例】新世纪股份有限公司销售一批原材料,售价元,增值税为元,款6-15600007800项存入银行。该批材料的成本为元。其会计处理分别为:40000借:银行存款67800贷:其他业务收入60000应交税费———应交增值税(销项税额)7800借:其他业务成本40000贷:原材料40000第四节存货的期末计量在企业的生产、经营过程中,要不断地购进和耗用存货,到期末还有未销售和耗用的存货,为了在资产负债表中客观、真实、准确地反映期末存货的实际价值,企业应当选择合适的计价方法对期末存货进行后续计量。根据我国《企业会计准则———存货》准则中的规定,资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

一存货期末计价(一)成本与可变现净值孰低法的含义成本与可变现净值孰低法,指的是按照存货的成本与可变现净值两者之中的较低者对期末存货进行计量的方法。运用这一方法对存货进行计量时,要求期末将存货的成本与可变现净值进行对比。如存货成本比可变现净值高,则存货的成本按其可变现净值计量;如存货的成本比可变现净值低,则存货的成本仍按其成本计量。

所谓成本,是指资产负债表日存货的账面价值,即企业采用先进先出法,加权平均法等存货计价,对发出存货(或期末存货)进行计价所确定的期末存货账面成本。

所谓的可变现净值,是指在日常活动中,存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

成本与可变现净值孰低法计量的理论基础主要是使存货符合资产的定义。当存货的可变现净值下跌至成本以下时,表明该存货会给企业带来的未来经济利益低于其账面成本,因而应将这部分损失从资产中扣除,计入当前损益。否则,存货的可变现净值低于成本时,如果仍然以其成本计量,就会出现虚计企业当前的利润和存货价值。

(二)可变现净值的确定产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货,在正常生产经营过程中,1.

应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额,确定其可变现净值。

需要经过加工的材料存货,在正常生产经营过程中,应当以所生产的产成品的估计售2.

169价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额,确定其可变现净值。

资产负债表日,同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的,应3.

当分别确定其可变现净值,并与其相对应的成本进行比较,分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额。

(三)确定存货可变现净值应考虑的主要因素企业在确定存货的可变现净值时,应当以取得的确凿证据为基础,并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

确定存货的可变现净值应当以取得确凿证据为基础1.

确凿证据是指对确定存货的可变现净值有直接影响的客观证明,如产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。

确定存货的可变现净值应当考虑持有存货的目的2.

由于企业持有存货的目的不同,确定存货可变现净值的计算方法也不同。如用于销售的存货和用于继续加工的存货,其可变现净值计算方法就不相同,因此,企业在确定存货的可变现净值时,应考虑持有存货的目的。企业持有存货的目的可以分为:一是持有以备出售,如库存商品、产成品,其中又分为有合同约定的存货和没有合同约定的存货;二是将在生产过程或提供劳务过程中耗用,如原材料、在产品等。

确定存货的可变现净值应当考虑资产负债表日后事项的影响3.

确定存货可变现净值时,应当以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的。资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货的售价发生波动的,如有确凿的证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步证据,则在确定存货可辨认净值时应当予以考虑;否则,不应该予以考虑。

【例】年月日新华实业股份有限公司的产品账面成本为万元,6-1620171231A216数量为台,单位成本万元/台,年月日产品的市场价格为万元/台,121820171231A20A产品估计要发生销售费用万元,计算产品的可变现净值。

0.1A年月日产品的可辨认净值(万元)20171231A=12×20-12×0.1=238.8(四)存货跌价准备的计提存货减值的判断依据1.

企业在对存货进行定期检查时,当存在下列情况之一时,应当计提存货跌价准备:()市价持续下跌,并且在可预见的未来无回升的希望;1

()企业使用该原材料的新产品成本大于产品的销售价格;2

()企业因新产品更新换代,原有库存原材料已不适应新产品的需要,而该原材料的市场3

价格又低于其账面成本;()因所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使用的需求发生变化,导致市场价4

格逐渐下跌;170()其他足以证明该项存货实质上已发生减值的情形。

5存货存在下列情形之一的,表明存货的可变现净值为零:()已霉烂变质的存货;1

()已过期且无转让价值的存货;2

()生产中已不再需要,并且已无使用价值和转让价值的存货;3

()其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

4存货跌价准备的计提和转回2.

企业应当在每一资产负债表日,比较存货成本和可变现净值,计算出应计提的存货跌价准备,再与已计提的数额进行比较,若应计提数大于已计提数,应予以补提存货跌价准备。企业计提的存货跌价准备,应计入当前损益(资产减值准备)。

资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。其中,成本是指期末存货的实际成本,如企业在存货成本的日常核算中采用计划成本法、售价金额核算法等简化核算方法,则成本为经调整后的实际成本。可变现净值是指在日常活动中,存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。可变现净值的特征表现为存货的预计未来净现金流量,而不是存货的售价或合同价。

当存货成本高于其可变现净值的,应当计提存货跌价准备,计入当期损益。以前减记存货价值的影响因素已经消失的,减记的金额应当予以恢复,并在原已计提的存货跌价准备金额内转回,转回的金额计入当期损益。

存货跌价准备的会计处理3.

企业应当设置“存货跌价准备”科目,核算存货的存货跌价准备,贷方登记计提的存货跌价准备金额;借方登记实际发生的存货跌价损失金额和冲减的存货跌价准备金额,期末余额一般在贷方,反映企业已计提但尚未转销的存货跌价准备。

当存货成本高于其可变现净值时,企业应当按照存货可变现净值低于成本的差额,借记“资产减值损失”科目,贷记“存货跌价准备”科目。

转回已计提的存货跌价准备金额时,按恢复增加的金额,借记“存货跌价准备”科目,贷记“资产减值损失”科目。

企业结转存货销售成本时,对于已计提存货跌价准备的,借记“存货跌价准备”科目,贷记“主营业务成本”“其他业务成本”等科目。

【例】年月日,新华实业股份有限公司库存材料的账面金额为6-17201783110000元,由于市场价格下跌,预计可变现净值为元,由此应计提的存货跌价准备为元。

80002000应做如下会计处理:借:资产减值损失2000贷:存货跌价准备2000假设年月日,库存材料的账面金额为元,由于市场价格有所上升,使得201293011000库存材料的预计可变现净值为元,应转回的存货跌价准备为元。应做如下会计95001500处理:171借:存货跌价准备1500贷:资产减值损失1500二存货清查为了完成企业的正常生产、经营业务,企业需要持有各种各样的存货,而且有些存货的收发还非常频繁,因而各种存货的收发、计量和核算过程中难免发生差错、自然损耗、丢失、被盗等问题,这些问题会导致存货的盘盈或者盘亏,出现账实不符,为了保证存货的真实性、完整性,做到随时随地账实相符,就必须对存货进行清查。

按照《企业会计准则第号———存货》的规定,企业的存货应当定期、不定期地进行盘点,1

每年至少一次。企业应当采取实地盘点法对存货进行清查。在具体实地盘点法之前,企业应根据各种存货的收发凭证将存货的全部收发业务记入存货明细账,经过稽核计算出余额,并将账面存货数量填入存货盘点表,在盘点时应根据各类存货的不同性质,分别采用点数、过磅、丈量等方法点清实际结存数量,并将其填入存货盘点表。

存货的清查结果可能是账存与实存相符,也可能不符。造成账实不符的原因有两方面:一是记账有误;二是发生盘盈(实存大于账存)或盘盈(实存小于账存)。对于记账错误可以按照规定的错账更正方法进行更正。对于存货的盘盈、盘亏,应根据存货盘存单、存货盘亏报告单(实存账存对比表)进行相关的处理,以保证账实相符,报经有关部门批准后,再进行批准后的会计处理。

对于存货盘盈、盘亏的结果进行处理时,需要通过“待处理财产损溢”账户下设的“待处理流动资产损溢”明细账户进行核算。该账户的借方登记清查时的盘亏数、毁损数及报经批准后盘盈的转销数,贷方登记清查时的盘盈数及报经批准后盘亏的转销数。盘盈的存货,按其重置成本或计划成本,借记“原材料”等账户,贷记“待处理财产损溢———待处理流动资产损溢”账户;对于盘亏的存货,按其实际成本或计划成本,借记“待处理财产损溢———待处理流动资产损溢”账户,贷记“原材料”等账户(为简化起见,这里没有考虑增值税)。

存货清查结果如果与账面不符,应于会计期末前查明原因,并根据企业的管理权限,经股东大会、董事会、经理(厂长)会议或类似机构批准后,在期末结账前处理完毕。盘盈的存货应冲减当期的管理费用,盘亏的存货在减去过失人或保险公司等赔款和残料价值之后,计入当期的管理费用;属于非常损失的,计入营业外支出。

企业按照规定程序批准转销盘盈存货价值时,流动资产损溢应借记“待处理财产损溢———待处理根据导致存货盘号的损溢”账户,贷记“管理费用”账户。按规定程序批准转销盘亏存货价值时,根据导致存货盘亏的不同原因,分别借记“管理费用(自然损耗、管理不善、收发计量不准等)”“其他应收款(责任人赔偿或保险赔偿)”“营业外支出(非常损失)”等账户,贷记“待处理财产损溢———待处理流动资产损溢”账户。

盘盈或盘亏的存货如果在会计期末结账前尚未经批准的,应在对外提供财务会计报告时先按上述规定进行处理,并在财务报表附注中作出说明:如果其后批准处理的金额与已处理172的金额不一致,应按其差额调整财务报表相关项目的年初数。

以下我们以实际成本核算为例,说明存货清查结果的处理过程:【例】新世纪股份有限公司在财产清查中发现一批账外原材料千克,实际总6-184360成本为元。其批准前、后的会计处理为:65200批准前:借:原材料65200贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢65200批准后:借:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢65200贷:管理费用65200【例】新世纪股份有限公司在财产清查中发现一批原材料盘亏,其账面记录的实际6-19成本为元,增值税税额为元。经查造成盘亏的原因是收发计量不准确。其批14000018200准前、后的会计处理为:批准前:借:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢158200贷:原材料140000应交税费———应交增值税(进项税额转出)18200批准后:借:管理费用162400贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢162400【例】新世纪股份有限公司在财产清查过程中发现一批原材料盘亏(不考虑增值6-20税),价值为元。经查是由于自然灾害造成的,保险公司应给予的赔偿核定为5200030000元。其批准前、后的会计处理为:批准前:借:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢52000贷:原材料52000批准后:借:营业外支出22000其他应收款———保险公司30000贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢52000【例】新世纪股份有限公司在财产清查过程中发现一批原材料盘亏,价值为6-213000元。经查属于保管人员工作失职造成的。其批准前、后的会计处理为:批准前:借:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢3390贷:原材料3000173应交税费———应交增值税(进项税额转出)390批准后:借:其他应收款———保管员3390贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢3390思考题什么是存货?存货有哪些特征?试以你了解的某个企业为例,具体说明哪些内容构成1.

该企业的存货。

企业外购存货的采购成本包括哪些内容?

2.

什么是永续盘存制?永续盘存制下如何确定发出存货和结存存货的成本?

3.

什么是实地盘存制?实地盘存制下如何确定发出存货和结存存货的成本?

4.

企业发出存货可以采用哪些不同的计价方法?不同的计价方法对企业的财务状况和5.

经营成果有哪些影响?

实务训练题某年月份,星海公司购入一批原材料,增值税专用发票上注明的材料价款为1.610000元,增值税税额为元。

1300【要求】分别编制下列不同情况下,星海公司购入原材料的会计分录:()原材料已验收入库,款项也已支付。

1()款项已经支付,但材料仍在运输途中。

2月日,支付款项。

①615月日,材料运抵企业并验收入库。

②620()材料已验收入库,但发票账单尚未到达企业。

3月日,材料运抵企业并验收入库。

①622月日,发票账单到达企业,支付货款。

②628()材料已验收入库,但发票账单尚未到达企业。

4月日,材料运抵企业并验收入库。

①625月日,发票账单仍未到达,对该批材料估价元入账。

②63010500月日,用红字冲回上月末估价入账分录。

③71月日,发票账单到达企业,支付货款。

④75星海公司从乙公司赊购一批原材料,增值税专用发票上注明的原材料价款为万元,增2.5值税税额为元。根据购货合同约定,材料赊购期限为天,现金折扣条件为/,650030210/,/,计算现金折扣时不考虑增值税。

120N30()赊购原材料。

1174()支付货款。

2假定天内支付货款。

①10假定天内支付货款。

②20假定超过天支付货款。

③20某年月份,星海公司的甲材料购进、发出和结存情况见表。

3.43-1【要求】分别采用先进先出法、全月一次加权平均法和移动加权平均法计算星海公司甲材料本月发出和期末结存的实际成本。

表原材料明细账3-1原材料名称及规格:甲材料计量单位:千克日期凭证收入发出结存月日编号数量单价金额数量单价金额数量单价金额期初结存4110005050000购进5120055660002200发出81500700购进15160054864002300发出1810001300购进2580056448002100发出281200900本月合计43036001972003700900星海公司的存货按成本与可变现净值孰低计量。某年月日,商品的账面成本4.1231A为元,可变现净值为元。

1100010000【要求】编制下列不同假定情况下计提存货跌价准备的会计分录。

()假定计提存货跌价准备前,“存货跌价准备”科目无余额。

1()假定计提存货跌价准备前,“存货跌价准备”科目已有贷方余额元。

2400()假定计提存货跌价准备前,“存货跌价准备”科目已有贷方余额元。

31200星海公司在存货清查中发现盘亏一批材料,账面成本为元。

5.B3000【要求】编制星海公司存货盘亏的下列会计分录:()发现盘亏。

1()查明原因,报经批准处理。

2假定属于定额内自然消耗。

①假定属于管理不善造成的毁损,由过失人赔偿元,款项尚未收取;残料作价②1000200元入库。

假定属于自然灾害造成的毁损,由保险公司赔偿元,款项尚未收取;取得残料处③2500置收入元,已存入银行。

200175第章7

金融资产学习目标熟悉金融资产的划分;掌握以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的核算;掌握实际利率法的应用和会计处理,即实际利率的计算、摊余成本的计算及每期实际利息收益的计算;掌握以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的核算;熟悉长期股权投资成本法与权益法适用范围的对比。

本章重点金融资产的分类和重分类;金融负债和权益工具的区分;金融工具的计量和账务处理。

第一节金融资产概述一金融资产金融资产,是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产:从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。例如,企业的银行存款、应收账款、应1.

收票据和贷款等。

在潜在有利条件下,与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。例如,企业持有2.

的看涨期权或看跌期权等。

将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同,且企业根据该合同将3.

收到可变数量的自身权益工具。

将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数量的自身权4.

益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

176二金融资产的分类(一)关于企业管理金融资产的业务模式业务模式评估1.

企业管理金融资产的业务模式,是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有。一个企业可能会采用多个业务模式管理其金融资产。例如,企业持有一组以收取合同现金流量为目标的投资组合,同时还持有另一组既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标的投资组合。

企业管理金融资产的业务模式,应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基础确定,应当以客观事实为依据,不得以按照合理预期不会发生的情形为基础确定。

以收取合同现金流量为目标的业务模式2.

在以收取合同现金流量为目标的业务模式下,企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量,而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报。

以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式3.

在以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式下,企业的关键管理人员认为收取合同现金流量和出售金融资产对于实现其管理目标而言都是不可或缺的。例如,企业的目标是管理日常流动性需求,同时维持特定的收益率,或将金融资产的存续期与相关负债的存续期进行匹配。

其他业务模式4.

如果企业管理金融资产的业务模式,不是以收取合同现金流量为目标,也不是既以收取合同现金流量又出售金融资产来实现其目标,该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。例如,企业持有金融资产的目的是交易性的或者基于金融资产的公允价值作出决策并对其进行管理。在这种情况下,企业管理金融资产的目标是通过出售金融资产以实现现金流量。即使企业在持有金融资产的过程中会收取合同现金流量,企业管理金融资产的业务模式不是既以收取合同现金流量又出售金融资产来实现其目标,因为收取合同现金流量对实现该业务模式目标来说只是附带性质的活动。

(二)关于金融资产的合同现金流量特征金融资产的合同现金流量特征,是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性。企业分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产,其合同现金流量特征应当与基本借贷安排相一致。即相关金融资产在特定日期产生的合同现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

(三)金融资产的具体分类金融资产的分类是确认和计量的基础。企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金177融资产的合同现金流量特征,将金融资产划分为以下三类:金融资产同时符合下列条件的,应当分类为以摊余成本计量的金融资产:1.

()企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。

1()该金融资产的合同条款规定,在特定日期产生的现金流量,仅为对本金和以未偿付本2

金金额为基础的利息的支付。

企业一般应当设置银行存款、贷款、应收账款、债权投资等科目核算此类金融资产。

金融资产同时符合下列条件的,应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收2.

益的金融资产:()企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产1

为目标。

()该金融资产的合同条款规定,在特定日期产生的现金流量,仅为对本金和以未偿付本2

金金额为基础的利息的支付。

企业一般应当设置“其他债权投资”科目核算分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

需要注意的特殊情形,有的金融资产在初始确认时,企业可基于单项非交易性权益工具投资,将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产,其公允价值的后续变动计入其他综合收益,并按规定确认股利收入,不需计提减值准备,该指定一经做出,不得撤销。例如,企业投资其他上市公司股票或者非上市公司股权的,都可能属于这种情形。

但是,企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的,该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

企业一般应当设置“其他权益工具投资”科目核算直接指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。这种情况的金融资产终止确认时,之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出,计入留存收益。

按照上述和分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其3.12他综合收益的金融资产之外的金融资产,企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

企业一般应当设置“交易性金融资产”科目核算以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,也在本科目核算。

三金融资产重分类的原则对金融资产的分类一经确定,不得随意变更。在极为少见的情况下,企业可能会改变其管理金融资产的业务模式,从而导致对金融资产进行重分类,此时应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。所以,金融资产(即非衍生债权资产)可以在以摊余成本计178量、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产和以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产之间进行重分类。金融资产的重分类包括:(一)以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或者重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产;(二)以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产或者重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;(三)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以推余成本计量的金融资产或者重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

需要注意的是,企业指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资,由于该指定一经做出不得撤销,因此,不能进行上述重分类。企业对金融资产进行重分类,应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理,不得对以前已经确认的利得、损失(包括减值损失或利得)或利息进行追溯调整。

重分类日,是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天。以按季度、半年度和年度对外提供财务报告的上市公司为例,假定上市公司决A

定于年月日改变某金融资产的业务模式,则重分类日为年月日;上市2019325201941B公司决定于年月日改变某金融资产的业务模式,则重分类日为年月日。

20191025202011如果企业管理金融资产的业务模式没有发生变更,而金融资产的条款发生变更但未导致终止确认时,不允许重分类。如果金融资产条款发生变更导致金融资产终止确认的,不属于重分类,企业应当终止确认原金融资产,同时按照变更后的条款确认一项新金融资产。

第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一交易性金融资产的初始计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

企业初始确认以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,应当按照公允价值计量,相关交易费用应当直接计入当期损益(投资收益)。取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利,应当单独确认为应收项目进行处理。

注意:(一)企业应当根据《企业会计准则第号———公允价值计量》的规定,确定金融资39产在初始确认时的公允价值。公允价值通常为相关金融资产的交易价格。金融资产公允价值与交易价格存在差异的,企业应当区别下列情况进行处理:179在初始确认时,金融资产的公允价值依据相同资产或负债在活跃市场上的报价或者以1.

仅使用可观察市场数据的估值技术确定的,企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额确认为一项利得或损失。

在初始确认时,金融资产的公允价值以其他方式确定的,企业应当将该公允价值与交2.

易价格之间的差额递延。初始确认后,企业应当根据某一因素在相应会计期间的变动程度将该递延差额确认为相应会计期间的利得或损失。该因素应当仅限于市场参与者对该金融工具定价时将予考虑的因素,包括时间等。

(二)交易费用,是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用。增量费用是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用,包括支付给代理机构、咨询公司、券商、证券交易所、政府有关部门等的手续费、佣金、相关税费以及其他必要支出,不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本和持有成本等与交易不直接相关的费用。

相关的账务处理如下:借:交易性金融资产———成本(入账成本买价已经宣告未发放的现金股利或已经到=-期未收到的利息)应收股利(应收利息)投资收益贷:银行存款二交易性金融资产的后续计量金融资产的后续计量与金融资产的分类密切相关,对于分类为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后续计量的原则是:(一)持有期间被投资单位宣告发放现金股利(或确认利息)时,应按享有的金额确认投资收益:宣告分红或利息到期时:1.

借:应收股利(或应收利息)贷:投资收益收到现金股利或利息时:2.

借:银行存款贷:应收股利(应收利息)注意:企业只有在同时符合下列条件时,才能确认股利收入并计入当期损益:企业收取股利的权利已经确立;1.

与股利相关的经济利益很可能流入企业;2.

股利的金额能够可靠计量。

3.

(二)资产负债表日,企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允180价值变动计入当期损益:借:交易性金融资产———公允价值变动(公允价值上升时)贷:公允价值变动损益或做相反的分录。

(三)处置该类金融资产时,其公允价值与账面价值之间的差额应确认为投资收益,同时,将持有期间累计确认的公允价值变动损益转入投资收益:借:银行存款贷:交易性金融资产———成本———公允价值变动(或借记)投资收益(或借记)同时:借:公允价值变动损益贷:投资收益或做相反的分录。

【例】年月日,甲公司从二级市场购入乙公司股票万股,占乙公司有7-12018320100表决权股份的,支付价款合计万元,其中证券交易费用万元,已宣告但尚未发放5%5080.8的现金股利为万元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表,将其划分为交易性金融7.2资产。

甲公司其他相关资料如下:年月日,收到乙公司发放的现金股利。

1.2018410年月日,乙公司股票价格涨到每股元。

2.20186305.2年月日,乙公司股票收盘价为每股元。

3.201812314.9年月日,乙公司宣告发放年的现金股利为万元。

4.2019310201815年月日,甲公司收到乙公司发放的年现金股利。

5.20194102018年月日,甲公司以每股元的价格将该股票全部转让,同时支付证券交易6.20195154.5费用万元。

0.8假定不考虑其他因素,甲公司的账务处理如下:年月日,购入公司股票:1.2018320B借:交易性金融资产———成本5000000应收股利72000投资收益8000贷:银行存款5080000购买公司股票的单位成本/(元/股)B=500100=5.00年月日收到乙公司发放的现金股利:2.2018410借:银行存款72000贷:应收股利72000181年月日,确认股票价格变动:3.2018630公允价值变动()(万元)=5.2-5×100=20借:交易性金融资产———公允价值变动200000贷:公允价值变动损益200000年月日确认股票价格变动:4.20181231公允价值变动()(万元)=4.9-5.2×100=-30借:公允价值变动损益300000贷:交易性金融资产———公允价值变动300000年月日,公司宣告发放股利:5.2019310B借:应收股利150000贷:投资收益150000年月日,新华实业股份有限公司收到公司股利:6.2019410B借:银行存款150000贷:应收股利150000年月日,新华实业股份有限公司将公司股票全部转让:7.2019515B借:银行存款4492000交易性金融资产———公允价值变动100000投资收益408000贷:交易性金融资产———成本5000000同时:借:投资收益100000贷:公允价值变动损益100000【例】年月日,新华实业股份有限公司从二级市场支付价款元7-22018111050000(其中含已到付息期但尚未领取的利息元,发生交易费用元)购入某公司发行2000030000的债券。该债券面值元,剩余期限为年,票面年利率为,每半年付息一次,新100000024%华实业股份有限公司将其划分为交易性金融资产。

新华实业股份有限公司的其他资料如下:年月日,收到该债券年下半年利息元。

1.2018110201720000年月日,该债券的公允价值为元(不含利息)。

2.20186301120000年月日,收到该债券半年利息。

3.201873年月日,该债券的公允价值为元(不含利息)。

4.201812311100000年月日,收到该债券年下半年利息。

5.20191102018年月日,通过二级市场将该债券出售,取得价款元(含季度利息6.201933111600001元)。

10000假定不考虑其他因素,则新华实业股份有限公司的账务处理如下:年月日,购入债券:1.201811182借:交易性金融资产———成本1000000应收利息20000投资收益30000贷:银行存款1050000年月日,收到该债券年下半年利息:2.20181102017借:银行存款20000贷:应收利息20000年月日,确认债券公允价值变动和投资收益:3.2018630借:交易性金融资产———公允价值变动120000贷:公允价值变动损益120000借:应收利息20000贷:投资收益20000年月日,收到该债券半年利息:4.201873借:银行存款20000贷:应收利息20000年月日,确认债券公允价值变动和投资收益:5.20181231借:公允价值变动损益20000贷:交易性金融资产———公允价值变动20000借:应收利息20000贷:投资收益20000年月日,收到该债券年下半年利息:6.20191102018借:银行存款20000贷:应收利息20000年月日,将该债券予以出售:7.2019331借:应收利息10000贷:投资收益10000借:银行存款10000贷:应收利息10000借:银行存款1150000贷:交易性金融资产———成本1000000———公允价值变动100000投资收益50000同时:借:公允价值变动损益100000贷:投资收益100000183第三节以摊余成本计量的金融资产一债权投资的初始计量债权投资,是指企业以购买债券等方式投放资本、分期或到期一次向债务人收取利息并收回本金的一种投资方式。企业初始确认以摊余成本计量的金融资产,应当按取得时的公允价值与相关交易费用之和作为初始入账金额。如果实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息,应单独确认为应收项目,不构成债权投资的初始入账金额。相关的账务处理如下:借:债权投资———成本(面值)———利息调整(差额,或贷记)应收利息或债权投资———应计利息贷:银行存款等二债权投资的后续计量债权投资的后续计量主要应解决该金融资产实际利率的计算、摊余成本的确定、持有期间的收益确认以及将其处置时损益的处理。

实际利率1.

实际利率法,是指计算金融资产的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。

实际利率,是指将金融资产在预计存续期的估计未来现金流量,折现为该金融资产账面余额所使用的利率。经信用调整的实际利率,是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量,折现为该金融资产摊余成本的利率。

摊余成本2.

金融资产的摊余成本,应当以该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果确定:()扣除已偿还的本金。

1()加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形2

成的累计摊销额。

()扣除累计计提的损失准备(仅适用于金融资产)。

3利息收入3.

企业应当按照实际利率法确认利息收入。

利息收入金融资产账面余额(没有扣除减值准备前的金额)实际利率=×184但下列情况除外:对于购入或源生的已发生信用减值的金融资产,企业应当自初始确认起,按照该金融1.

资产的摊余成本和经信用调整的实际利率计算确定其利息收入。

对于购入或源生的未发生信用减值、但在后续期间成为已发生信用减值的金融资产,2.

企业应当在后续期间,按照该金融资产的摊余成本和实际利率计算确定其利息收入。企业按照上述规定对金融资产的摊余成本运用实际利率法计算利息收入的,若该金融工具在后续期间因其信用风险有所改善而不再存在信用减值,并且这一改善在客观上可与应用上述规定之后发生的某一事件相联系(如债务人的信用评级被上调),企业应当转按实际利率乘以该金融资产账面余额来计算确定利息收入。

(四)已发生信用减值的金融资产当对金融资产预期未来现金流量具有不利影响的一项或多项事件发生时,该金融资产成为已发生信用减值的金融资产。

(五)债权投资后续计量相关的账务处理如下:企业按照摊余成本和实际利率计算确认的利息收入,计入投资收益:1.

借:应收利息或债权投资———应计利息(债券面值票面利率)×

贷:投资收益(期初摊余成本实际利率)×

债权投资———利息调整(差额,或借记)出售债权投资时:2.

借:银行存款等(实际收到的金额)债权投资损失准备贷:债权投资(成本、利息调整、应计利息)投资收益(差额,或借记)【例】年月日,新华实业股份有限公司支付价款万元(含交易费用),7-32018111000从深圳证券所购入某公司年期债券,面值总额为万元,票面年利率为,按年支512504.72%付利息(即每年支付万元),实际利率为,本金最后一次支付。合同约定,该债券的发5910%行方在遇到特定情况时可以将债券赎回,且不需要为提前赎回支付额外款项。新华实业股份有限公司在购买该债券时,预计发行方不会提前赎回。新华实业股份有限公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征,将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。假定不考虑所得税、减值损失等因素。

表利息收入与摊余成本计算表(实际利率法)单位:万元7-1实际利息期末摊余成本年份期初摊余成本()现金流入()a()期初()c()b=a×10%d=a+b-c年

20181000100591041年

20191041104591086年

20201086109591136185续表实际利息期末摊余成本年份期初摊余成本()现金流入()a()期初()c()b=a×10%d=a+b-c年

20211136114591191年

20221191118*1250+590尾数调整:(万元)*1250+59-1191=118根据上述数据,新华实业股份有限公司的有关账务处理如下:年月日,购入债券:(金额单位:元)1.201811借:债权投资———成本12500000贷:银行存款10000000债权投资———利息调整2500000年月日,确认实际利息收入、收到票面利息等:2.20181231借:应收利息590000债权投资———利息调整410000贷:投资收益1000000借:银行存款590000贷:应收利息590000年月日,确认实际利息收入、收到票面利息等:3.20191231借:应收利息590000债权投资———利息调整450000贷:投资收益1040000借:银行存款590000贷:应收利息590000年月日,确认实际利息收入、收到票面利息等:4.20201231借:应收利息590000债权投资———利息调整500000贷:投资收益1090000借:银行存款590000贷:应收利息590000年月日,确认实际利息收入、收到票面利息等:5.2021l231借:应收利息590000债权投资———利息调整550000贷:投资收益1140000借:银行存款590000贷:应收利息590000186年月日,确认实际利息收入、收到票面利息和本金等:6.20221231借:应收利息590000债权投资———利息调整590000贷:投资收益1180000借:银行存款590000贷:应收利息590000借:银行存款12500000贷:债权投资———成本12500000【例】新华实业股份有限公司年月日购入乙公司于当日发行的三年期债7-4201811券,作为债权投资。该债券票面金额为万元,票面利率为,实际利率为,新华实业1006%8%股份有限公司实际支付万元。该债券到期一次返本付息,利息不以复利计算。

80表利息收入与摊余成本计算表(实际利率法)单位:元7-2实际利息期末摊余成本年份期初摊余成本()现金流入()a()期初()c()b=a×8%d=a+b-c年

2018800000640000864000年

2019864000691200933120年

202093312066880*01000000尾数调整:(元)*1000000+0-933120=66880根据表中的数据,新华实业股份有限公司的有关账务处理如下:7-2年月日,购入公司债券:1.201811借:债权投资———成本1000000贷:银行存款800000债权投资———利息调整200000年月日,确认公司债券实际利息收入:2.20181231借:债权投资———应计利息60000———利息调整4000贷:投资收益64000年月日,确认乙公司债券实际利息收入:3.20191231借:债权投资———应计利息60000———利息调整9120贷:投资收益69120年月日,确认乙公司债券实际利息收入、收回债券本金和票面利息:4.20201231借:债权投资———应计利息60000———利息调整6880187贷:投资收益66880借:银行存款1180000贷:债权投资———成本1000000———应计利息180000第三节以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产一按业务模式和现金流量特征划分(一)其他债权投资的初始计量按业务模式和现金流量特征划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产,企业应按其面值,借记“其他债权投资———成本”科目,按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息,借记“应收利息”科目,按实际支付的金额,贷记“银行存款”等科目,按差额借记或贷记“其他债权投资———利息调整”科目。相关分录为:借:其他债权投资———成本———利息调整(或贷记)应收利息贷:银行存款(二)其他债权投资的后续计量分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(债务工具)所产生的所有利得或损失,除减值损失或利得和汇兑损益之外,均应当计入其他综合收益,直至该金融资产终止确认或被重分类。但是,采用实际利率法计算的该金融资产的利息应当计入当期损益。该金融资产计入各期损益的金额应当与视同其一直按摊余成本计量而计入各期损益的金额相等。

该金融资产终止确认时,之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出,计入当期损益。相关的账务处理如下:持有期间按照摊余成本和实际利率计算确认的利息收入,计入投资收益:1.

借:应收利息或其他债权投资———应计利息(面值票面利率)×

贷:投资收益(摊余成本实际利率)×

其他债权投资———利息调整(或借记)资产负债表日,将减值损失或利得和汇兑损益之外的公允价值正常的变动计入其他综2.

合收益:借:其他债权投资———公允价值变动188贷:其他综合收益(或相反分录)注意:其他债权投资的减值损失或利得和汇兑差额应当计入当期损益。

出售其他债权投资时:3.

借:银行存款等贷:其他债权投资(账面价值)投资收益(或借记)同时:借:其他综合收益贷:投资收益(或相反分录)【例】年月日新华实业股份有限公司支付价款元购入某公司发行的7-52018111050年期公司债券,该公司债券的票面总金额为元,票面年利率为,实际年利率为310004%,利息每年末支付,本金到期支付。新华实业股份有限公司根据其管理该债券的业务模式3%和该债券的合同现金流量特征,将该公司债券划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。年月日,该债券的市场价格为元。年月日,201712311011.52019116甲公司将该债券以元出售。假定无交易费用和其他因素的影响,新华实业股份有限1061.5公司的账务处理如下:()年月日,购入债券:1201811借:其他债权投资———成本1000———利息调整50贷:银行存款1050()年月日,收到债券利息、确认公允价值变动:220181231实际利息(元)=1050×3%=31.5年末摊余成本(元)=1050+31.5-40=1041.5借:应收利息40贷:投资收益31.5其他债权投资———利息调整8.5借:银行存款40贷:应收利息40借:其他综合收益———其他债权投资公允价值变动30贷:其他债权投资———公允价值变动30()年月日,出售该债券:32019116借:银行存款1061.5其他债权投资———公允价值变动30贷:其他债权投资———成本1000189———利息调整41.5投资收益50借:投资收益30贷:其他综合收益———其他债权投资公允价值变动30二、指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(一)其他权益工具投资的初始计量指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资,应按其公允价值与交易费用之和,借记“其他权益工具投资———成本”科目,按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利,借记“应收股利”科目,按实际支付的金额,贷记“银行存款”等科目。相关分录为:借:其他权益工具投资———成本应收股利贷:银行存款(二)其他权益工具投资的后续计量指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资,除了获得的股利(明确代表投资成本部分收回的股利除外)计入当期损益外,其他相关的利得和损失(包括汇兑损益)均应当计入其他综合收益,且后续不得转入当期损益。

当其终止确认时,之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出,计入留存收益。相关的账务处理如下:投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利时:1.

借:应收股利贷:投资收益资产负债表日,公允价值正常变动:2.

借:其他权益工具投资———公允价值变动贷:其他综合收益(或相反分录)注意:其他权益工具投资不计提损失准备,汇兑差额计入其他综合收益。

出售其他权益工具投资时:3.

借:银行存款等贷:其他权益工具投资(账面价值)盈余公积(或借方)利润分配———未分配利润(或借方)同时:借:其他综合收益190贷:盈余公积利润分配———未分配利润(或相反分录)【例】年月日,甲公司支付价款元(含交易费用元和已7-62018415110000010000宣告但尚未发放的现金股利元),购入乙公司发行的股票股,甲公司将其指定90000100000为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。其他资料如下:()年月日,甲公司收到乙公司发放的现金股利元。

1201842590000()年月日,该股票市价为每股元。

2201863010.5()年月日,甲公司仍持有该股票;当日,该股票市价为每股元。

32018123110.3()年月日,甲公司以每股元的价格将该股票全部转让。

4201912010.4假定不考虑其他因素的影响,甲公司的账务处理如下:()年月日,购入股票:12018415借:其他权益工具投资———成本1010000应收股利90000贷:银行存款1100000()年月日,收到现金股利:22018425借:银行存款90000贷:应收股利90000()年月日,确认股票的价格变动:32018630借:其他权益工具投资———公允价值变动40000贷:其他综合收益40000()年月日,确认股票价格变动:420181231借:其他综合收益20000贷:其他权益工具投资———公允价值变动20000()年月日,出售股票:52019120借:银行存款1040000贷:其他权益工具投资———成本1010000———公允价值变动20000盈余公积1000利润分配———未分配利润9000借:其他综合收益20000贷:盈余公积2000利润分配———未分配利润18000191第四节长期股权投资长期股权投资,通常是指企业长期持有、按所持股份的比例享有被投资单位权益并承担相应责任的投资。企业进行长期股权投资,目的在于通过股权投资控制被投资单位,或对被投资单位施加重大影响。

一长期股权投资的初始计量(一)企业合并形成的长期股权投资企业合并,是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。

企业合并通常包括吸收合并、新设合并和控股合并三种形式。其中,吸收合并和新设合并均不形成投资关系,只有控股合并形成投资关系。因此,企业合并形成的长期股权投资,是指控股合并所形成的投资方(即合并后的母公司)对被投资方(即合并后的子公司)的股权投资。

企业合并形成的长期股权投资,应当区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并分别确定初始投资成本。

(二)非企业合并方式取得的长期股权投资除因企业合并外以其他方式取得的长期股权投资,应按如下规定确认其初始投资成本:以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的1.

初始投资成本,包括购买过程中支付的手续费等必要支出,但不包括被投资单位已宣告发放的现金股利或利润。对于被投资单位已经宣告发放的现金股利或利润应作为应收项目单独核算,不构成长期股权投资成本。

【例】新华实业股份有限公司于年月日,自公开市场中买入乙公司7-7201921025%的股份,实际支付价款万元,其中包括已经宣告发放现金股利万元,在购买过程中1600100支付手续费万元。该股份取得后能够对乙公司施加重大影响。

20新华实业股份有限公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本,其账务处理为:借:长期股权投资———乙公司———成本15000000应收股利1000000贷:银行存款16000000以发行权益性证券方式取得的长期股权投资,应当按发行权益性证券的公允价值作为2.

初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除,溢价收入不足的,应冲减盈余公积和未分配利润。

【例】年月,新华实业股份有限公司通过增发万股(每股面值元)本7-82019520001192企业普通股作为对价取得对乙公司的股权。此次增发的普通股的公允价值为万20%4200元。为增发该部分普通股,新华实业股份有限公司支付了万元的佣金和手续费。取得乙100公司该部分股权后,新华实业股份有限公司能够对乙公司施加重大影响。

借:长期股权投资———公司———成本B42000000贷:股本20000000资本公积———股本溢价22000000借:资本公积———股本溢价1000000贷:银行存款1000000投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成3.

本,但合同或协议约定价值不公允的除外。

对于通过非货币性资产交换、债务重组等方式取得的长期股权投资的初始投资成本的4.

确定,其投资成本应当按照其相应的企业会计准则确定。

二长期股权投资的后续计量企业取得的长期股权投资在持有期间,要根据对被投资方是否能够实施控制,分别采用成本法或权益法进行核算。

(一)成本法成本法的定义及适用范围1.

成本法,是指长期股权投资的账面价值按初始投资成本计量,除追加或收回投资外,一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法。投资方对被投资方能够实施控制的长期股权投资,即对子公司的长期股权投资,应当采用成本法核算。投资方在判断对被投资方是否具有控制时,应综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权,但在个别财务报表中采用成本法进行核算时,应仅考虑直接持有的股权份额。

成本法的核算2.

()采用成本法核算的长期股权投资,初始投资或追加投资时,按照初始投资或追加投资1

时的成本增加长期股权投资的账面价值。

()被投资单位宣告分派的现金股利或利润中,投资企业享有的部分,应确认为当期投资2

收益,不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。

【例】新华实业股份有限公司于年月日以银行存款万元取得乙公7-920193121000司的股权。新华实业股份有限公司取得该部分股权后,能够有权力主导乙公司的相关活80%动并获得可变回报。年月日,乙公司宣告分派现金股利,新华实业股份有限公司按2019410照持股比例确定可分回万元。乙公司于年月日实际分派股利。

602019510新华实业股份有限公司应进行的账务处理为:借:长期股权投资———乙公司10000000贷:银行存款10000000193借:应收股利600000贷:投资收益600000借:银行存款600000贷:应收股利600000(二)权益法权益法的定义及其适用范围1.

权益法,是指投资以初始投资成本计量后,在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。

投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资,即对合营企业投资及对联营企业投资,应当采用权益法核算。

权益法核算2.

()初始投资成本的确定,按以下两步进行:1

一是初始投资或追加投资时,按照初始投资成本或追加投资的成本,增加长期股权投资的账面价值。

二是比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。对于初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不要求调整长期股权投资的成本;对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,应对长期股权投资的成本进行调整,两者的差额应作为收益处理,计入取得投资当期的营业外收入,同时调整增加长期股权投资的账面价值。

【例】新华实业股份有限公司于年月日取得公司的股权,实际支7-10201911B30%付价款万元。取得投资时公司净资产账面价值为万元(假定被投资单位各项8000B24000可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同)。新华实业股份有限公司在取得对公司B

的股权后,能够对公司的生产经营决策施加重大影响,新华实业股份有限公司对该项投资B

采用权益法核算。账务处理如下:借:长期股权投资———公司———成本B80000000贷:银行存款80000000长期股权投资的成本万元大于取得投资时应享有公司可辨认净资产公允价值8000B的份额万元(),不对其初始投资成本进行调整。

720024000×30%假定本例中取得投资时公司可辨认净资产公允价值为万元,新华实业股份有B28000限公司按持股比例计算确定应享有万元,则初始投资成本与应享有公司可辨认30%8400B净资产公允价值份额之间的差额万元应计入取得投资当期的营业外收入,账务处理400如下:借:长期股权投资———公司———成本B84000000贷:银行存款80000000营业外收入4000000()持有投资期间,对属于因被投资单位实现净损益产生的所有者权益的变动,投资企业2

194按照持股比例计算应享有的份额,增加或减少长期股权投资的账面价值,同时确认为当期投资损益。投资企业在确认应分担被投资单位发生的亏损时,应借记“投资收益”科目,贷记“长期股权投资———损益调整”科目。在长期股权投资的账面价值减记至零以后,可以考虑账面上是否有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目,如果有,则应以其他长期权益的账面价值为限,继续确认投资损失,冲减长期应收项目等的账面价值,借记“投资收益”科目,贷记“长期应收款”科目;因投资合同或协议约定导致投资企业需要承担额外义务的,按照或有事项准则的规定,对于符合确认条件的义务,应确认为当期损失,同时确认预计负债,借记“投资收益”科目,贷记“预计负债”科目。除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失,应在账外备查登记。被投资单位于以后期间实现盈利的,应按以上相反顺序进行处理。

()对被投资单位确认的其他综合收益及其变动,投资企业应当按照归属于本企业的部3

分,相应调整长期股权投资的账面价值,同时增加或减少其他综合收益。

()对被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益的其他变动,在4

持股比例不变的情况下,按照持股比例计算应享有或应分担的份额,增加或减少长期股权投资的账面价值,同时确认为资本公积(其他资本公积)。

()被投资单位宣告分派现金股利或利润时,投资企业按持股比例计算应分得的部分,一5

般应冲减长期股权投资的账面价值,借记“应收股利”科目,贷记“长期股权投资———损益调整”科目。

()被投资单位分派的股票股利,投资企业不作账务处理。

6【例】沿用【例】,假定新华实业股份有限公司长期股权投资的成本大于取得7-117-10投资时公司可辨认净资产公允价值份额的情况下,新华实业股份有限公司、公司采用相BB同的会计政策。当期公司因将作为存货的房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房B

地产,转换日公允价值大于账面价值的差额万元计入了其他综合收益。除该事项外,200年公司实现净利润万元。年月公司宣告派发现金股利万元;2019B100020202B8002020年公司亏损万元;年全年实现净利润万元。假定不考虑相关税费,新华B2750020211000实业股份有限公司账务处理如下:新华实业股份有限公司的会计处理如下:年:2019()借:长期股权投资———其他综合收益1600000贷:其他综合收益600000()借:长期股权投资———公司———损益调整2B3000000贷:投资收益———公司B3000000年末“长期股权投资”账户的账面余额(万元)2019=8000+60+300=8360年:2020()宣告分派股利:3

借:应收股利2400000贷:长期股权投资———公司———损益调整B2400000195“长期股权投资”账户的账面余额(万元)=8360-240=8120()确认亏损:4

企业年度的亏损额为万元,则新华实业股份有限公司按其持股比例确认B202027500应分担的损失为万元,但长期股权投资的账面价值仅为万元,如果没有其他实质82508120上构成对被投资单位净投资的长期权益项目,则新华实业股份有限公司应确认的投资损失仅为万元,超额损失万元在账外进行备查登记:8120130借:投资收益81200000贷:长期股权投资———损益调整81200000年:2021()可恢复“长期股权投资”账户的账面价值(万元)5=1000×30%-130=170借:长期股权投资———公司———损益调整B1700000贷:投资收益———公司B1700000三长期股权投资的处置企业处置长期股权投资时,出售所得价款与处置长期股权投资账面价值和已确认但尚未收到的应收股利之间的差额,应确认为处置损益。采用权益法核算的长期股权投资,除上述规定外原计入其他综合收益或资本公积的金额,在处置时亦应进行结转,借记或贷记“其他综合收益”“资本公积———其他资本公积”账户,贷记或借记“投资收益”。

思考题什么是金融资产?我国现行会计准则如何对金融资产进行分类?

1.

什么是实际利率法?如何确定实际利率?

2.

交易性金融资产与其他债权投资公允价值变动的会计处理有何不同?

3.

什么是成本法?其适用范围是什么?

4.

什么是权益法?其适用范围是什么?

5.

实务训练题年月日,甲公司以万元(含已宣告但尚未领取的现金股利万元)购入1.201851062020乙公司股票万股作为交易性金融资产,另支付手续费万元;月日,甲公司收到现金2006530股利万元。年月日该股票每股市价为元;年月日,乙公司宣告分2020186303.22018810派现金股利,每股元,月日,甲公司收到分派的现金股利。至月日,甲公司仍0.28201231持有该交易性金融资产,期末每股市价为元。年月日以万元出售该交易性3.6201913630金融资产。假定甲公司每年月日和月日对外提供财务报告。

6301231196【要求】编制上述经济业务的会计分录。

年月日,甲股份有限公司从活跃市场上购入乙公司当日发行的面值2.201911500000元、期限年、票面利率、每年月日付息、到期还本的债券并分类为以摊余成本计量56%1231的金融资产,实际支付购买价款(包括交易费用)元。甲公司持有乙公司债券期间采528000用实际利率法确认利息收入并确定账面余额,假定不考虑所得税、减值损失等因素。

【要求】为甲公司编制持有乙公司债券期间相关的会计分录。

已知:(/,,)(/,,)PA5%5=4.32947667PF5%5=0.78352617(/,,)(/,,)PA4%5=4.45182233PF5%5=0.82192711197第章8

固定资产及无形资产学习目标了解固定资产和无形资产的概念及其内容,理解固定资产和无形资产确认、计量的方法和披露内容。

本章重点固定资产的增加和减少、固定资产折旧和固定资产减值等交易或事项的会计处理方法,以及无形资产的增减与摊销交易或事项的会计处理方法。

第一节固定资产概述一固定资产的概述(一)固定资产的概念我国《企业会计准则第号———固定资产》规定,固定资产是指同时具有下列特征的有形4

资产:为生产商品、提供劳务、出租或经营管理所得而持有;使用寿命超过一个会计年度。

1.2.

企业组织生产经营活动,除应拥有必不可少的流动资产以外,还需要拥有固定资产。固定资产与其他资产一样,是企业赖以生存的物质基础,是企业产生经济利益的源泉,关系到企业的正常运营与持续发展。但是,固定资产与流动资产是有较大区别的。从它们在企业的生产经营活动中所发挥的作用看,固定资产属于企业的劳动资料,流动资产一般属于企业的劳动对象;从使用寿命看,固定资产的使用寿命应超过一个会计年度,而流动资产的使用寿命一般不会超过一个会计年度;从资金存在形态看,固定资产现为固定资金形态,而流动资产则表现为货币资金、储备资金、生产资金和成品资金等形态。由此可见,无论是从固定资产和流动198资产概念的界定,还是它们所发挥的作用,以及它们的资金存在形态等方面看,它们之间都存在着较大的区别。

(二)固定资产的特征从固定资产的定义看,企业的固定资产应具有以下三个特征:第一,固定资产是企业为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的。企业持有固定资产的目的是生产商品、提供劳务、出租或经营管理,这意味着企业持有的固定资产是企业的劳动工具或手段,而不是直接用于出售的产品。就从事产品生产的企业而言,固定资产是指那些实际应用于产品的生产过程或经营管理的机器设备、房屋和建筑等。在企业的生产经营过程中,有些固定资产直接用于生产过程,起着把劳动者的劳动传导到劳动对象上去的作用,如机器设备等;有些固定资产起着辅助生产的作用,如运输工具和动力设备等;还有一些固定资产是作为生产过程的必要条件而存在的,如房屋和建筑物等。对于以提供劳务为主的企业而言,固定资产是指那些确实应用于其劳务提供过程和经营管理的机器设备和房屋等。企业以出售为目的而制造的设备和建造的房屋及建筑物等,在未出售前虽然也为企业所持有,但这些资产并不是用于企业生产商品,提供劳务的,也没有出租的意图,就不能将它们确认为企业的固定资产,而只能确认为企业的存货。总之,企业取得各种固定资产的目的是服务于其自身的生产经营活动,而不是对外部进行投资或者出售。当然,为企业所持有的资产不仅仅是固定资产。例如,企业取得的原材料等流动资产也是企业持有的资产,持有这些资产的目的也是用于企业生产商品、提供劳务或经营管理。但是,这些资产的使用寿命往往比较短,不符合固定资产“使用寿命超过一个会计年度”的特征,因而就不能确认为企业的固定资产,只能确认为企业的存货。

第二,使用寿命超过一个会计年度。固定资产的使用寿命是指企业预计使用固定资产的期间,或者该固定资产能生产商品或提供劳务的数量等。在通常情况下,固定资产的使用寿命可以根据其在企业生产商品和提供劳务等过程中使用的会计年度来确定。例如,对于一栋自行建造的用于产品生产的厂房,可以根据它的建筑质量以及该厂房被使用的程度等,预先估计出一个比较合理的使用年限,这个预计的使用年限就是该厂房的预计使用寿命。此外,某些固定资产的使用寿命也可以按照该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量来预计。

例如,一台用于产品运输的汽车可以行驶多少万千米,一台用于维修服务的设备正常可以使用多少个工时等,都可以作为预计这类固定资产使用寿命的标准。但不论采用什么方法对固定资产的使用寿命进行预计,其预计可使用期限应超过一个会计年度。这一特征决定了花费在固定资产上的支出应随着其使用分期进行摊销,而不是一次性地转化为企业某一期间的成本或费用。这种价值转移方式不同于企业的原材料等流动资产,流动资产的使用期限一般不超过一个会计年度,其实物形态一经耗用就会发生显著变化,花费在流动资产上的支出也是随着其被耗用而一次性地转化为固定会计期间的成本或费用。

第三,固定资产为有形资产。固定资产具有实物形态,这一特征将其与无形资产等资产清晰地区别开来。作为固定资产必须有一个存在的实体。例如,企业在生产经营过程中使用的各种生产和办公设备、房屋和各种建筑物等,都具有看得见、摸得着的实物形态。而没有实199物形态的资产是不能确认为企业的固定资产的。例如,企业的无形资产也是企业为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的,其使用寿命也超过一个会计年度,但无形资产没有实物形态,所以不属于企业的固定资产。当然,只具有一定实物形态也是不能定义为固定资产的。例如,企业储备的用于生产产品的原材料,虽然具有一定的实物形态,也为企业的生产经营而拥有,但其使用寿命一般不超过一个会计年度,因而不属于企业的固定资产,而属于企业的流动资产。此外,有的资产虽然具有固定资产的某些特征,如制造业企业所持有的劳动工具、用具和备品备件等资产,其使用期限往往超过一年,也能够为企业带来经济利益,但由于数量多,单价低,考虑到会计核算的成本效益要求,在实务中通常确认为企业的存货,而不确认为固定资产。特别应予注意的是:有些原来已经确认为企业的固定资产,但由于人为或自然灾害等原因已经损毁,以及已经达到使用寿命将要转入清理的部分,虽然它们仍具备一定的实物形态,但已经不能为企业带来预期的经济利益,对这部分资产也不能再将其确认为企业的固定资产,而应作为待处理财产。

(三)固定资产的分类企业的固定资产数量和品种很多,为了便于对固定资产进行实物管理和价值核算,有必要对固定资产进行科学、合理的分类。

固定资产按经济用途分类1.

固定资产的经济用途是指企业拥有的固定资产在其经营过程中的作用,按照这种方法对固定资产分类,有利于分析企业固定资产的使用范围,全面评估企业固定资产的整体结构状况。固定资产按照经济用途可以划分为以下两类:()经营用固定资产:它是指直接服务于生产经营过程的各种固定资产,如用于企业生产1

经营的房屋、建筑物、机器设备、运输设备等;()非经营用固定资产:它是指不直接服务于生产经营过程中的各种固定资产,如用于职2

工住宅、公共福利设施、文化娱乐和卫生保健等方面的房屋和建筑物等。

固定资产按使用情况分类2.

固定资产的使用情况是指固定资产在企业经营过程中的实际使用状况,按照这种方法对固定资产分类,有利于分析企业固定资产的存在形态,考核企业固定资产的使用效益。固定资产按照使用情况可以划分为以下四类:()使用中固定资产:它是指企业正在使用的经营用固定资产和非经营用固定资产。企1

业的房屋及建筑物无论是否在实际使用,都应视为使用中固定资产;由于季节性生产经营或进行大修理等原因而暂时停止使用以及存放在生产车间或经营场所备用、轮换使用的固定资产,也属于使用中固定资产。

()未使用固定资产:它是指已购建完成但尚未交付使用的新增固定资产以及进行改建、2

扩建等暂时脱离生产经营过程的固定资产。未使用固定资产只是企业暂时未用,但在以后的经营活动中还是要使用的固定资产,不同于下面所说的不需用固定资产。

()出租固定资产:它是指企业根据租赁合同规定,以经营租赁方式出租给其他企业临时3

使用的固定资产。在融资租赁方式下,出租固定资产相当于企业分期收款销售固定资产,不200能作为本企业的固定资产处理。

()不需用固定资产:它是指本企业多余的或不适用的待处置固定资产,即企业在未来的4

生产商品、提供劳务、出租或经营管理活动中不会再使用的固定资产。

固定资产按来源分类3.

固定资产的来源是指企业取得固定资产的方式,按照这种方法对固定资产分类,有利于分析企业对固定资产的投入情况。固定资产按照来源可以分为以下七类:()外购固定资产:它是指企业从外部购入的固定资产。

1()自行建造固定资产:它是指企业自行组织技术人员或施工人员,自行研制的设备、建2

造的房屋和建筑物等。

()投资者投入固定资产:它是指企业收到的投资者以设备和房屋等向企业投入,作为资3

本投资的固定资产。

()融资租入固定资产:它是指企业以融资租赁方式租入的固定资产。

4()改建和扩建新增固定资产:它是指企业通过改建或扩建而形成的固定资产。固定资5

产的改建一般是指企业在不扩大产品生产能力的情况下对原有固定资产的改造。固定资产的扩建一般是指企业以扩大产品生产能力为目的对原有固定资产的改造。但不论改建或扩建一般都会增加企业的固定资产。

()接受捐赠固定资产:它是指企业接受其他单位或个人捐赠的固定资产。

6()盘盈固定资产:它是指企业在财产清查中发现的实有数大于账面数的那部分固定7

资产。

固定资产按是否需要安装分类4.

这种分类方法主要应用于企业购置的机器设备等固定资产。按照这种方法对购入设备进行分类,有利于分清不同情况加强会计核算。对购入设备按照是否需要安装可以将其分为以下两类:()需要安装固定资产:它是指企业在购入后需要经过一定的安装程序才能达到预定可1

使用状态的设备。例如,企业购入的用于产品生产的机床、车床等设备一般应固定安装在一定的基础上,并经调试后方可判断是否已经达到了预定可使用状态。只有切实达到了预定可使用状态以后才能被确认为企业的固定资产。在未达到预定可使用状态之前,只能确认为企业为了工程建设而准备的专用设备。

()不需要安装固定资产:它是指企业在购入后不需要经过安装就能达到预定可使用状2

态的设备。例如,企业购入的运输汽车、客车和轿车等。这些设备在企业购入后就已达到了预定可使用状态,不必再进行安装即可马上投入使用,因而,对这类设备在购入后可直接确认为企业的固定资产。

以上固定资产的分类方法,不仅可以从不同角度反映企业固定资产的具体情况,而且对固定资产的核算会产生直接影响。

201二固定资产分类(一)按经济用途分类企业的固定资产按经济用途分类,可分为经营用固定资产和非经营用固定资产。

经营用固定资产,是指直接服务于企业生产、经营过程的各种固定资产。如生产经营1.

用的房屋、建筑物、机器设备、器具、工具等。

非经营用固定资产,是指不直接服务于生产、经营过程的各种固定资产。如职工宿舍、2.

食堂、浴室、理发室等使用的房屋、设备等。

(二)按使用情况分类企业的固定资产按使用情况分类,可分为使用中的固定资产、未使用的固定资产和不需用的固定资产。

使用中的固定资产,是指正在使用中的经营性和非经营性的固定资产。由于季节性经1.

营或大修理等原因,暂时停止使用的固定资产仍属于企业使用中的固定资产,企业出租给其他单位使用的固定资产和内部替换用的固定资产,也属于使用中的固定资产。

未使用的固定资产,是指已经完工或购建的尚未交付使用的新增固定资产以及因进行2.

改建、扩建等原因暂时停止使用的固定资产。如企业购建的尚待安装的固定资产、经营任务变更停止使用的固定资产等。

不需用的固定资产,是指企业多余或不适用,需要调配处理的固定资产。

3.

(三)综合分类将企业的固定资产划分为七类:经营用固定资产。

1.

非经营用固定资产。

2.

租出固定资产。指在经营租赁方式下出租给外单位使用的固定资产。

3.

不需用固定资产。

4.

未使用固定资产。

5.

土地。指过去已经估价单独入账的土地,因征地而支付的补偿费,应计入与土地有关6.

的房屋、建筑物的价值内,不单独作为土地价值入账。

融资租入固定资产。指企业以融资租赁方式租入的固定资产,在租赁期内,应视同自7.

有固定资产进行管理。

三固定资产的计价《企业会计准则———固定资产》规定:“固定资产应当按其成本入账。”这里的成本指历史成本,即原始价值。固定资产的计价主要有以下两种方法:(一)原始价值原始价值亦称原价或者原值,是指企业购建某项固定资产达到可使用状态前所发生的一202切合理、必要的支出。其主要优点是具有客观性和可验证性。

购置的不需要经过建造即可使用的固定资产,按实际支付的买价、运杂费、包装费、保1.

险费及交纳的相关税费等作为原价。如需要安装还应加上安装过程中的安装成本。

自行建造的固定资产,按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出作为2.

原价。

投资者投入固定资产的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协3.

议约定价值不公允的除外。

融资租入的固定资产,在租赁期开始日,承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值4.

与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值,将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值,其差额作为未确认融资费用。

在原有固定资产基础上进行改建、扩建的,按原固定资产的账面价值,减去改建、扩建5.

过程中发生的变价收入,加上由于改建、扩建而使固定资产达到预定可使用状态前发生的支出作为原价。

接受捐赠的固定资产,应按以下规定确定其原价:6.

()捐赠方提供了有关凭据的,按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为原价。

1()捐赠方没有提供有关凭据的,按如下顺序确定其原价:2

同类或类似固定资产存在活跃市场的,按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额,加上应支付的相关税费作为原价。

同类或类似固定资产不存在活跃市场的,按该接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值作为原价。

()如受赠的旧的固定资产,按照上述方法确认的价值减去按该项资产的新旧程度估计3

的价值损耗后的余额作为原价。

盘盈的固定资产,按同类或类似固定资产的市场价格,减去按该项资产的新旧程度估7.

计的价值损耗后的余额作为原价。

经批准无偿调入的固定资产,按调出单位的账面价值加上发生的运输费、安装费等相8.

关费用作为原价。

(二)净值(折余价值)固定资产净值也称折余价值,是指固定资产的原始价值减去已提折旧后的净额。这种计价方法主要用于计算盘盈、盘亏、毁损固定资产的溢余或损失等。

四账户设置工业企业对固定资产进行核算,一般应设置“固定资产”“在建工程”“累计折旧”“固定资产清理”“待处理财产损溢———待处理固定资产损溢”等总分类账户及其明细分类账户。

(一)“固定资产”账户该账户用于核算企业固定资产原始价值的增减变动和结存情况。该账户属于资产类,其203借方登记增加固定资产的原始价值,贷方登记减少固定资产的原始价值,期末余额在借方,反映企业期末固定资产的账面价值。

借方固定资产贷方期初余额新增固定资产的成本减少固定资产的成本余额:固定资产的账面价值(二)“在建工程”账户该账户用于核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出。该账户属于资产类账户,其借方登记建造和安装过程中所发生的全部支出,贷方登记结转完工工程实际成本,期末借方余额,反映企业尚未达到预定可使用状态的在建工程的成本。该账户应按建筑工程、安装工程、技术改造工程、待摊支出等设置明细账,进行明细分类核算。

借方在建工程贷方期初余额建造和安装过程中发生的全部支出完工转入固定资产的成本余额:尚未完工的工程的实际成本(三)“累计折旧”账户该账户用于核算企业固定资产累计折旧的增减变动和结存情况。该账户属于资产类的备抵调整账户,其结构与一般资产账户的结构刚好相反,其贷方登记累计折旧增加,借方登记累计折旧减少,期末余额在贷方,反映企业固定资产的累计折旧额。

借方累计折旧贷方期初余额结转累计折旧计提固定资产的折旧余额:固定资产的累计折旧额(四)“工程物资”账户该账户用于核算企业为在建工程准备的各种物资的价值,包括工程用材料、尚未安装的设备以及为生产准备的工器具等。该账户属于资产类账户,借方登记企业购入为工程准备的物资,贷方登记领用工程物资。本科目期末借方余额,反映企业为在建工程准备的各种物资的价值。该账户应按照“专用材料”“专用设备”“工器具”等进行明细核算。

204借方工程物资贷方期初余额新增为工程准备的物资领用工程物资余额:工程物资的账面价值(五)“固定资产清理”账户该账户用于核算企业因出售、报废和毁损等原因转入清理的固定资产净值以及在清理过程中所发生的清理费用和清理收入。该账户属于资产类账户,借方登记固定资产转入清理的净值和清理过程中发生的费用;贷方登记收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入,其贷方余额表示清理后的净收益;借方余额表示清理后的净损失,清理完毕后应将其贷方或借方余额转入“营业外收入”或“营业外支出”账户,结转后,“固定资产清理”账户应无余额。“固定资产清理”账户应按被清理的固定资产设置明细账。

借方固定资产清理贷方固定资产净值变价收入清理费用赔偿款项相关税费余额:净损失余额:净收益(六)“待处理财产损溢”账户该账户用于核算企业在清查财产过程中查明的各种财产物资的盘盈、盘亏和毁损。本科目下设置“待处理固定资产损溢”和“待处理流动资产损溢”两个明细科目。该账户属于资产类账户,借方登记财产清查中发现各种财产盘亏损失的金额、报经批准处理的盘盈数额;贷方登记财产清查中发现的盘盈溢余数额、报经批准处理的盘亏数额,其借方余额表示企业尚未处理的财产净损失,贷方余额表示企业尚未处理的财产净溢余。企业的财产损溢,应查明原因,在期末结账前处理完毕,处理后本科目应无余额。本科目可按盘盈、盘亏的资产种类和项目进行明细核算。

借方待处理财产损溢贷方财产清查中发现各种财产财产清查中发现的各种财产(除固定资产盘亏数额外)报经批准处理的盘盈数额盘盈溢余数额报经批准处理的盘亏数额余额:企业尚未处理的财产余额:企业尚未处理的财产净损失净溢余(七)“固定资产减值准备”账户该账户用于核算企业提取的固定资产减值准备。该账户属于资产类账户,贷方登记计提205固定资产减值准备,借方登记处置已计提固定资产减值准备的固定资产转销额。本账户期末贷方余额,反映企业已提取的固定资产减值准备。

借方固定资产减值准备贷方期初余额固定资产减值准备计提数处置固定资产时减值准备转销额余额:已提取的固定资产减值准备第二节固定资产初始计量企业取得固定资产,主要包括外购的固定资产、自行建造的固定资产、投资转入的固定资产、接受捐赠的固定资产、非货币性资产交换取得的固定资产、债务重组取得的固定资产以及盘盈的固定资产等,这里重点介绍外购的固定资产、自行建造的固定资产、接受投资的固定资产、接受捐赠的固定资产初始计量。

一购入固定资产企业购入固定资产应区别下列两种情况分别核算:(一)购入不需要安装的固定资产企业购入不需要安装的固定资产,在交付使用时,应按实际支付价款,借记“固定资产”“应交税费———应交增值税(进项税)”账户,贷记“银行存款”等账户。

【例】年月日,新华实业公司购入一台不需要安装即可投入使用的设备,取8-1201961得的增值税专用发票上注明的价款为元,增值税税额为元,另支付包装费并取300003900得增值税专用发票,注明包装费元,税率,增值税税额为元,款项以银行存款支付。

7006%42甲公司为增值税一般纳税人,应编制如下会计分录:计算固定资产成本:1.

固定资产买价30000加:包装费700编制购入固定资产的会计分录:2.

借:固定资产30700应交税费———应交增值税(进项税额)3942贷:银行存款34642(二)购入需要安装的固定资产企业购入需要安装的固定资产,应将购入固定资产的买价、运杂费、保险费、包装费以及206发生的安装费先通过“在建工程”账户核算,待安装完毕交付使用时,再由“在建工程”账户转入“固定资产”账户。

购入该项设备时:1.

借:在建工程贷:银行存款发生安装费时:2.

借:在建工程贷:银行存款该项设备安装完毕交付使用时,确定固定资产的价值为:3.

借:固定资产贷:在建工程【例】年月日,新华实业公司用银行存款购入一台需要安装的设备,取得的8-2201961增值税专用发票上注明的价款为元,增值税税额为元,支付安装费并取得增20000026000值税专用发票,注明安装费元,税率,增值税税额元。甲公司为增值税一般4000013%5200纳税人,应编制如下会计分录:购入进行安装时:1.

借:在建工程200000应交税费———应交增值税(进项税额)26000贷:银行存款226000支付安装费时:2.

借:在建工程40000应交税费———应交增值税(进项税额)5200贷:银行存款45200设备安装完毕交付使用时:3.

该设备的成本(元)=200000+40000=240000借:固定资产240000贷:在建工程240000二自行建造固定资产企业自行建造固定资产,可以采用自营和出包两种方式,因此会计核算应分不同的建造方式进行账务处理。

企业自行建造固定资产有自营和出包两种建造方式,无论采用何种方式,对所建工程都应按照实际发生的支出确定其工程成本。自行建造固定资产包括工程物资成本和工成本等。

进行自行建造固定资产的核算,除设置“固定资产”账户外,还应设置“在建工程”和“工程物资”账户。

207(一)“在建工程”账户本账户核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出。与固定资产有关的后续支出,包括固定资产发生的更新改造支出和房屋的装修费用等,满足固定资产确认条件的,也在本账户核算。该账户可分别设置“建筑工程”“安装工程”“在安装设备”“待摊支出”等明细账户。

其中:建筑工程成本主要包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等;安装工程成本即发生的各种安装费用;在安装设备是指需要安装设备本身的购买成本。以上这些成本发生时记入该账户的借方;工程完工达到预定可使用状态时,将其发生的全部成本结转至“固定资产”账户的借方。本账户期末为借方余额,反映在建工程的实际成本。

(二)“工程物资”账户本账户核算企业为在建工程准备的各种物资的成本,包括工程用材料、尚未安装的设备以及为生产准备的工器具等。该账户可按“专用材料”“专用设备”“工器具”等设置明细账户。

企业购入为建设项目准备的物资记入该账户的借方,领用工程物资时记入该账户的贷方;本账户期末为借方余额,反映企业为在建工程准备的各种物资的成本。

应予注意的是:工程物资由于具有特定的用途,因而应与企业用于产品生产的原材料分开进行核算。工程完工后剩余的工程物资转作本企业存货的,记入“原材料”等账户的借方,同时,记入本账户的贷方。工程完工后剩余的工程物资对外出售的,应确认其他业务收入并结转相应成本。上述事项涉及增值税的,应结转相应的增值税额。

【例】兴海公司拟自营建造办公楼一幢,购买相关工程物资,买价元(假定不8-3150000考虑增值税)。以上款项已全部用银行存款支付。编制的会计分录为:借:工程物资———专用材料150000贷:银行存款150000注:我国财政部发布的《增值税会计处理规定》(财会〔〕号)规定,一般纳税人自201622年月日后取得并按固定资产核算的不动产或者年月日后取得的不动产在201651201651建工程,其进项税额按现行增值税制度规定自取得之日起分年从销项税额中抵扣的,按当2

期可抵扣的增值税额,借记“应交税费———应交增值税(进项税额)”科目,按以后期间可抵扣的增值税额,借记“应交税费———待抵扣进项税额”科目。

【例】兴海公司自营建造办公楼领用专用材料元,发生人工费元;租8-41500035000用施工机械费元,用银行存款支付。编制的会计分录为:5000借:在建工程———建筑工程190000贷:工程物资———专用材料150000应付职工薪酬35000银行存款5000【例】兴海公司自行建造的办公楼完工,已办理竣工结算并交付使用,实际成本8-5元()。编制的会计分录为:19000150000+35000+5000借:固定资产190000208贷:在建工程———建筑工程190000【例】兴海公司采用发包方式对原有的一座成品仓库进行扩建。该仓库的账面原价8-6为元,已计提折旧元。现已转入扩建,结转该成品仓库有关账面资料。编制20000050000的会计分录为:借:在建工程———建筑工程150000累计折旧50000贷:固定资产200000注:例中所涉及的“累计折旧”账户的核算内容及其结构见本节“固定资产折旧的核8-6算”部分。

【例】兴海公司在对成品仓库进行扩建过程中发生支出元,用银行存款支付。

8-770000编制的会计分录为:借:在建工程———建筑工程70000贷:银行存款70000【例】兴海公司成品仓库扩建完工程工产,达到预定可使用状态,转为企业固定资8-8产,实际成本为元()。编制的会计分录为:220000150000+70000借:在建工程———建筑工程220000贷:固定资产220000【例】兴海公司将用长期借款建造的生产车间工程发包给启明建筑工程公司用银行8-9存款支付工程价款元。编制的会计分录为:750000借:在建工程———建筑工程750000贷:银行存款750000【例】兴海公司接银行通知,新建生产车间使用长期借款的利息元。用长期8-1090000借款支付。

借:在建工程———建筑工程90000贷:长期借款90000【例】兴海公司新建生产车间完工,经验收合格,交付使用,结转其实际成本。

8-11(元)750000+90000=840000借:固定资产840000贷:在建工程———建筑工程840000三接受投资固定资产接受投资者投入固定资产,应按投资合同或协议约定价值确定成本,但合同或协议约定价值不公允的,应按固定资产的公允价值确定。借记“固定资产”账户,贷记“实收资本/股本”账户。

【例】新华实业股份有限公司接受乙公司投入的设备一台,投资双方合同确认的价8-12209值为元并作为注册资本增加,设备已交付使用(假定不考虑增值税)。

500000借:固定资产500000贷:实收资本500000四接受捐赠固定资产接受捐赠的固定资产,应根据具体情况合理确定其入账价值。一般分为两种情况:(一)捐赠方提供了有关凭据的,按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费,作为入账价值。

(二)捐赠方没有提供有关凭据的,按如下顺序确定其入账价值:同类或类似固定资产存在活跃市场的,按同类或类似固定资产的市场价格估计的金1.

额,加上应支付的相关税费,作为入账价值。

同类或类似固定资产不存在活跃市场的,按该接受捐赠固定资产预计未来现金流量的2.

现值,加上应支付的相关税费,作为入账价值。

企业接受捐赠的固定资产在按照上述会计规定确定入账价值以后,按接受捐赠金额,计入营业外收入。

【例】年月日,华联实业股份有限公司接受一台全新专用设备的捐赠,捐8-13201961赠者提供的有关价值凭证上标明的价格为元,应交增值税为元,办理产权过11700015210户手续时支付相关税费元。

2900借:固定资产119900应交税费———应交增值税(进项税额)15210贷:营业外收入———捐赠利得132210银行存款2900五盘盈固定资产前面提到的几项业务都会使固定资产在量上产生增加。每项业务发生时,会计部门都应及时将增加的固定资产记录在相关的账簿内。但有时企业固定资产的增加却是不容易被及时掌握的,所以企业需要定期或不定期地对固定资产进行清查。通过清查,确定企业的固定资产是否与账簿记录相一致。如果通过清查发现有的固定资产在企业账簿上并没有做记录,那么这种情况就是“实大于账”了,这在会计上被称为固定资产的盘盈。

盘盈固定资产入账价值的确定方法是,如果同类或类似固定资产存在活跃市场的,应按同类或类似固定资产的市场价格,减去按该项固定资产新旧程度估计价值损耗后的余额确定;如果同类或类似固定资产不存在活跃市场的,应按盘盈固定资产的预计未来现金流量的现值计价入账。盘盈的固定资产待报经批准处理后,应作为企业以前年度的差错,记入“以前年度损益调整”科目。

210第三节固定资产后续计量一固定资产折旧(一)固定资产折旧的概念固定资产折旧是指固定资产由于损耗而减少的价值。固定资产的损耗分为有形损耗和无形损耗两种。有形损耗,是由于实物正常磨损、锈蚀以及风雨的侵蚀等的影响所引起的使用价值和价值的损失。无形损耗又称价值损耗,包括价格损耗和效能损耗,是由于劳动生产率提高,生产同样的机器设备所需要的社会必要劳动量减少,导致现有的机器设备发生的贬值损失,或由于科学技术不断进步,新的高效率的机器设备的出现,使现有机器设备变得陈旧过时,必须提前报废而产生的价值损失。

(二)固定资产计提折旧的范围计提折旧首先就要明确哪些固定资产应当提取折旧,哪些固定资产不提折旧,即固定资产计提折旧的范围。

企业应当对所有的固定资产计提折旧,包括以融资租赁方式租出的固定资产,但是,有1.

以下情况不用计提折旧:()已提足折旧仍继续使用的固定资产;1

()按规定单独估价作为固定资产入账的土地。

2此外,在确定计提折旧的范围时还应注意以下几点:2.

()固定资产应当按月计提折旧,并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。固定1

资产应自达到预定可使用状态时开始计提折旧,终止确认时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧。为了简化核算,当月增加的固定资产,当月不计提折旧,从下月起计提折旧;当月减少的固定资产,当月仍计提折旧,从下月起不计提折旧。

()固定资产提足折旧后,不论能否继续使用,均不再计提折旧,提前报废的固定资产也2

不再补提折旧。所谓提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。

()已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产,应当按照估计价值确定其3

成本,并计提折旧;待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值,但不需要调整原已计提的折旧额。

(三)影响固定资产折旧的主要因素固定资产的原值1.

企业确定固定资产应计提的折旧总额,是以固定资产原值为基础,再减去预计净残值,如果对固定资产已计提减值准备,还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

211固定资产的预计净残值2.

固定资产的预计净残值,是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态,企业目前从该项资产中获得的扣除预计处置费用后的金额。

固定资产使用寿命3.

固定资产使用寿命,是指企业使用固定资产的预计时间,或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。企业确定固定资产使用寿命时,应当考虑下列因素:该项资产预计生产能力或实物产量;该项资产预计有形损耗,如设备使用中发生磨损、房屋建筑物收到自然侵蚀等;该项资产预计无形损耗,如因新技术的出现而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求变化使产品过时等;法律或者类似规定对该项资产使用的限制。

固定资产减值准备4.

固定资产减值准备,是指固定资产已经计提的固定资产减值准备累计金额。

(四)固定资产折旧方法企业在对固定资产计提折旧时,常用的计算折旧的方法有两种:直线法、加速折旧法。根据《企业会计准则第号———固定资产》规定,企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预4

期实现方式,合理选择固定资产折旧方法。选用折旧方法应当遵循一致性原则,一经确定,一般情况下不得随意变更。企业如果按规定变更计提折旧方法,应在会计报表附注中予以说明。

直线法1.

直线法包括年限平均法和工作量法。实际上,工作量法是年限平均法的补充和延伸。

()年限平均法1

年限平均法,是将固定资产的折旧平均地分摊到预计使用年限的一种方法。在实际工作中,年限平均法适用于房屋、建筑物等固定资产的折旧计算。采用这种方法计算的每期折旧额均是相等的。计算公式如下:原值(预计残值预计净残值)年折旧额--=预计使用年限原值(预计净残值率)或×1-月折旧额年折旧额=预计使用年限=÷12【例】新华实业有一幢厂房,原价为元,预计可使用年,预计报废时的8-14500000020净残值率为。该厂房的折旧率与折旧额的计算如下:2%年折旧率()/=1-2%20=4.9%月折旧率/=4.9%12=0.41%月折旧额(元)=5000000×0.41%=20500()工作量法2

工作量法是指按固定资产在整个使用期间所提供的工作量为基础来计算折旧额的一种方法。它是以每单位工作量耗费的固定资产价值相等为前提的。由于工作量法自身的特点,实际工作中,该方法适用于运输企业和其他的专业车队和客货汽车,以及某些价值高且不经212常使用或季节性使用的大型机器设备。采用该种方法单位折旧额相等,但各期折旧额与该固定资产的月工作量有关,不一定相等。其计算公式如下:(原值预计净残值)单位工作量折旧额-=预计总工作量原值(预计净残值率)或×1-=预计总工作量月折旧额单位工作量折旧额当月工作量=×【例】新华实业的一辆运货卡车的原价为元,预计总行驶里程为8-15600000500000公里,预计报废时的净残值率为,本月行驶公里。该辆汽车的月折旧额计算如下:5%4000单位里程折旧额()/(元/公里)=600000×1-5%500000=1.14本月折旧额(元)=4000×1.14=4560加速折旧法2.

加速折旧法,是相对于每年折旧额相等的匀速直线折旧法而言的。它是指固定资产每期计提的折旧费用,在使用的早期多提,后期少提,折旧费用逐年递减的一种折旧方法。采用加速折旧法的目的是使固定资产成本在估计使用年限内加快得到补偿。加速折旧方法包括双倍余额递减法和年数总和法。

()双倍余额递减法1

双倍余额递减法,是指在不考虑固定资产预计净残值的前提下,根据每期期初固定资产账面余额(固定资产原值减去累计折旧)和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧额的一种方法。由于每年年初固定资产净值没有扣除预计净残值。因此,在双倍余额递减法下,必须注意不能使固定资产的净值低于其预计净残值以下。根据我国企业会计准则规定,采用双倍余额递减法计提固定资产折旧,应在固定资产使用寿命到期前两年内将折旧方法改为年限平均法,将固定资产账面净值扣除预计净残值后的净值平均摊销。其计算公式如下:年折旧率预计使用年限=2÷×100%月折旧率年折旧率=÷12月折旧额固定资产账面净值月折旧率=×【例】年月日,新华实业股份有限公司购买一台不需安装的生产设备,该8-16201911设备原值万元,预计使用年限年,预计净残值万元,采用双倍余额递减法计100000510000提折旧。年折旧率及各年折旧额计算如表所示:8-1表折旧计算表8-1(双倍余额递减法)单位:万元年份期初账面价值年折旧率年折旧额累计折旧额期末账面价值110000040%40000400006000026000040%24000640003600033600040%144007840021600213续表年份期初账面价值年折旧率年折旧额累计折旧额期末账面价值从第年改为年限平均法4450%58008420015800()521600-1000050%58009000010000()年数总和法2

年数总和法,是将固定资产的原值减去预计净残值后的余额乘以一个逐年递减的分数计算每年折旧额的一种方法。这个分数的分子代表固定资产尚可使用的年数,分母代表预计使用年数的逐年数字总和。年数总和法所计算的折旧额随着年数的增加而逐渐递减。其计算公式如下:尚可使用年数年折旧率=各年尚可使用年数之和年折旧额(固定资产原值预计净残值)年折旧率=-×月折旧率年折旧率=÷12月折旧额(固定资产原值预计净残值)月折旧率=-×【例】承上例,年月日,新华实业股份有限公司购买一台不需安装的生产8-17201911设备,该设备原值元,预计使用年限年,预计净残值元,采用年数总和法计100000510000算年折旧额。其年折旧率及各年折旧额计算如表所示:8-2表折旧计算表8-2(年数总和法)单位:元年份尚可使用年数净值年折旧率年折旧额累计折旧额/

15900005153000030000/

24900004152400054000/

33900003151800072000/

42900002151200084000/

5190000115600090000(五)固定资产折旧的核算在会计实务中,企业一般都是按月计提固定资产折旧的。为了简化核算,月份内开始使用的固定资产,当月不计提折旧,从下月起计提折旧;月份内减少或停用的固定资产,当月仍计提折旧,从下月起停止计提折旧。因此,企业各月计提折旧时,可在上月计提折旧的基础上,对上月固定资产的增减情况进行调整后计算当月应计提的折旧额。用公式表示如下:当月固定资产应计提总额上月固定资产计提的折旧额上月增加固定资产应计提的=+月折旧额上月减少的固定资产应计提的月折旧额-

固定资产的折旧费用,应根据固定资产的受益对象分配计入有关的成本或费用中。例214如,企业管理部门使用的固定资产计提的折旧费用,应计入管理费用;生产部门使用的固定资产计提的折旧费用,应计入制造费用;专设销售机构使用的固定资产计提的折旧费用,应计入销售费用;经营性出租的固定资产计提的折旧费用,应计入其他业务成本;自行建造固定资产过程中使用的固定资产计提的折旧费用,应计入在建工程成本;未使用的固定资产计提的折旧费用,应计入管理费用等。

为了便于折旧的核算,企业一般通过编制“固定资产折旧计算表”进行折旧的计算和分配,并以此作为折旧核算的原始凭证。

【例】年月日,某公司编制的固定资产折旧额见表:8-1820198318-3表固定资产折旧计算表8-3年月日单位:元2019831使用上月增加固定资产上月减少固定资产费用固定资产项目本月折旧额部门原价月折旧额原价月折旧额分配厂房一6000060000机械设备车180000900008500700005900182600制其他设备间2000020000造小计260000262600费二厂房4000080000760047600用车机械设备7000020000180068200间小计110000115800使用固定资上月上月增加上月减少本月费用月折原价部门产项目折旧额固定资产固定资产折旧额分配旧额办公楼30000办公设备管理厂部23000运输工具费用8000小计61000其他业其他经营出租30003000务成本合计434000440000根据表的固定资产折旧计算表,折旧费用分配的会计分录为:8-3借:制造费用———一车间262600———二车间115800管理费用5800其他业务成本3000贷:累计折旧440000215二固定资产后续支出(一)固定资产后续支出概述概念1.

固定资产的后续支出,是指固定资产经初始计量并入账后又发生的与固定资产相关的支出,分为资本化的后续支出和费用化的后续支出。根据《企业会计准则第号———固定资产》4

规定,资本化的后续支出需符合以下条件之一:使流入企业的经济利益超过原先的估计、延长固定资产的使用寿命、使产品质量实质性提高、使产品成本实质性降低。在发生资本化的后续支出时,应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备予以转销,将固定资产的账面价值转入在建工程。在后续支出完工并达到预定可使用状态时,从“在建工程”科目转入“固定资产”。其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。

除资本化的后续支出外,其余用于固定资产日常维护的支出,即费用化的后续支出,如,应在发生时一次性计入当期费用,不再通过预提或待摊的方式核算。

处理原则2.

在实务中,对于固定资产发生的下列各项后续支出,一般处理方法如下:()固定资产修理费用,应当直接计入当期费用;1

()固定资产改良支出,应当计入固定资产账面价值,其增加后的金额不应超过该固定资2

产的可收回金额;()如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良,或固定资产修理和固定资产改良3

结合在一起,则企业应按上述原则进行判断,其发生的后续支出,分别计入固定资产价值或计入当期费用;()固定资产装修费用,符合上述原则可予资本化的,应当在“固定资产”科目下单设“固4

定资产装修”明细科目核算,并在两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内,采用合理的方法单独计提折旧。如果在下次装修时,该项固定资产相关的“固定资产装修”明细科目仍有余额,应将该余额一次全部计入当期营业外支出。如果对固定资产进行一般的修复性装修,装修费用则属于费用化后续支出,应直接计入当期损益,列入“管理费用”。

企业因执行《企业会计准则第号———固定资产》,对固定资产大修理费用的核算方法由4

原采用预提或待摊方式改为一次性计入发生当期费用的,其原为固定资产大修理发生的预提或待摊费用余额,应继续采用原有的会计政策,直至冲减或摊销完毕为止;自执行《企业会计准则———固定资产》后新发生的固定资产后续支出,再按上述原则处理。

(二)固定资产后续支出的核算费用化后续支出的核算1.

【例】年月日,新华实业股份有限公司对现有的一台生产用机器设备进行8-19201931日常维护,维护过程中领用本企业原材料一批,价值元,应支付维护人员的工资为200005元;不考虑其他相关税费。

000216分析:本例中,对机器设备的维护,仅仅是为了维护固定资产的正常使用而发生的,不产生未来的经济利益,因此应在其发生时确认为费用。新华实业股份有限公司账务处理为:借:管理费用25000贷:原材料20000应付职工薪酬———应付工资5000资本化后续支出的核算2.

【例】年月日,新华实业股份有限公司拥有的一条生产线,原值8-20201941900000元,已提累计折旧元,账面价值为元;由于生产的产品适销对路,现有生产线500000400000的生产能力已难以满足企业生产发展的需要,经过可行性研究,公司决定对该生产线进行扩建,以提高其生产能力;扩建工程从年月日起至月日止,历时三个月,共发生支201941630出元,全部以银行存款支付;该生产线扩建工程达到预定可使用状态后,预计其使用400000寿命将延长年(为简化计算过程,假设扩建过程中无其他相关税费),该生产线已交付使用。

5分析:由于对生产线的扩建支出,提高了生产线的生产能力并延长了其使用寿命,因此,此项后续支出应予以资本化,即增加固定资产的账面价值。其会计分录如下:()年月日,生产线转入扩建时:1201941借:在建工程400000累计折旧500000贷:固定资产900000()年月日至月日,发生各项后续支出时:2201941630借:在建工程400000贷:银行存款400000()年月日,生产线扩建工程达到预定可使用状态并交付使用时:32019630借:固定资产800000贷:在建工程800000【例】新华公司为增值税一般纳税人,年月购入一架飞机总计花费8-212008128000万元(含发动机),发动机当时的购价为万元。甲公司未将发动机作为一项单独的固定资500产进行核算。年初,甲公司开辟新航线,航程增加。为延长飞机的空中飞行时间,甲公司2020决定更换一部性能更为先进的发动机。新发动机购价万元,增值税专用发票上注明的增700值税税额为万元;另需支付安装费用并取得增值税专用发票,注明安装费万元,税率9110,增值税税额万元。假定飞机的年折旧率为,不考虑预计净残值和相关税费的影13%1.33%响,假设替换下的老发动机报废且无残值,甲公司应编制如下会计分录:()年初飞机的累计折旧金额为:(元),将固定资1202080000000×3%×11=26400000产转入在建工程。

借:在建工程53600000累计折旧26400000贷:固定资产80000000217()安装新发动机:2

借:在建工程7000000应交税费———应交增值税(进项税额)910000贷:工程物资7910000()支付安装费用:3

借:在建工程100000应交税费———应交增值税(进项税额)13000贷:银行存款113000()年初老发动机的账面价值(元),42020=5000000-5000000×3%×11=3350000终止确认老发动机的账面价值。

借:营业外支出———非流动资产处置损失3350000贷:在建工程3350000()发动机安装完毕,投入使用。固定资产的入账价值5=53600000+7000000+100(元)。

000-3350000=57350000借:固定资产57350000贷:在建工程57350000第四节固定资产期末计价一固定资产减值损失的核算(一)固定资产减值的概念固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值这样一种情况。

我国《企业会计准则》规定,企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象。存在下列迹象的,表明资产可能发生了减值:资产的市价当期大幅度下跌,其跌幅明显1.

高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。企业经营所处的经济、技术或者法律等环2.

境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化,从而对企业产生不利影响。市3.

场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高,从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率,导致资产可收回金额大幅度降低。有证据表明资产已经陈旧过时或者其实4.

体已经损坏。资产已经或者将被闲置终止使用或者计划提前处置。企业内部报告的证据5.6.

表明资产经济绩效已经低于或者将低于预期,如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润(或者亏损)远远低于(或者高于)预计金额等。其他表明资产可能已经发生减值的迹象。

7.

资产存在减值迹象时,应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减218去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值,只要有一项超过了资产的账面价值,就表明资产没有发生减值,不需要再估计另一项金额。资产的公允价值减去处置费用后的净额,应当根据公平交易中有法律约束力的销售协议价格减去直接归属于该资产处置费用的金额确定;不具有法律约束力的销售协议,但存在资产活跃市场的,应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定,资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定。在既没有具有法律约束力的销售协议、又不存在活跃市场的情况下,应当以可获取的最佳信息为基础,估计资产的公允价值减去处置费用后的净额,同行业类似资产的最近交易价格或者结果可以作为估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的参考。企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的,应当以该资产未来现金流量的现值作为其可收回金额。

(二)固定资产减值损失的确定及账务处理固定资产减值损失的确定。固定资产减值损失是指可收回金额低于其账面价值所形1.

成的损失,对此,应当将资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为资产减值损失,计入当期损益,同时计提相应的减值准备。例如,企业某项资产经测试有减值迹象,其账面价值为元,经计算其可收回金额为元,确定的固定资产减值损失应为:150000120000(元)150000-120000=30000固定资产减值准备是根据谨慎性原则的要求,为应对固定资产的减值有可能给企业带来的风险而预先计提的一种准备金。如同企业为应对可能发生的坏账损失而预先计提坏账准备的作用,企业提取固定资产减值准备,就是为了应对固定资产的减值有可能给企业带来的损失,化解由于固定资产减值损失可能给企业的经营带来的风险,也有利于科学地确定各个会计期间的损益,进而合理地确认企业各个会计期间的财务成果。

固定资产减值损失的账务处理。为进行固定资产减值损失的核算,企业应设置“资产2.

减值损失”“固定资产减值准备”等账户。

()“资产减值损失”账户。本账户核算企业根据资产减值等准则计提的包括固定资产在1

内的各项资产减值准备所形成的损失。企业根据资产减值等准则确定固定资产发生的减值,按应减记的金额记入本账户的借方,记入“固定资产减值准备”账户的贷方。期末,将本账户发生额结转至“本年利润”账户时记入本账户的贷方。期末结转后本账户应无余额。

()“固定资产减值准备”账户。本账户核算企业固定资产发生减值时计提的减值准备。

2在资产负债表日,企业根据资产减值准则确定固定资产发生减值的,按应减记的金额记入“资产减值损失”账户的借方,记入本账户的贷方。处置固定资产时同时结转已计提的固定资产减值准备,记入本账户的借方。本账户期末为贷方余额,反映企业已计提但尚未结转的固定资产减值准备。

【例】兴海公司某一设备发生减值,其账面价值为元,经计算其可收回金额8-22100000为元。形成的减值损失为元()。编制的会计分录为:9000010000100000-90000219借:资产减值损失10000贷:固定资产减值准备10000二固定资产减少的核算(一)固定资产终止确认的条件固定资产减少意味着固定资产在企业中不复存在,因而应终止确认。终止确认是根据终止确认的条件将原来已确认的固定资产从账面上处理掉,并对其在处置过程中发生的收入或费用等进行账务处理的过程。按照《企业会计准则第号———固定资产》的规定,固定资产满4

足下列条件之一的,应当予以终止确认:该固定资产处于处置状态。处于处置状态的固定资产不再用于生产商品、提供劳务、1.

出租或经营管理,因此不再符合固定资产的定义,应予以终止确认。

该固定资产预期通过使用或处置不能产生未来经济利益。固定资产的确认条件之一2.

是“与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业”,如果一项固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益,就不再符合固定资产的定义和确认条件,应予以终止确认。

(二)固定资产减少的账务处理为进行固定资产减少的核算,仍然还要涉及前面介绍的“固定资产”“累计折旧”等账户。

企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损等,当固定资产减少时应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产处置一般通过“固定资产清理”账户进行核算。其会计处理一般经过以下几个步骤:第一,固定资产转入清理。固定资产转入清理时,应按固定资产账面价值记入“固定资产清理”账户的借方,按已计提的累计折旧,记入“累计折旧”账户的借方,原已计提减值准备的,按已计提的减值准备借记“固定资产减值准备”账户,按固定资产账面余额记入“固定资产”账户的货方。

第二,发生的清理费用。在固定资产清理过程中发生的其他有关费用以及应支付的相关税费,记入“固定资产清理”账户的借方,并贷记“银行存款”“应交税费”等账户。

第三,出售收入和残料等的处理。一方面应在“固定资产”账户的贷方冲减其原值,在“累计折旧”账户转销其已提折旧;另一方面应根据不同的情况进行相应的账务处理。对于出售和报废的固定资产,应通过“固定资产清理”账户进行核算。清理后发生的净收益应转入“资产处置损溢”账户或“营业外收入”“营业外支出”账户;对于在财产清查中发现的盘亏固定资产应先记入“待处理财产损溢”账户,经批准转销时转入“营业外支出”账户。另外,企业将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的,应当终止确认被替换部分的账面价值。同样也会减少原有的固定资产,当然也会增加新的固定资产。

这里需特别介绍一下“固定资产清理”账户。本账户核算企业因出售、报废和毁损、对外投资、融资租赁、非货币性资产交换、债务重组等原因转入清理的固定资产价值以及在清理过220程中所发生的清理费用和清理收入等。企业因出售、报废和毁损、对外投资、融资租赁、非货币性资产交换、债务重组等处置固定资产,按该项固定资产账面净额借记本账户,按其账面余额,贷记“固定资产”账户;收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等,应冲减清理支出。按实际收回价款和收回材料的价值记入“银行存款”“原材料”等账户的借方,贷记本账户。

第四,保险赔偿的处理。企业计算或收到的应由保险公司或过失人赔偿的损失,应冲减清理支出,借记“其他应收款”“银行存款”等账户,贷记“固定资产清理”账户。

第五,清理净损溢的处理。固定资产清理完成后产生的净损失,计入“固定资产清理”账户的借方余额,属于筹建期间的,借记“管理费用”账户,贷记“固定资产清理”账户;属于生产经营期间正常的处理损失,借记“资产处置损溢”账户或“营业外支出”账户,贷记“固定资产清理”账户;属于生产经营期间由于自然灾害等非正常原因造成的处理损失,借记“营业外支出———非常损失”账户,贷记“固定资产清理”账户。固定资产清理完成后实现的净收益,记入“固定资产清理”账户的借方,属于筹建期间的,借记“固定资产清理”账户,贷记“管理费用”账户;属于生产经营期间的,借记“固定资产清理”账户,贷记“资产处置损溢”账户或“营业外收入”账户;“固定资产清理”账户如有期末余额,反映企业尚未清理完毕的固定资产的价值以及尚未处理的清理净损溢(清理收入减去清理费用)。

【例】兴海公司将不需用的设备一台出售给长江公司,其原始价值为元,累8-23100000计折旧为元,已计提减值准备元。编制的会计分录为:200005000借:固定资产清理75000累计折旧20000固定资产减值准备5000贷:固定资产100000【例】以上设备在清理过程中,使用原材料元,用银行存款支付清理费8-2410001200元。编制的会计分录为:借:固定资产清理2200贷:原材料1000银行存款1200【例】出售上述设备收到价款元,已存入银行。假设不考虑相关税费,编制8-2590000的会计分录为:借:银行存款90000贷:固定资产清理90000【例】上述设备清理结束,将获得的净收益元()转为8-261280090000-75000-2200企业的资产处置损溢。编制的会计分录为:借:固定资产清理12800贷:资产处置损溢12800221【例】兴海公司的一台生产产品用设备因自然灾害毁损,其原价为元,累计8-2780000折旧为元。已将该设备转入清理,编制的会计分录为:30000借:固定资产清理50000累计折旧30000贷:固定资产80000【例】以上设备在清理过程中发生清理费用元,已用银行存款支付。编制的会8-28600计分录为:借:固定资产清理600贷:银行存款600【例】以上设备在清理过程中收回残料元。编制的会计分录为:8-29150借:原材料150贷:固定资产清理150【例】根据保险合同,以上设备损失应由保险公司赔偿元。编制的会计分8-3045000录为:借:其他应收款45000贷:固定资产清理45000【例】以上设备清理结束,将发生的净损失元()转8-31545050000+600-150-45000为企业的营业外支出。编制的会计分录为:借:营业外支出5450贷:固定资产清理5450三固定资产清查结果的核算(一)固定资产清查结果的概念固定资产清查是指企业对其在生产经营过程中使用的房屋、建筑物和设备等进行的清查。固定资产清查的结果主要有两个方面:在财产清查中发现固定资产盘盈和盘亏。其中:盘盈是指经过盘点得到的固定资产实有数量大于其账面结存数量;盘亏是指经过盘点得到的固定资产实有数量小于其账面结存数量。在财产清查中发现的固定资产的盘盈和盘亏,在会计上都应及时地进行处理。可见,准确地确定固定资产的盘盈和盘亏是进行固定资产清查结果核算的前提。

固定资产清查是企业财产清查的重要组成部分,进行固定资产清查的目的是保证固定资产的实有数与其账面数相符,如实地反映企业固定资产的实际状况,进而真实地反映企业的财务状况和经营成果。

(二)固定资产清查结果的账务处理对企业在财产清查中发现的固定资产盘亏及毁损,应通过“待处理财产损溢”账户进行核222算。本账户核算企业在财产清查过程中查明的各种财产盘盈、盘亏和毁损的价值。但应注意的是:企业如有固定资产的盘盈,应作为前期差错记入“以前年度损溢调整”账户,不通过本账户进行核算。就固定资产的清查盘点结果的处理而言,对于盘亏、毁损的各种固定资产应记入本账户的借方,同时记入“累计折旧”“固定资产减值准备”账户的借方,记入“固定资产”账户的贷方。固定资产的盘亏、毁损按管理权限报经批准后,按收回残料的价值记入“原材料”等账户的借方;按可收回的保险赔偿或过失人赔偿的金额记入“其他应收款”账户的借方;按本账户借方与贷方发生额之间的差额(固定资产盘亏形成的净损失),不同情况分别记入“管理费用”“营业外支出”等账户的借方,记入本账户的贷方。对企业的待处理固定资产损益应及时查明原因,在期末结账前处理完毕,处理后本账户应无余额。

【例】兴海公司在财产清查中发现盘盈设备一台,估计其重置价值为元。

8-32800000按规定作为前期差错处理。编制的会计分录为:借:固定资产800000贷:以前年度损溢调整800000例中涉及的“以前年度损溢调整”账户核算企业本年度发现的前期重要差错更正8-32涉及的调整以前年度损溢等事项。企业调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损,借记有关账户,贷记本账户;调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损,借记本账户,贷记有关账户;由于以前年度损溢调整增加的所得税,借记本账户,贷记“应交税费———应交所得税”账户;由于以前年度损溢调整减少的所得税,借记“应交税费———应交所得税”账户,贷记本账户。经上述调整后,应将本账户的余额转入“利润分配———未分配利润”账户。本账户如为贷方余额,借记本账户,贷记“利润分配———未分配利润”账户;如为借方余额,则做相反的会计分录。本账户在损溢调整结束后应无余额。

【例】兴海公司在财产清查中发现,由某员工负责保管使用的设备因使用不当发生8-33毁损,价值元,已计提折旧元。假定未计提无固定资产减值准备,也没有残值。

50003000经批准,由毁损造成的净损失应由该员工个人赔偿。

报经批准前,对发现的固定资产毁损进行处理。编制的会计分录为:1.

借:待处理财产损溢2000累计折旧3000贷:固定资产5000报经批准后,按批准意见进行处理。编制的会计分录为:2.

借:其他应收款2000贷:待处理财产损溢2000【例】兴海公司在财产清查中发现,企业用于产品生产的一台设备盘亏。设备实际8-34成本为元,已计提折旧元,已计提减值准备元。由于参加了财产保险,1800001000003000应由保险公司赔偿部分为元。经批准将盘亏净损失元转为企业的营业外7000070000支出。

223报经批准前,对发现的固定资产盘亏进行处理,编制的会计分录为:1.

借:待处理财产损溢77000累计折旧100000固定资产减值准备3000贷:固定资产180000报经批准后,按批准意见进行处理,编制的会计分录为:2.

借:其他应收款70000营业外支出7000贷:待处理财产损溢77000四固定资产核算的会计记录以上对固定资产交易或事项的账务处理进行了较为全面的探讨,在这些交易或事项的处理过程中,编制会计分录实际上是会计实务中填制记账凭证的过程,是为将交易或事项记入有关账户提供直接依据的。而根据记账凭证将发生的交易或事项在有关账户中进行登记是会计记录必不可少的重要环节,是会计确认和会计计量结果的真实体现,在财务会计的确认、计量、记录和报告这一处理系统中,会计记录是不可或缺的重要一环。

在实务中,固定资产的报告主要体现在编制财务会计报告文件中对固定资产有关情况的列示和披露。固定资产的有关情况主要体现在“资产负债表”中,具体又由两个部分组成:(一)在“资产负债表”正表中,应列示“固定资产”“在建工程”“工程物资”“固定资产清理”的期末余额和年初余额。其中的“固定资产”“在建工程”“工程物资”等项目应按其账面余额列示,即这些项目的余额应分别根据有关账户的原值减除其已计提折旧或资产减值准备等的差额填列,借以反映和报告企业固定资产的真实状况。

(二)在资产负债表的附注中,应披露与固定资产有关的下列信息:固定资产的确认条1.

件、分类、计量基础和折旧方法;各类固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧率;各类固2.3.

定资产的期初和期末原价、累计折旧额及固定资产减值准备累计金额;当期确认的折旧费4.

用;对固定资产所有权的限制及其金额和用于债务担保的固定资产账面价值;准备处置的5.6.

固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。在报表附注中披露以上与固定资产有关信息的目的是为财务报告的使用者提供更加详细的资料,以便于财务报告使用者据其对企业的固定资产进行准确评价,进而作出相关的经济决策。

224第五节无形资产一无形资产概述(一)概念无形资产,是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人,或为管理目的而持有的、没有实物形态的可辨认的非货币性长期资产。

无形资产一般应具备以下特征:没有实物形态;属于非货币性长期资产,能在多个会计期间为企业带来经济利益,其价值将在各个受益期间逐渐摊销;为企业使用而非出售的资产(如软件公司开发的计算机软件,开发方为存货,购买方为无形资产);提供的未来经济利益具有较大不确定性;可辨认性。无形资产能够从企业中分离出来或者划分出来,并能单独或者与相关合同、资产或负债一起,用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。

(二)分类按经济内容分类1.

无形资产按其反映的经济内容,可以分为专利权、商标权、著作权、土地使用权和特许权等。

按其是否有期限分类2.

分为有期限无形资产和无期限无形资产。有期限的无形资产的有效期由法律或契约规定,如专利权和专营权等;无期限无形资产的有效期在法律上无明确规定,如非专利技术。

按其形成来源分类3.

分为购入的无形资产、自创的无形资产、接受投资的无形资产以及接受捐赠的无形资产。

(三)无形资产的确认条件无形资产的确认要符合三个条件:符合无形资产的定义,即必须是企业拥有或控制的能给企业带来经济利益的没有实物1.

形态的资产;产生的经济利益很可能流入企业;2.

成本能够可靠地计量。

3.

(四)账户设置工业企业对无形资产进行核算,一般应设置“无形资产”“研发支出”“累计摊销”等总分类账户及其明细分类账户。

“无形资产”账户1.

该账户用于核算企业无形资产原始价值的增减变动和结存情况的账户。该账户属于资225产类,其借方登记增加无形资产的原始价值,贷方登记减少无形资产的原始价值,期末余额在借方,反映企业期末无形资产的账面价值。

借方无形资产贷方期初余额新增无形资产的成本减少无形资产的成本余额:无形资产的账面价值“研发支出”账户2.

该账户用于核算企业进行研究与开发无形资产过程中发生的各项支出。该账户属于资产类账户,其借方登记研究与开发无形资产过程中所发生的全部支出,本账户可按研究项目,分别设置“资本化支出”“费用化支出”;研究开发项目达到预定用途形成无形资产的,贷记本账户(资本化支出),期末将本账户归集的费用化支出金额转入“管理费用”账户,贷记本账户(费用化支出),期末借方余额,反映企业正在进行的无形资产研究开发项目满足资本化条件的支出。

借方研发支出贷方期初余额研究与开发过程中发生的全部支出达到预定用途形成无形资产的成本结转费用化支出金额余额:研究与开发项目满足资本化条件的支出“累计摊销”账户3.

该账户用于核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销。该账户属于资产类的备抵调整账户,其结构与一般资产账户的结构刚好相反,其贷方登记已计提的累计摊销,借方登记累计摊销减少,期末余额在贷方,反映企业无形资产的累计摊销额。该账户类似固定资产中的“累计折旧”账户。

借方累计摊销贷方期初余额结转累计摊销计提无形资产的累计摊销余额:无形资产的累计摊销额“无形资产减值准备”账户4.

该账户用于核算企业提取的无形资产减值准备。该账户属于资产类账户,是无形资产账户的备抵调整账户。该账户贷方登记计提无形资产减值准备,借方登记处置已计提无形资产减值准备转销额。本账户期末贷方余额,反映企业已提取的无形资产减值准备。

226借方无形资产减值准备贷方期初余额无形资产减值准备计提数处置无形资产时减值准备转销额余额:已提取的无形资产减值准备二无形资产的计量(一)无形资产初始计量无形资产一般按照实际成本计量,但对于不同取得方式的无形资产,其成本构成不完全相同,应根据具体情况而定。

外购无形资产1.

外购无形资产成本应包括买价、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中,直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出,包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等,但不包括为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用,以及在无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。

【例】年月日,新华实业股份有限公司购买一项生产专利技术8-35201961400000元,款项已通过银行存款支付。

分析:该项经济业务的发生,使企业增加了一项无形资产,应借记“无形资产”账户,同时使企业的银行存款减少,应贷记“银行存款”账户。会计分录如下:借:无形资产400000贷:银行存款400000自行研发无形资产2.

根据企业会计准则规定,对于企业内部的研究开发项目(包括企业取得的已作为无形资产确认的正在进行中的研究开发项目),研究阶段的支出,应当于发生当期归集后计入损益(管理费用);开发阶段的支出在符合特定条件时则可以确认为无形资产,即资本化。由于不同阶段支出的会计处理差异巨大,正确区分研究阶段和开发阶段就成为研发支出会计处理的关键。研究阶段具有计划性和探索性,是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备。

由于已进行的研究活动将来是否会转入开发,开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性,因此该阶段的支出,新准则规定应计入当期损溢。

企业自行开发无形资产发生的研发支出,不满足资本化条件的,借记本科目(费用化支出),满足资本化条件的,借记“研发支出———资本化支出”账户,贷记“原材料”“银行存款”“应付职工薪酬”等账户;研究开发项目达到预定用途形成无形资产的,应借记“无形资产”账户,贷记“研发支出———资本化支出”账户;期末,应将“研发支出———费用化支出”账户转入“管理费用”账户,借记“管理费用”账户,贷记“研发支出———费用化支出”账户。

227【例】新华实业股份有限公司自行研究、开发一项技术,截至年月日,8-3620181231发生研发支出合计元,经测试该项研发活动完成了研究阶段,从年月日2000000201911开始进入开发阶段。年发生开发支出元,假定符合《企业会计准则第号———20193000006无形资产》规定的开发支出资本化条件。年月日,该项研发活动结束,最终开发出2019630一项非专利技术。甲公司应编制如下会计分录:()年发生的研发支出:12018借:研发支出———费用化支出2000000贷:银行存款等2000000()年月日,发生的研发支出全部属于研究阶段的支出:220181231借:管理费用2000000贷:研发支出———费用化支出2000000()年,发生开发支出并满足资本化确认条件:32019借:研发支出———资本化支出300000应交税费———应交增值税48000贷:银行存款等348000()年月日,该技术研发完成并形成无形资产:42019630借:无形资产300000贷:研发支出———资本化支出300000接受投资者投入无形资产3.

对于投资者投入的无形资产,按投资各方确认的价值作为实际成本,但投资各方确认的价值不公允的除外。若企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产,应该按无形资产在投资方的账面价值作为实际成本。企业收到投资者投入的无形资产时,按投资各方确认的价值,借记“无形资产”账户,贷记“实收资本/股本”账户。

【例】年月日,新华实业股份有限公司接受投资者投入的专利权一项,价8-372019510值万元。

600000分析:该项业务的发生,使企业的无形资产增加,应借记“无形资产”账户,所有者权益增加,应贷记“实收资本”账户。会计分录如下:借:无形资产600000贷:实收资本600000接受捐赠的无形资产4.

企业接受捐赠的无形资产,其入账价值按照以下顺序确定:()捐赠方提供了有关凭据的,按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费确定;1

()捐赠方没有提供有关凭据的,按如下顺序确定:2

同类或类似无形资产存在活跃市场的,应参照同类或类似无形资产的市场价格估计的①

金额,加上应支付的相关税费确定;同类或类似无形资产不存在活跃市场的,按该接受捐赠的无形资产的预计未来现金流②

228量现值确定。

企业接受其他单位捐赠的无形资产,应按确定的实际成本,借记“无形资产”账户,贷记“资本公积”账户。

【例】新华实业股份有限公司于年月收到某公司捐赠的无形资产一项,发8-3820196票价格为元,另外以银行存款支付有关费用元。

800002000会计分录如下:借:无形资产82000贷:资本公积80000银行存款2000(二)无形资产的后续计量无形资产初始计量后,应在使用该项无形资产期间内计提累计摊销。对无形资产计提累计摊销的基础是估计其使用寿命,只有使用寿命有限的无形资产才需要在估计的使用寿命内采用系统合理的方法进行摊销,对于使用寿命不确定的无形资产,每年进行减值测试。本书重点介绍使用使用寿命有限的无形资产。

无形资产使用寿命的确定1.

无形资产的摊销期自其开始使用(即其达到预定用途)时起至终止确认时止。当月增加的无形资产当月开始计提摊销;当月减少的无形资产当月停止摊销。这与固定资产计提折旧的时间与规定有所不同。对于有使用寿命有限的无形资产的摊销期限确定,应遵循以下原则:()合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限的,摊销年限不应超过合同规定的受1

益年限;()合同没有规定受益年限但法律规定了有效年限的,摊销年限不应超过法律规定的有2

效年限;()合同规定了受益年限,法律也规定了有效年限的,摊销年限不应超过受益年限和有效3

年限两者之中较短者。

对于使用寿命不确定的无形资产,在持有期间内不需要摊销。无形资产的摊销期限一经确定,不得任意变更,否则须经有关部门批准。

无形资产的摊销方法2.

无形资产在取得当月开始采用直线法分期平均摊销,预计净残值一般为零,以下情况除外:有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该项无形资产;可以根据活跃市场得到无形资产预计残值信息,并且该市场在该项无形资产使用寿命结束时可能存在。无形资产摊销时,应当考虑该项无形资产所服务的对象,按计算的摊销额,借记“管理费用”“其他业务成本”账户,贷记“累计摊销”账户。

【例】新华实业股份有限公司于年月日购入新型专利权一项,购买时通8-39201911过银行支付价款元(假设无其他相关税费),预计使用年限为年。会计分录如下:24000005()购入无形资产时:1

229借:无形资产2400000贷:银行存款2400000()每月无形资产摊销时()22400000÷5÷12=40000借:管理费用40000贷:累计摊销40000(三)无形资产的期末计量无形资产处置1.

无形资产的处置,主要包括无形资产的对外出租、无形资产的转让以及无形资产的转销。

()无形资产出租1

无形资产出租取得的租金收入作为其他业务收入,借记“银行存款”账户,贷记“其他业务收入”账户;出租期间计提累计摊销时,应借记“其他业务成本”账户,贷记“累计摊销”账户;出租无形资产发生的有关费用,如派出技术服务人员的费用、出租无形资产的摊销价值等,作为其他业务支出,借记“其他业务成本”账户,贷记“银行存款”“无形资产”等账户。

【例】年月日,新华实业股份有限公司将一商标权出租给丙公司使用,租8-40201911期为年,每年收取租金元,新华实业股份有限公司在出租期间内不再使用该商标4180000权,该商标权初始入账价值为元,预计使用年限为年,采用直线法摊销,假定不180000015考虑营业税以外的其他税费并按年摊销。

新华公司会计分录如下:每年取得租金:①

借:银行存款180000贷:其他业务收入180000按年对该商标权计提累计摊销时:②

借:其他业务成本120000贷:累计摊销(/)120000180000015()无形资产转让2

企业出售的无形资产,按实际取得的转让收入,借记“银行存款”账户;按该项无形资产已提的减值准备,借记“无形资产减值准备”账户;按无形资产的累计摊销额,借记“累计摊销”账户;按无形资产的账面价值,贷记“无形资产”账户;按应支付的相关税费贷记“银行存款”“应交税金”等账户;按其差额贷记“营业外收入”账户或借记“营业外支出”账户。

【例】年月日,新华实业股份有限公司出售非专利技术一项,该非专利技8-412019310术取得时价值为元,已累计摊销元,未计提减值准备。出售时取得价款300000200000150元,不考虑税费等其他因素。会计分录如下:000借:累计摊销200000银行存款150000贷:无形资产300000营业外收入50000230()无形资产转销3

无形资产转销是指如果无形资产预期不能为企业带来经济利益,从而不再符合无形资产的定义,则应将其全部转销。当无形资产预期不能为企业带来经济利益时,企业应将该无形资产的账面价值予以注销。无形资产预期不能为企业带来经济利益的情形主要包括:有证据足以证明某项无形资产已经丧失了使用价值和转让价值;①

该无形资产已被其他新技术等所代替,并且该项无形资产已无使用价值和转让价值;②

该无形资产已超过法律保护期限,且不能给企业带来经济利益。

③无形资产因预期不能为企业带来经济利益,按该无形资产的累计摊销额,借记“累计摊销”账户;按该无形资产已计提的减值准备,借记“无形资产减值准备”账户;按该无形资产的原始价值,贷记“无形资产”账户;按该无形资产的账面价值,贷记“营业外支出”账户。

【例】新华实业股份有限公司将某项已过时的专利技术予以转销。转销时,该项专8-42利技术的账面余额为万元,已累计摊销万元,预计净残值为,已累计计提的减值准6003000备为万元,假定不考虑其他因素。会计分录如下:180借:营业外支出1200000累计摊销3000000无形资产减值准备1800000贷:无形资产———专利权6000000无形资产期末计价2.

()无形资产减值的确认1

根据企业会计准则规定,企业应定期对无形资产的账面价值进行检查,至少于每年末检查一次。当存在以下一种或数种情况时,应当预计无形资产的可收回金额,并将该无形资产的账面价值超过可收回金额的部分确认为减值准备:该无形资产已被其他新技术等所替代,使其为企业创造经济利益的能力受到重大不利①

影响;该无形资产的市价在当期大幅下跌,在剩余摊销年限内预期不会恢复;②

某项无形资产已超过法律保护期限,但仍然具有部分使用价值;③

其他足以表明该无形资产的账面价值已超过可收回金额的情形。

④可收回金额是指以下两项金额中的较大者:无形资产的销售净价,即该无形资产的销售价格减去因出售无形资产所发生的律师费和其他相关税费后的余额;预期从无形资产的持续使用和使用年限结束时的处置中产生预计未来现金流量的现值。

()无形资产计提减值准备的账务处理2

期末当企业所持有的无形资产的账面价值高于其可收回金额时,应按其差额,借记“资产减值损失”账户,贷记“无形资产减值准备”账户。

无形资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。

【例】年月日,新华实业股份有限公司外购非专利技术一项,实际支付的8-43201911价款为元。预计可使用年限为年。年月日,由于与该非专利技术相2000000520201231231关的经济因素发生不利变化,致使其发生价值减值。新华实业股份有限公司估计其可回收金额为元。假定不考虑其他相关税费的影响。会计分录如下:400000扣除摊销后/(元)=2000000-20000005×2=1200000无形资产计提减值准备金额(元)=1200000-400000=800000借:资产减值损失800000贷:无形资产减值准备800000思考题什么是固定资产?其确认标准有哪些?

1.

简述几种常见的固定资产取得途径及入账价值的确定。

2.

什么是固定资产折旧?影响固定资产折旧的因素有哪些?计提固定资产折旧的范围3.

如何确定?

简述固定资产后续支出的概念及会计处理原则?

4.

企业出售、报废、毁损等原因减少的固定资产一般应通过哪几个账务处理步骤?

5.

什么是无形资产?它有哪些特点?

6.

取得无形资产有哪些渠道?它们各是怎样核算的?

7.

实务训练题长风公司采用的固定资产折旧方法及相关材料如下:1.

()长风公司采用年限平均法进行固定资产折旧,某台设备原始价值元,预计净1200000残值率,预计使用寿命为年。

4%10()假定长风公司采用工作量法进行固定资产折旧,某台设备原始价值元,预计2200000净残值率,预计使用寿命为年。预计可工作小时。该设备投入使用后,各年的4%1040000实际工作时数假定为:前年每年小时,后年每年小时。

5500053000()假定长风公司采用双倍余额递减法进行固定资产折旧。某台设备原始价值3200000元,预计净残值率,预计使用寿命为年。

4%10说明:第、两年的折旧额应该用年限平均计算法。

910()假定长风公司采用年数总和法进行固定资产折旧,某台设备原始价值元,预4200000计净残值率,预计使用寿命为年。

4%10【要求】根据所给资料分别采用年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法计算该公司各年的折旧率和折旧额,各月的折旧率和折旧额。

星海公司年月发生有关固定资产的业务如下:2.20193()年月日,星海公司将一栋多年闲置不用的车间整体出售,出售的价款为12019381元,已通过银行收到款项。该项固定资产的原始价值为元,累计折旧2210001880000750232元。支付整修费用元。

000900()年月日,星海公司一台设备报废。该项设备原始价值为元,累计折2201931256000旧元。报废时支付清理费用元,变价收入(残料入库)元。

53760260720()年月日,星海公司一台设备因火灾烧毁。该设备原始价值为元,累3201931968000计折旧元。清理现场时发生清理费用元,收到保险公司款项元,残料变卖2100050030000收入元。

800【要求】根据以上业务编制相关会计分录。

233第章9

负债学习目标理解负债的概念及特点;区分不同类别的负债;掌握负债的账务处理。

本章重点应交税费、应付职工薪酬的核算;应付债券的确认与计量;各种负债科目的核算与账务处理。

第一节负债概述一负债的概念负债,是指企业过去的交易或者事项形成的,预期会导致经济利益流出企业的现时义务。

企业所承担的这一现时义务,能以货币计量,需以资产或劳务来偿付。一个企业的自有资金是有限的,负债是企业一项重要的资金来源。适度的负债经营,是所有企业生产经营的策略和方式。同时,由于企业的生产经营活动,也会自然产生一些暂收和应付款项,形成企业的负债。

企业的负债一般按其偿还期限的长短分为流动负债和非流动负债两类。

流动负债是指将在年或超过年的一个营业周期内偿还的债务,主要包括短期借款、11应付票据、应付账款、预收账款等。

非流动负债,是指偿还期在年或超过年的一个营业周期以上的债务,主要包括长期11借款、应付债券、长期应付款等。

234二负债的特征企业的负债有以下基本特征:(一)负债是由过去的交易或事项形成的导致负债的交易或事项必须已经发生,凡未来交易或事项可能给企业形成的义务,不能确认为企业的负债。例如,企业接受银行贷款则会产生偿还贷款的义务,从而产生了一笔负债,但如果企业只是签订了贷款意向性协议而还没有接受贷款,则不能确认这笔负债。

(二)负债是企业承担的现时义务现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。这里所指的义务可以是法定义务,也可以是推定义务。其中法定义务是指具有约束力的合同或者法律法规规定的义务,通常必须依法执行。例如,企业向银行借入款项形成借款,企业按照税法规定应当交纳的税款等,均属于企业承担的法定义务,需要依法予以偿还。推定义务是指根据企业多年来的习惯做法、公开的承诺或者公开宣布的政策而导致企业将承担的责任,这些责任也使有关各方形成了企业将履行义务解脱责任的合理预期。

未来发生的交易或者事项形成的义务,不属于现时义务,不应当确认为负债。负债是企业必须履行的经济责任,因为过去的交易或事项一般是以合同、协议或有关的法律法规作为约束条件,一旦形成负债的交易或事项已经发生,企业就不得不承担由此而带来的经济责任,即负债已成为了事实,并且它将伴随企业直到履行该项经济责任为止。

(三)负债的清偿预期会导致经济利益流出企业负债通常是在未来某一时日通过交付资产或提供劳务等来清偿。无论负债对应的现时义务是法定义务还是推定义务,其履行均会导致企业经济利益的流出。具体表现为交付资产、提供劳务、将一部分股权转给债权人等。对于负债,企业不能或很少可以回避。从此意义上讲,如果企业能够以其他形式回避某项义务,则该义务不能确认为一项负债。

例如,企业购入一批材料,款项未付,需要在某一时期用银行存款来清偿。当然,也可能以存货、固定资产、无形资产等非货币性资产来清偿。尽管企业清偿负债的形式多种多样,但任何形式下的负债清偿都会导致经济利益流出企业。

第二节流动负债一流动负债的概念与特点(一)流动负债的概念流动负债(又称短期负债),是指企业预计在一年(含一年)或超过一年的一个营业周期内235清偿的债务。从理论上说,流动负债与流动资产是密切相关的,通过两者的比较可以大致了解企业的短期偿债能力和清算能力。企业流动负债主要包括:短期借款、应付账款、应付票据、预收账款、应付职工薪酬、应交税费、应付股利、其他应付款等。

(二)流动负债的特点除具有负债的基本特点外,流动负债还具有以下特点:偿还期限短。流动负债一般是指偿还期限在一年以内或者超过一年的一个营运周期1.

之内必须偿还的债务。

举债目的是为了满足经营周转资金的需要。流动负债一般用来补充企业经营过程中2.

流动资金的需要。

负债的数额相对较小。与长期负债比较而言,流动负债具有金额小、期限短的特点。

3.

到期必须要用企业资产、提供劳务或举借新债来偿还。

4.

企业应根据流动负债的特点,加强对流动负债的管理与核算,及时筹措资金,按期偿还各项债务,严格遵守信贷和结算纪律,加速资金周转。

二短期借款(一)短期借款的概念短期借款是企业向银行或其他金融机构借入的期限在年以内(含年)的各种借款。

11短期借款包括以下几种:临时借款,是企业由于临时性、季节性等原因申请取得的借①

款;生产经营周转借款,指企业为了满足当年生产经营活动资金的需要,向银行申请借入的②

款项;票据贴现借款,指持有银行承兑汇票或商业承兑汇票的企业,在资金周转发生困难③

时,向银行申请取得票据贴现的借款;结算借款,指企业在采用托收承付结算方式进行销售④

的情况下,以托收承付结算凭证为保证向银行取得的借款。

(二)短期借款的核算账户设置1.

短期借款。为了总括地反映和监督短期借款的取得和归还情况,企业应设置“短期借款”账户,用来核算企业向银行或其他金融机构借入的、偿还期限在一年以内的各种借款。该账户属于负债类账户,其贷方登记取得的各种借款,借方登记归还的借款,期末余额在贷方,反映尚未归还的短期借款本金。该账户按债权人设置明细账,并按借款种类进行明细分类核算。

财务费用。用于核算企业为筹集生产经营资金而发生的费用,包括利息支出(减利息收入)、汇兑损失(减汇兑收益)以及相关手续费支出等。发生的利息支出及手续费记入该账户的借方,发生的利息收入冲减财务费用,期末应将本账户的余额转入“本年利润”账户,结转后该账户无余额。

应付利息。用于核算企业按照合同约定应支付的利息,包括吸收存款、分期付息到期还本的长期借款、企业债券应支付的利息。报表日计算的应付利息登记在本账户的贷方,实际236支付利息时,登记在本账户的借方。期末余额在贷方,反映企业应付未付的利息。该账户按债权人设置明细账户。

会计核算2.

企业借入短期借款时,按借款本金,借记“银行存款”,贷记“短期借款”。

利息处理:按月支付利息的,支付时借记“财务费用”,贷记“银行存款”;按季度支付利息的,遵循权责发生制原则,每月计提利息时,借记“财务费用”,贷记“应付利息”;支付利息时,借记“应付利息”,贷记“银行存款”。

【例】新华实业股份有限公司于年月日从银行取得个月的短期借款9-12019216100元,月利率为,每月结算利息,到期日归还本息。

0000.5%新华实业股份有限公司的账务处理如下:()月日取得借款时,根据银行借款的相应凭证作会计分录:121借:银行存款100000贷:短期借款100000()到期前每月末计提借款利息(元):2100000×0.5%×1=500借:财务费用500贷:应付利息500、、、、月末做同样分录,共做次。

234565()到期月末(即月日)归还本金及本月利息元、前期已计提的利息37311000005002元。

500借:短期借款100000应付利息2500财务费用500贷:银行存款103000短期借款的会计核算方式一般有三种:到期一次还本付息、到期还本分期付息、分期还本分期付息。(后两种详细核算方式见第三章,在此不再赘述)会计实务中,企业在短期借款数额不多,各月负担的利息费用数额不大的情况下,年内各月份也可以采用简化的核算方法,即于实际支付利息的月份,将其全部作为当月的财务费用处理。但在年末,如果有应由本年负担但尚未支付的借款利息,应予预提,否则会影响年度所得税的计算。

三应付票据(一)应付票据的概念应付票据,是指企业在商品购销活动和对工程价款进行结算时因采用商业汇票结算方式而发生的,由出票人出票,委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。

237商业汇票,是指收款人或付款人(或承兑申请人)签发,由承兑人承兑,并于到期日向收款人或被背书人支付款项的票据,按承兑人不同分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。它包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。

应付票据分为带息票据和不带息票据两种,由于商业票据的期限较短(最长期限为个6

月),不论是否带息,我国都采用按票据面值记账。

(二)应付票据的核算账户设置1.

应付票据。为反映企业购买材料、商品和接受劳务供应而开出商业汇票的情况,企业应设置“应付票据”科目。该科目属于负债类账户,贷方登记开出的商业汇票面值和应计利息,借方登记到期支付(或结转)的票据款项;期末余额在贷方,反映企业持有的尚未到期的应付票据本息。

为加强对应付票据的管理,企业还应设置“应付票据登记簿”,详细登记应付票据的种类、号数、签发日期、到期日、票面金额、合同交易号、收款人姓名或单位名称,以及付款日、金额等详细资料。票据到期结清时,应在登记簿中逐笔注销。

会计核算2.

形成票据负债时,按票据面值,贷记“应付票据”,借记“在途物资”(或原材料)、“应交税费”等;或是以商业汇票抵付应付账款时,借记“应付账款”,贷记“应付票据”;企业开出的带息票据,应于期末计算利息时,借记“财务费用”,贷记“应付票据”;支付票据(主要是银行承兑汇票)手续费时,借记“财务费用”,贷记“银行存款”;票据到期承兑时,按票据账面余值借记“应付票据”,贷记“银行存款”;商业承兑汇票到期如无力支付票据款,应将“应付票据”账面余额转入“应付账款”,待双方协商后再进行处理;银行承兑汇票到期企业无力支付票据款,则应将“应付票据”账面余额转入“短期借款”。

注意:到期不能支付的带息票据,转入“应付账款”后,期末时不再计提利息。

【例】新华实业股份有限公司于年月日开出一张面值为元、期限为9-220195123200个月的不带息商业承兑汇票,用于向星光厂采购燃料。增值税发票上注明的燃料价款为620元,增值税税额为元。材料已入库。新华公司应做如下会计分录:0002600()开出票据时:1

借:原材料20000应交税费———应交增值税(进项税额)2600贷:应付票据———星光厂22600()假如票据到期时,公司无力支付票据款时,应做如下会计分录:2

借:应付票据———星光厂22600贷:应付账款———星光厂22600【例】年月日,新华实业股份有限公司因向星光厂购买燃料,按合同规定开9-3201961出一张票面金额为元,期限为个月的带息商业承兑汇票,每月利率为。票据11300030.1%到期后,公司如数付款。新华实业股份有限公司相关账务处理如下:238()开出票据时:1

借:原材料100000应交税费———应交增值税(进项税额)13000贷:应付票据———星光厂113000()年月日计算利息时:()2201971113000×0.1%×1=113借:财务费用113贷:应付票据———星光厂113月日计算利息时做一次同样分录81()月日票据到期支付票据款和利息时:391借:应付票据———星光厂113339贷:银行存款113339上例中,如到期企业无力支付票据款,则会计分录为:借:应付票据113339贷:短期借款113339四应付账款(一)应付账款的概念应付账款是指企业因购买商品、接受劳务供应等业务时应支付给供应单位的款项。这是买卖双方在购销活动中取得物资与支付货款在时间上不一致而形成的负债。

应付账款和应付票据虽然都是由于交易而引起的流动负债,但两者有很大不同,应付票据是一种期票,是延期付款的证明,有承诺付款的票据作为凭据,而应付账款是尚未结清的债务。

(二)应付账款的确认与计量应付账款的入账时间,应以所购货物所有权的转移或接受劳务已发生为标志。在实际工作中,应区别情况处理:在货物和发票账单同时到达的情况下,应付账款一般待货物验收入库后,才按发票账单所列金额登记入账;在货物验收入库、发票账单未到的情况下,应付账款可暂不入账,在月份内等待,待收到发票账单后再根据情况处理;如月份终了仍未收到发票账单,应按估价或计划价格暂估入账,下月初再用红字冲回;待以后收到发票账单,再按具体情况处理。

应付账款的入账价值,一般按发票记载的应付金额入账。存在购货折扣的情况时,应区别处理:系商业折扣的,购货方应根据发票价格,也就是按扣除了商业折扣以后的金额入账;系现金折扣的,应先按发票上记载的应付金额记账,即按不扣除现金折扣的金额入账,待实际发生现金折扣时,再将现金折扣金额计入当期财务费用(减少当期的财务费用)。现金折扣的这种处理方法,也称总价法。我国只能采用总价法,这与前面的应收账款核算是一致的。

239(三)应付账款的核算账户设置1.

应付账款。为了核算和监督应付账款发生及偿还情况,企业应设置“应付账款”账户。该账户为负债类,贷方登记企业因购货、接受劳务供应而产生的应付款项及因无力支付到期商业汇票而转入的应付票据款;借方登记企业偿还、抵付的应付账款以及转销无法支付的应付账款;余额一般在贷方,表示企业尚未支付的应付账款。该账户应按供应单位设置明细账,进行明细分类核算。

会计核算2.

应付账款的核算,常见的有几种情况:()发生了应付账款,不管有无现金折扣,均按应付购货款的全部金额入账,借记“在途物1

资”和“应交税费———应交增值税(进项税额)”,贷记“应付账款”。

()企业偿付应付账款时,按照偿付货款的实际金额,借记“应付账款”,贷记“银行存款”。

2如果销货方在赊销商品时为了尽快回笼资金给购货方开出现金折扣条件,购货方应当按照总价法,将不考虑现金折扣的价款总额及相关税费确认应付账款的金额,按实际支付金额贷记“银行存款”,按实际享受的现金折扣贷记“财务费用”,同时转销“应付账款”账面值。

()企业接受劳务而发生应付账款时,根据供应单位的发票账单,按照费用分摊原则计入3

相应费用中,构成经营成本的,计入“生产成本”“制造费用”中,其余的一般记入期间费用。

()企业开出商业汇票抵付应付账款时,借记“应付账款”,贷记“应付票据”。

4()企业将应付账款划转出去或者确实无法支付的应付账款,应转入“营业外收入”,借记5

“应付账款”,贷记“营业外收入”。

【例】新华实业股份有限公司向大发公司购入材料一批,价款元,增值税税率9-410000为,付款条件为“/,/”。材料已验收入库,货款暂欠。做如下分录:13%110n30借:原材料10000应交税费———应交增值税(进项税额)1300贷:应付账款———大发公司11300若新华实业股份有限公司天内付款,则享受了的现金折扣,做如下分录:101%借:应付账款———大发公司11300贷:银行存款11187财务费用113【例】新华实业股份有限公司开出商业承兑汇票一张,票面金额元,期限为9-5200003个月,抵付前欠某单位的材料款。根据有关凭证,做如下会计分录:借:应付账款20000贷:应付票据20000【例】新华实业股份有限公司经批准将确实无法支付的应付账款元予以转销。

9-62000做如下会计分录:借:应付账款2000240贷:营业外收入2000【例】新华实业股份有限公司年月日有两批已入库材料货款未付,其中9-72019531甲公司发来的材料发票账单已到,增值税发票上注明价款元,增值税元;乙公A300003900司发来的材料单据未到,估价元入账。月末,新华公司应做如下会计分录:B60000()应付甲公司账款,做如下会计分录:1

借:原材料———材料A30000应交税费———应交增值税(进项税额)3900贷:应付账款———甲公司33900()因乙公司发票账单未到,只能暂估入账,做如下会计分录:2

借:原材料———材料B60000贷:应付账款———暂估应付款60000()月日,长江公司应将乙公司暂估入账款用红字冲销:361借:原材料———材料B60000贷:应付账款———暂估应付款60000【例】新华实业股份有限公司年月日根据有关资料结算本月应付电费9-8201963030元,其中基本生产车间生产用电元,车间照明用电元,厂部照明用电0002400040002000元。月日以银行存款支付上月的应付电费元,并按应付电费的支付增值税723000013%3元。新华公司相关的会计分录如下:900()月日结算电费时:1630借:生产成本———基本生产成本24000制造费用4000管理费用2000贷:应付账款———供电局30000()月日以银行存款支付电费及税费时:272借:应付账款30000应交税费———应交增值税(进项税额)3900贷:银行存款33900五预收账款(一)预收账款的概念预收账款是企业按照合同规定,向购货单位预收的款项。它是买卖双方协议商定,由供货方或提供劳务方预先向购货方或接受劳务方收取货款或订金而形成的负债,须在一年以内用产品或劳务来偿付。

(二)预收账款的核算为了总括反映和监督预收账款的收取、结算情况,企业应设置“预收账款”账户进行核算。

241该账户为负债类,贷方登记企业收到购货单位预付的货款及补付的货款,借方登记实际发出商品的价税款及退回的余额。期末余额如为贷方余额,表示企业向购货方预收的款项;期末余额如在借方,表示购货方应补付的款项。该账户按购货单位设置明细账,进行明细核算。

预收账款业务不多的企业,为了简化核算工作,也可以不设“预收账款”账户,预收的账款记入“应收账款”账户的贷方。采用这种方式,“应收账款”所属明细账账户可能会有贷方余额。月末,“应收账款”所属明细账户的贷方余额,在资产负债表上,应列入“预收账款”账户。

【例】新华实业股份有限公司于年月日预收大发公司货款元,存入9-920191310000银行。做如下会计分录:借:银行存款10000贷:预收账款———大发公司10000【例】新华实业股份有限公司于月日发给大发公司元货物,并开出增值9-105520000税专用发票,大发公司尚未补付账款。应做会计分录:借:预收账款———大发公司22600贷:主营业务收入20000应交税费———应交增值税(销项税)2600【例】新华实业股份有限公司于月日收到大发公司补付的货款元,货9-1151512600款存银行。应做会计分录:借:银行存款12600贷:预收账款———大发公司12600六应付职工薪酬(一)职工薪酬的组成职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬,包括企业为职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性薪酬,提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等,也属于职工薪酬范围。

货币性薪酬主要由以下几个部分组成:职工工资、奖金、津贴和补贴;职工福利费;医疗保险费、养老保险费、失业保险费、1.2.3.

工伤保险费和生育保险费等社会保险费;住房公积金;工会经费和职工教育经费;因与4.5.6.

职工解除劳动关系给予的经济补偿;其他与获得职工提供的服务相关的支出。

7.

非货币性福利,包括企业以自产产品发放给职工作为福利、将企业拥有的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等。

(二)应付职工薪酬的确认与计量在职工为企业提供服务的会计期间,企业应根据职工提供服务的受益对象,将应确认的职工薪酬计入相关成本或期间损益,同时确认为应付职工薪酬,但解除劳动关系补偿的除外。

计算应付职工薪酬时,国家还规定了应按职工薪酬总额的一定比例计提相应费用。例242如,应向社会保险经办机构交纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险,应向住房公积金管理机构交存的住房公积金,以及工会经费和职工教育经费、福利费等。

(三)应付职工薪酬的核算账户设置1.

为概括反映企业职工薪酬的情况,应设置“应付职工薪酬”账户,该账户属于负债类账户。

其贷方反映本月应发放的职工薪酬;借方反映企业实际发放的职工薪酬和结转从应付职工薪酬中扣还的各种代垫代扣款,本账户期末一般应无余额。

为详细反映职工薪酬的结算及发放,应付职工薪酬还应按“工资”“职工福利”“社会保险”“住房公积金”“工会经费”“教育经费”等设置明细账,进行明细核算。

会计核算2.

职工薪酬的账务处理主要包括职工工资费用分配、提取现金、以现金发放工资、结转代扣款项等几项内容。其中职工工资费用的分配,要根据职工提供服务的受益对象进行,即:与产品生产有关的,计入“生产成本”“制造费用”等账户;与在建工程有关的,计入“在建工程”账户;与研发支出有关的,计入“研发支出”账户;其余的,一般计入当期损益。

企业发放工资,应编制“职工工资结算汇总表”,并根据“职工工资结算汇总表”中的实发金额提现发放。“职工工资结算汇总表”中的代扣、代垫款项,是企业为职工垫付或代扣的款项,应在职工工资结算时予以转回。若为代扣款,则借记“应付职工薪酬”,贷记“其他应付款”;若为代垫款,如职工借款、代垫职工房租、水电费等,则贷记“其他应收款”;若为代扣个人所得税,则贷记“应交税费”。

【例】新华实业股份有限公司年月份职工工资结算汇总表如下:9-1220198表职工工资结算汇总表9-1年月单位:元20198代扣款项缺勤扣款基本应付代扣实发车间及部门奖金津贴代垫代扣工资工资个税工资事假病假房租社保第一生产工人10800013500146101150600134360864044801000120240车间管理人员120009009901389096063012300第二生产工人120000125001220090070014310036002900136600车间管理人员14000105014001645040025050015300机修生产工人20000290019802002468026014024280车间管理人员30002003305034802501903040厂部83000340034608986035030050088710专设销售机构人员800040066090609060合计3680003485035630230013004348801446088902000409530243()月日,根据职工工资结算汇总表,出纳提取现金元,以备发工资。会计1815409530分录为:借:库存现金409530贷:银行存款409530()当日,以现金发放工资。会计分录为:2

借:应付职工薪酬———职工工资409530贷:库存现金409530()结转代扣款项,会计分录为:3

借:应付职工薪酬———职工工资25350贷:其他应付款———代扣社保8890其他应收款———代垫房租14460应交税费———应交个人所得税2000()支付代扣社保时,会计分录为:4

借:其他应付款———代扣社保8890贷:银行存款8890现在不少企业为简化职工工资结算工作,将职工工资委托银行代发,这样就避免了企业提取现金、分发工资的过程中可能产生的不安全因素。企业只要每月将“职工工资结算汇总表”交一份给银行就可以了,银行会将职工个人的实发工资直接转入活期储蓄存单上。

【例】新华实业股份有限公司年月日结算职工工资,其费用分配情况见9-132019831表。

9-2表职工工资费用分配汇总表9-2年月20198项目第一生产车间第二生产车间机修生产厂部专设销售机构合计生产成本13436014310024680302140制造费用1389016450348033820管理费用8986089860销售费用90609060合计14825015955028160898609060434880会计分录为:借:生产成本———基本生产车间(第一车间)134360———基本生产车间(第二车间)143100———辅助生产成本(机修车间)24680制造费用———第一生产车间13890———第二生产车间16450244———机修车间3480管理费用89860销售费用9060贷:应付职工薪酬———职工工资434880【例】新华实业股份有限公司月份按工资总额的计提职工福利费。福利费9-14814%的费用分配情况与工资分配基本相同,所以会计分录为:借:生产成本———基本生产车间(第一车间)18810.40———基本生产车间(第二车间)20034———辅助生产成本(机修车间)3455.20制造费用———第一生产车间1944.60———第二生产车间2303———机修车间487.20管理费用12580.40销售费用1268.40贷:应付职工薪酬———职工福利60883.20【例】新华实业股份有限公司于年月用现金支付职工取暖费元。

9-1520191212000会计分录为:借:应付职工薪酬———职工福利费12000贷:库存现金12000企业每月还应按职工工资总额的计提工会经费,计提教育经费,按规定比例提2%1.5%取住房公积金、社会保险(提取比例各单位、各地市标准可能不同),其费用分配与工资费用分配基本相同,如果提取的金额较小,也可简单核算,其费用直接列在“管理费用”中。

七应交税费应交税费是指企业在一定时期内取得的营业收入和实现的利润或发生特定经营行为,要按照规定向国家交纳各种税金,这些应交的税金,应按照权责发生制的原则确认。这些应交的税金在尚未交纳之前,形成企业的一项负债。它主要包括增值税、消费税、城建税、教育费附加及企业所得税等。

为了总括地反映和监督企业各种税费的计提和缴纳情况,应设置“应交税费”账户。该账户的贷方登记企业按规定计算交纳的各种税金;借方登记企业已实际缴纳的各种税费和应抵扣的税费。贷方余额,反映企业尚未缴纳的税费;借方余额反映企业多交、预交或尚未抵扣的税费。该账户按应交税费的种类设置明细账,进行各种应交税费的明细分类核算。

(一)增值税的核算增值税是我国目前税制中最重要的税种,我国主要是以商品(含货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产)在流转过程中产生的增值额作为计税依据的一种流转税。具体245指从事货物的生产、销售、委托加工、修理修配劳务,销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人进行征收。

按照增值税有关规定,企业购入商品支付的增值税(即进项税额),可以从销售商品按规定收取的增值税(即销项税额)中抵扣。财政部和国家税务总局发布《关于简并增值税税率有关政策的通知》,年月日起,简并增值税税率结构,取消的增值税税率,并明确20177113%了适用税率的货物范围和抵扣进项税额规定。从年月日起,将制造业等行业11%201851增值税税率从降至,将交通运输、建筑、基础电信服务等行业及农产品等货物的增17%16%值税税率从降至。

11%10%由于纳税人的生产规模和会计核算健全程度不同,增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

一般纳税人应交增值税的核算1.

一般纳税人销售货物或提供增值税劳务时,其应纳税额为当期销项税额减去当期进项税额后的余额。其计算公式如下:应纳税额当期销项税额当期允许抵扣的进项税额=-()销项税额。指企业销售货物或提供应税劳务时,按照销售额和规定税率计算的,向购1

货方或接受劳务方收取的增值税税额。

销项税额不含税的销售额增值税税率(或)=×16%10%不含税销售额含增值税销售额(增值税税率)=÷1+()进项税额。指企业购进货物或接受应税劳务时所支付或负担的,准予从销项税额中2

抵扣的增值税税额。一般必须取得增值税专用发票或海关的完税凭证,或其他合法的票据凭证(运费发票、收购农副产品发票)才允许抵扣。其税额在相关发票上已注明。

()增值税的会计核算。

3购进货物或接受劳务时,企业除支付货款外,还应支付进项税额。会计分录为:①

借:在途物资/原材料/库存商品/生产成本/无形资产/固定资产/管理费用应交税费———应交增值税(进项税额)贷:应付账款/应付票据/银行存款若发生退货的,如原增值税专用发票已做认证,应根据税务机关开具的红字增值税专用发票做相反的会计分录;如原增值税专用发票未做认证,应将发票退回并做相反的会计分录。

企业销售货物(或视同销售)或提供劳务时,企业除收取货款外,还应收取销项税额,②

会计分录为:借:银行存款/应收账款/应收票据/其他货币资金贷:主营业务收入应交税费———应交增值税(销项税额)【例】新华实业股份有限公司为一般纳税人。本月购进甲材料一批,取得专用发票9-16注明的价款为元,税款元,开出银行承兑汇票支付货税款,材料已入库;本月销500006500售丁商品共计元,开出增值税专用发票,货款已委托银行收回。

80000246()采购材料时:1

借:原材料———甲材料50000应交税费———应交增值税(进项税额)6500贷:应付票据———单位××56500()销售商品时:2

借:银行存款90400贷:主营业务收入———丁商品80000应交税费———应交增值税(销项税额)10400新华实业股份有限公司本月实际应交增值税当期销项税额当期进项税额=-(元)=12800-8000=4800小规模纳税人应交增值税的核算2.

小规模纳税人计算确定应交增值税时,因其购进货物进项税额不准抵扣,应记入相关成本费用,因此不考虑进项税额,也不设销项税额、进项税额明细账户,一般就称为增值税。小规模纳税企业“应交税费———应交增值税”科目,应采用三栏式账户。

应纳税额不含税销售额适用征收率()=×3%不含税销售额含增值税销售额(适用征收率)=÷1+3%()小规模纳税人购买物资、服务、无形资产或不动产,取得增值税专用发票上注明的增1

值税应计入相关成本费用或资产,不通过“应交税费———应交增值税”科目核算。如采购材料时交纳的增值税直接入采购成本(因进项税不能抵扣),会计分录为:借:在途物资/原材料贷:银行存款/应付账款/应付票据/其他货币资金()企业销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产时根据销售额计算应交2

的增值税,会计分录为:借:银行存款/应收账款/应收票据/其他货币资金贷:主营业务收入/其他业务收入应交税费———应交增值税(销项税额)【例】某公司核定为小规模纳税人。年月购入甲材料,取得专用发票上注明9-1720195的材料款为元,增值税税款为元,所有款项以银行存款支付,材料已验收入库。

7800012480该企业本月销售子商品,所开出的普通发票中注明的价款为元,增值税征收率为,927003%所有款项通过银行收回。企业的会计处理为:()购进材料时:1

借:原材料———甲材料88140贷:银行存款88140()销售商品时,计算不含税的销售额()(元)2=92700÷1+3%=90000借:银行存款92700贷:主营业务收入———子商品90000247应交税费———应交增值税(销项税额)2700该公司本月应纳增值税税额为元。

2700(二)消费税的核算消费税是国家在普遍增收增值税的基础上,对某些需要限制和调节的消费品或消费行为再征收的一种流转税。凡在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人,就其销售额或销售数量,在特定环节征收的税种。我国目前应纳消费税的商品分为大类,15如烟、酒、鞭炮及焰火、化妆品、成品油、贵重首饰及珠宝玉石、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板、摩托车、小汽车、电池、涂料等税目。

消费税的计算有从价征收、从量征收、复合征收三种方法。

实行从价计征的应纳消费税税额销售额消费税税率=×(这里的销售额为不含增值税的销售额,即从价计算的消费税计税依据与增值税是一致的。)实行从量计征的应纳消费税税额销售量单位税额=×消费税是一种价内税,企业销售商品应缴纳的消费税是对商品销售收入的抵减,因而企业应纳的消费税作为一种支出,通过“营业税金及附加”账户来核算。账务处理一般为:借:税金及附加贷:应交税费———应交消费税【例】三达公司月份销售葡萄酒公斤,每公斤售价元,销售啤酒9-1810200006010吨,每吨售价元。已知上述销售价均为不含税销售价,葡萄酒的消费税税率为,啤450010%酒的消费税税率为每吨元,计算该公司本月应交的消费税,并做相应的账务处理。

250该公司本月销售葡萄酒应交的消费税(元)=20000×60×10%=120000该公司本月销售啤酒应交的消费税(元)=10×250=2500本月共计应交消费税(元)=120000+2500=122500会计分录为:借:税金及附加122500贷:应交税费———应交消费税122500以货币资金缴纳消费税时,会计分录为:借:应交税费———应交消费税122500贷:银行存款122500(三)城市维护建设税的核算城市维护建设税是指国家为了加强城市、乡镇的维护建设,稳定城乡建设资金的来源,向有生产、经营收入的单位和个人征收的税种。它以增值税、消费税实际缴纳的税额之和为计税依据,税率因纳税人所在地不同从不等。计算公式为:1%~7%应纳税额(应交增值税应交消费税)适用税率=+×在会计核算时,企业按规定计算出的城市维护建设税,借记“税金及附加”等科目,贷记“应交税费———应交城市维护建设税”科目;实际上交时,借记“应交税费———应交城市维护建248设税”科目,贷记“银行存款”科目。为了核算城市维护建设税的应交、实交情况,企业应设置“应交税费———应交城市维护建设税”明细账,同时,根据不同业务,分别计算城市维护建设税并作不同的账务:主营业务的应纳城市维护建设税,列入“税金及附加”账户。

1.

借:税金及附加贷:应交税费———应交城市维护建设税租赁、无形资产转让、销售材料等,应纳税额列入“其他业务成本”。

2.

借:其他业务成本贷:应交税费———应交城市维护建设税出售固定资产(不动产类)应纳税额,列入“固定资产清理”。

3.

借:固定资产清理贷:应交税费———应交城市维护建设税【例】新华实业股份有限公司地处城市,年月份主营业务应交增值税9-192019990000元,消费税元,材料销售业务应交增值税元,运输劳务应交增值税元。会2000050007000计分录如下:主营业务应交的城市维护建设税()(元)=90000+20000×7%=7700材料销售应交的城市维护建设税(元)=5000×7%=350运输劳务应交的城市维护建设税(元)=7000×7%=490结转本月应交的城市维护建设税时:1.

借:税金及附加7700其他业务成本———销售材料350———运输490贷:应交税费———应交城市维护建设税8540以货币资金缴纳税款时:2.

借:应交税费———应交城市维护建设税8540贷:银行存款8540(四)教育费附加教育费附加是国家为了发展我国的教育事业,提高国民的文化素质而征收的一项费用。

这项费用与城建税一样,也是按照企业应交流转税(增值税、消费税、营业税)的一定比例()计算,并与流转税一起缴纳。

3%(五)企业所得税的核算企业所得税是指根据企业本期实现的利润计算的一个税种。会计上设置“应交税费———应交所得税”来进行明细核算。

企业按规定计算交纳的所得税时,借记“所得税费用”,贷记“应交税费———应交所得税”;以货币资金缴纳所得税时,借记“应交税费———应交所得税”,贷记“银行存款”。

注意:依据财会【】号文规定,“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”201622249科目后,之前是在“管理费用”科目中列支的“四小税”(房产税、土地使用税、车船税、印花税),本次也同步调整到“税金及附加”科目。

八其他应付款其他应付款,是指与企业的主营业务没有直接关系的应付、暂收其他单位和个人的款项,如应付租入固定资产和包装物的租金、存入保证金、应付统筹金、职工未按期领取的工资等。

为了总括反映和监督企业各项其他应付、暂收款项的发生与支付情况,企业应设置“其他应付款”账户。该账户是负债类账户,贷方登记发生的各种其他应付、暂收款项;借方登记各种其他应付、暂收款项的支付、归还或转销额;贷方余额表示各种其他应付未付的款项。本账户应按其他应付、暂收的类别、单位或个人设置明细账进行明细核算。

其他应付款的核算,应注意以下两个问题:(一)应付租入的固定资产租金,是指企业采用经营租赁方式租入的固定资产所应支付的租金,这项租金应计入企业的费用;而融资租入的固定资产支付的租赁费,则作为长期负债,不在此核算。

(二)存入保证金是其他单位或个人由于使用企业的某项资产而交付的押金(如出租、出借包装物时收取的押金),是待资产归还后需退还的暂收款项。

其他应付款的账务处理主要有:企业发生的各种应付、暂收款时:1.

借:银行存款/管理费用贷:其他应付款支付、归还或转销其他应付款时:2.

借:其他应付款贷:银行存款【例】新华实业股份有限公司于月日出租设备一台,租期半年,出租时收取押9-20510金(月租金元);月日出租包装物二个月,收取押金元,月租金为。

3000040005123000800收取押金时:1.

借:库存现金33000贷:其他应付款———存入保证金33000到期收回设备,结算租金退回押金时:2.

借:其他应付款———存入保证金30000贷:其他业务收入24000应交税费———应交增值税(销项税额)3840银行存款2160到期收回包装物收租金退押金时,同前一样:3.

借:其他应付款———存入保证金3000250贷:其他业务收入1600应交税费———应交增值税(销项税额)256贷:银行存款1144第三节长期负债一长期负债的概念与特点长期负债,是指偿还期在一年以上或者超过一年的一个营运周期以上的债务,包括长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款等。

长期负债主要有以下几个特点:(一)数额大。企业举债多是为了扩大运营规模,增强生产能力,进行技术改造,或增加固定资产购建投入。

(二)偿还期限长。偿还期限都在一年以上或超过一年的一个营运周期以上。

(三)财务成本较高。相对于流动负债来说,长期负债金额大,期限长,偿还利率高,且手续也较烦琐,因而财务成本比短期负债要高,风险大,若企业经营不好,利息支出就成为企业的一项沉重的负担。

二长期借款长期借款,是指企业向银行或者其他金融机构借入的期限在一年以上(不含一年)的各种款项。这种借款主要用于固定资产的购建、改扩建工程、大修理工程以及补充生产资金等方面的需要,企业需要申请,并履行一定的程序。

为反映长期借款的取得、计息、归还等情况,企业应设置“长期借款”账户,该账户属于负债类账户,该账户贷方登记借入的长期借款本金及应计利息,借方登记偿还的长期借款本息,期末余额在贷方,贷方余额反映尚未归还的本息。该账户应按贷款单位和贷款种类设明细账,进行明细分类核算。

(一)取得长期借款企业借入长期借款存入银行时,按照实际收到的金额,借记“银行存款”账户,贷记“长期借款”账户,即借:银行存款贷:长期借款(二)长期借款的利息计算及账务处理利息计算有单利和复利两种方法:251单利计算只按借款本金计算利息,计算公式如下:利息本金利率期数=××本利和本金利息本金(利率期数)=+=×1+×复利计算是根据本金和前期利息之和计算本期利息,计算公式如下:本利和本金(利率)n=×1+式中,n表示计算期数。

【例】新华实业股份有限公司从银行借入三年期限的借款万元,年利率,每9-211006%年计息一次,到期一次还本付息。

按单利计算利息:三年本利和()(万元)=100×1+6%×3=118按复利计算利息:三年本利和()3(万元)=100×1+6%=119.1016长期借款的利息费用按以下原则计入有关成本、费用:属于筹建期间的发生利息费用,记入“管理费用”;属于生产经营期间的利息费用,记入“财务费用”;如果属于与固定资产购建、扩建有关的利息费用,在固定资产未达到可使用状态之前应予资本化,即记入“在建工程”;当固定资产达到可使用状态后再发生的利息支出,则应记入“财务费用”。

(三)长期借款到期处理长期借款到期偿还本金和利息时,借记“长期借款”“财务费用”等,贷记“银行存款”。

【例】新华实业股份有限公司发生如下经济业务:9-22年月日,从工商银行借入资金元,用于建造厂房。借款期限为两1.20171012000000年,年利率为,到期一次还本付息,不计复利。所借款项全部存入银行。

7.2%同日支付工程款元。

2.2000000年年末,预提本年长期借款利息。

3.2017年月日,厂房竣工,计算应计入在建工程的本年利息费用,同时结转工程4.2018101成本。

年年末,预提后个月的长期借款利息。

5.20182年月日,长期借款到期,向银行偿付借款本金和利息。

6.2019101要求:根据上述业务编制会计分录:借入资金时:1.

借:银行存款2000000贷:长期借款2000000支付工程款时:2.

借:在建工程2000000贷:银行存款2000000年年末预提本年利息额/(元)3.2017=2000000×7.2%×212=24000借:在建工程24000252贷:长期借款24000年应计入在建工程的本年利息费用/(元)4.2018=2000000×7.2%×1012=120000借:在建工程120000贷:长期借款120000厂房竣工时:5.

借:固定资产2144000贷:在建工程2144000年应计入当期财务费用的本年利息费用6.2018=2000000×7.2%-120000=24000(元)借:财务费用24000贷:长期借款24000到期归还本金和利息时:7.

借:长期借款2168000财务费用120000贷:银行存款2288000三应付债券债券是指公司为筹措长期资金,按照法定条件和程序向社会大众发行的、约定在一定期限还本付息的有价证券。

债券性质决定了不论公司是否盈利,在约定的期限内公司负有对债权人还本付息的义务。因此,会计核算上将公司发行的债券作为“应付债券”处理。

(一)债券发行价格的确定由于债券票面利率与市场利率可能不一致,公司债券发行价格可以分为平价发行、溢价发行、折价发行三种情况。平价发行是指企业债券按其面值发行;溢价发行是指债券按高于面值的价格发行;折价发行是指企业债券按低于面值的价格发行。一般情况下,当票面利率高于市场利率时,债券溢价发行;票面利率低于市场利率时,债券折价发行;票面利率等于市场利率时,债券平价发行。

债券溢价发行时,对债券持有人而言,因溢价购债券多付的价款,实质上是以后各期因债券票面利率高于市场利率多得的利息而预先付出的代价;对发行企业而言,因溢价发行债券多收的价款,是以后各期因债券票面利率高于市场利率多付利息而预先得到的补偿。相反,在债券折价发行的情况下,对债券持有人而言,因折价购入少付的价款,实质上是以后各期票面利率低于市场利率少得的利息而预先得到的补偿;对发行企业而言,因折价发行少收的价款,实质上是以后各期因票面利率低于市场利率少付利息而预先付出的代价。

债券发行价格债券面值的现值债券利息的现值=+债券面值复利现值系数债券面值票面利率年金现值系数=×+××253【例】新华实业股份有限公司于年月日发行面值为元的公司债9-232019111000000券,期限年,票面利率,每年付息一次,到期一次还本。假如发行时市场利率分别为510%、、(当市场利率为时,复利现值系数、年金现值系数为和;10%12%8%10%0.620923.79079当市场利率为时,复利现值系数、年金现值系数为和;当市场利率为12%0.567433.60478时,复利现值系数、年金现值系数为和),计算三种情况下债券的发行8%0.680583.99271价格。

当市场利率为时,债券发行价格为:10%(元)(平价)1000000×0.62092+1000000×10%×3.79079=999999≈1000000当市场利率为时,债券发行价格为:12%(元)(折价)1000000×0.56743+1000000×10%×3.60478=927908当市场利率为时,债券发行价格为:8%(元)(溢价)1000000×0.68058+1000000×10%×3.99271=1079851(二)债券发行账务及利息费用的核算为了反映和监督公司债券发行、偿还情况,需要设置“应付债券”账户,该账户贷方登记应付债券的本金和利息,借方登记归还的本金和利息,期末余额在贷方,反映尚未归还的债券本息。应付债券应按“面值”“利息调整”“应计利息”等设置明细账户,并按债券种类进行明细分类核算。此外,企业还应设置备查簿,登记债券的票面金额、债券票面利率、还本期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售部门等。

注:应付债券只有在一次性还本付息时,才设置“应计利息”明细账户,分次付息一次还本的,应通过“应付利息”总账核算。

债券发行的核算1.

企业发行债券,应按实际收到的金额,借记“银行存款”“库存现金”等账户,按债券面值金额,贷记“应付债券———面值”;溢价或折价发行的债券,还应按发行价格与票面金额之间的差额,贷或借记“应付债券———利息调整”。

【例】接【例】,债券发行价格等于债券面值,即平价发行,会计分录为:9-249-23借:银行存款1000000贷:应付债券———面值1000000【例】接【例】,债券发行价格低于债券面值,即折价发行,会计分录为:9-259-23借:银行存款927908应付债券———利息调整72092贷:应付债券———面值1000000【例】接【例】,债券发行价格高于债券面值,即溢价发行,会计分录为:9-269-23借:银行存款1079851贷:应付债券———面值1000000应付债券———利息调整79851债券利息和溢折价摊销2.

254()按面值发行的债券利息的处理1

发行债券的企业应在规定的付息日向债券持有者支付债券利息。在债券按面值发行的情况下,由于不存在溢价或折价的摊销问题,因而直接按债券票面值与票面利率计算利息。

【例】接【例】中,在平价发行时(每年付息一次还本),每年月日,按权9-279-241231责发生制原则的要求企业应确认利息费用:利息费用(元)=1000000×10%=100000会计分录为:借:财务费用(如果可资本化的则为在建工程)100000贷:应付利息———利息调整100000()溢折价发行的债券利息的处理2

债券发行的溢价或折价,实际上是对债券整个持续期内各期利息费用的调整。

当债券的票面利率高于市场利率时,发行企业按债券票面利率支付的各期利息就高于按实际利率支付的利息,其间的差额就由企业债券的溢价部分在债券发行时以溢价的形式一次收回。因此,溢价总额应在债券的整个存续期内进行摊销,即应在每期计算债券利息时,将预先收回的溢价部分抵减每期按票面利率计算的债券的应计利息,使之反映企业实际负担的利息费用。

当债券的票面利率低于市场利率时,发行企业按票面利率计算各期债券利息就低于按实际利率计算的利息,企业债券的折价部分,实际就是企业发行债券时,将各期少付的利息以折价的形式付给投资者。因此,折价总额应在债券的存续期内进行摊销,即应在每期计算债券利息时,将预先付出的折价加上按票面利率计算的债券利息作为企业当期的利息费用。

根据会计准则的规定,利息调整应在债券存续期内采用实际利率法进行摊销。

本期应付利息债券面值票面利率=×本期实际利息费用本期期初应付债券账面价值实际利率(市场利率)=×本期溢价摊销本期应付利息本期实际利息费用=-本期折价摊销本期实际利息费用本期应付利息=-【例】新华实业股份有限公司于年月日获准发行年期、一次还本付息的9-282015115债券元,确认的发行价格为元,债券利息于每年年末计提,到期支付,票50000005216474面利率为,假定债券发行时的市场利率为。新华公司据实际利率法确定各期的利息6%5%费用及摊销的利息调整金额,如表所示:9-3255表利息费用及摊销的利息调整金额表(实际利率法)9-3单位:元应付债券的应付利息实际利息费用溢价摊销付息日期摊余成本①=5000000×6%②=④×5%③=①-②④=④-③年月日2015115216474年月日20151231300000260823.7039176.305177297.70年月日20161231300000258864.8941135.115136162.59年月日20171231300000256808.1343191.875092970.72年月日20181231300000254648.5445351.465047619.26年月日20191231300000252380.7447619.265000000从表中可看出,在实际利率法下溢价发行债券时,应付债券的摊余成本逐期减少,利息费用也随其逐渐减少,而每期应付的利息是一定的,因此,每期摊销的利息调整会逐期增加,直至债券期满,债券的利息调整全部摊销完毕,其摊余成本与面值相等。

根据表,该企业发行时、每期确认利息费用时应编制会计分录如下:9-3年月日发行时会计分录为:①201511借:银行存款5216474贷:应付债券———面值5000000应付债券———利息调整216474年月日确认利息及摊销的会计分录为:②20151231借:财务费用/在建工程260823.70应付债券———利息调整39176.30贷:应付债券———应计利息300000年月日确认利息及摊销的会计分录为:③20161231借:财务费用/在建工程258864.89应付债券———利息调整41135.11贷:应付债券———应计利息300000年月日确认利息及摊销的会计分录为:④20171231借:财务费用/在建工程256808.13应付债券———利息调整43191.87贷:应付债券———应计利息300000年月日确认利息及摊销的会计分录为:⑤20181231借:财务费用/在建工程254648.54应付债券———利息调整5351.46256贷:应付债券———应计利息300000年月日确认利息及摊销的会计分录为:⑥20191231借:财务费用/在建工程252380.74应付债券———利息调整47619.26贷:应付债券———应计利息300000【例】新华实业股份有限公司于年月日获发行年期、一次还本分期付息9-292015115的债券元,确认的发行价格为元,债券利息于每年年末计提,到期支付,50000004789382票面利率为,假定债券发行时的市场利率为。新华公司据实际利率法确定各期的利5%6%息费用及摊销的利息调整金额,如表所示:9-4表利息费用及摊销的利息调整金额表(实际利率法)单位:元9-4应付利息实际利息费用折价摊销应付债券的摊余成本付息日期①=5000000×5%②=④×6%③=②-①④=④+③年月日2015114789382.00年月日20151231250000287362.9237362.924826744.92年月日20161231250000289604.7039604.704866349.62年月日20171231250000291980.9841980.984908330.60年月日20181231250000294499.8444499.844952830.44年月日20191231250000297169.5647169.565000000从表中可以看出,在实际利率法下折价发行债券时,应付债券的摊余成本逐期增9-4加,利息费用也随之逐期增加,而每期应付的利息是一定的,因此每期摊销的利息调整会逐期增加,直至债券期满,债券的利息调整全部摊销完毕,其摊余成本与面值相等。

根据表,该企业发行债券及各期摊销时应编制的会计分录如下:9-4年月日发行时会计分录为:①201511借:银行存款4789382应付债券———利息调整210618贷:应付债券———面值5000000年月日确认利息及摊销的会计分录为:②20151231借:财务费用/在建工程287362.92贷:应付利息250000应付债券———利息调整37362.92年月日支付利息时:③201611借:应付利息250000贷:银行存款250000年月日确认利息及摊销的会计分录为:④20161231257借:财务费用/在建工程289604.70贷:应付利息250000应付债券———利息调整39604.70年月日支付利息时:⑤201711借:应付利息250000贷:银行存款250000年月日确认利息及摊销的会计分录为:⑥20171231借:财务费用/在建工程291980.98贷:应付利息250000应付债券———利息调整41980.98年月日支付利息时:⑦201811借:应付利息250000贷:银行存款250000年月日确认利息及摊销的会计分录为:⑧20181231借:财务费用/在建工程294499.84贷:应付利息250000应付债券———利息调整44499.84年月日支付利息时:⑨201911借:应付利息250000贷:银行存款250000年月日确认利息及摊销的会计分录为:⑩20191231借:财务费用/在建工程297169.56贷:应付利息250000应付债券———利息调整47169.56年月日支付本金及最后一期利息时,应做的会计分录为:êIS201911借:应付债券———面值5000000应付利息250000贷:银行存款5250000【例】接【例】,假如新华实业股份有限公司于年月日发行的是到期9-309-29201511一次还本付息的年期债券,债券利息于每年年末计提,到期支付,其余条件都不变,则该企5

业发行债券及各期摊销时应编制的会计分录如下:年月日发行时会计分录为:①201511借:银行存款4789382应付债券———利息调整210618贷:应付债券———面值5000000年月日确认利息及摊销的会计分录为:②20151231258借:财务费用/在建工程287362.92贷:应付债券———应计利息250000应付债券———利息调整37362.92年月日确认利息及摊销的会计分录为:③20161231借:财务费用/在建工程289604.70贷:应付债券———应计利息250000应付债券———利息调整39604.70年月日确认利息及摊销的会计分录为:④20171231借:财务费用/在建工程291980.98贷:应付债券———应计利息250000应付债券———利息调整41980.98年月日确认利息及摊销的会计分录为:⑤20181231借:财务费用/在建工程294499.84贷:应付债券———应计利息250000应付债券———利息调整44499.84年月日确认利息及摊销的会计分录为:⑥20191231借:财务费用/在建工程297169.56贷:应付债券———应计利息250000应付债券———利息调整47169.56年月日支付本金及最后一期利息时,应做的会计分录为:⑦201911借:应付债券———面值5000000应付债券———应计利息1250000贷:银行存款6250000()债券到期还本付息的核算3

债券到期,对于分期付息、到期还本的债券,在偿还时按票面价值借记“应付债券———面值”账户,贷记“银行存款”;对于到期一次性还本付息的债券,借记“应付债券———面值”“应付债券———应计利息”账户,贷记“银行存款”。

【例】结合【例】,年月日,新华实业股份有限公司分期计息、一次还9-319-30201911本的年期债券到期,以银行存款支付本金及最后一期利息,会计分录为:5

借:应付债券———面值5000000应付利息250000贷:银行存款5250000【例】结合【例】,年月日,新华实业股份有限公司一次还本付息的9-329-30201911年期债券到期,偿还本息时,新华公司应作会计分录:5

借:应付债券———面值5000000应付债券———应计利息1250000259贷:银行存款6250000四长期应付款长期应付款是指除长期借款与应付债券以外的其他各种长期应付款项,主要包括应付引进设备款、应付融资租赁费等。

企业发生的长期应付款及以后归还情况的核算与监督,在会计账户上设置一个“长期应付款”科目。该科目属于负债类科目,其贷方登记发生的长期应付款,主要有应付补偿贸易补偿登记引进设备款及其应付利息、应付融资租入固定资产的租赁费等;借方登记长期应付款的归还数;期末余额的贷方,表示尚未支付的各种长期应付款。该科目应按长期应付款的种类设置明细科目,进行明细核算。

下面介绍一下补偿贸易引进设备应付款的账务处理:补偿贸易引进设备应付款是指企业采用补偿贸易方式引进国外设备时所发生的长期应付款项。

企业采取补偿贸易方式是指引进设备时,应按设备的价款及发生的所有运杂费(即到岸价)借记“固定资产”或“在建工程”等账户,贷记“长期应付款———应付引进设备款”账户;在引进设备时,发生的安装费、关税、国内运杂费等记入购建成本,即记入“在建工程”借方,贷记“银行存款”;归还设备款时,借记“长期应付款———应付引进设备款”,贷记“银行存款”“应收账款”等。

【例】新华实业股份有限公司于年以补偿贸易方式引进设备一套,设备价款9-332019及国外发生的各种费用共计万元,新华公司用人民币支付关税及国内运杂费用万元;1023.6支付安装费万元,新华公司做如下分录:5

设备运抵企业待安装时:1.

借:在建工程1020000贷:长期应付款———应付引进设备款1020000支付国内相关费用时:2.

借:在建工程36000贷:银行存款36000支付安装费用并安装完毕时:3.

借:在建工程50000贷:银行存款50000借:固定资产1106000贷:在建工程1106000归还设备款时:4.

借:长期应付款———应付引进设备款1020000贷:银行存款1020000260思考题什么是流动负债?流动负债有什么特点?

1.

应付票据、应付账款和预收账款各应如何核算?

2.

应付职工薪酬应如何核算?

3.

应交税费应如何计算?如何核算?

4.

什么是长期负债?长期负债有什么特点?

5.

实务训练题甲公司为建造专用生产线筹集资金而发行债券,有关业务如下:()年月日,委托证券公司以万元的价格发行年期的公司债券,专门12016123177553用于该生产线的建设。该债券面值为万元,票面利率为,实际利率为,每年80004.5%5.64%年末付息一次,到期后按面值偿还。

()该生产线建造工程采用出包方式,于年月日开始动工,发行债券所得款项2201711当日全部支付给建造承包商,年月日所建造生产线达到预定可使用状态。

20181231【要求】()编制实际利率计算表,计算甲公司该债券在发行期内各年年末的摊余成本、1

实际利息和利息调整额。

()分别编制甲公司发行债券、计提并支付债券利息以及到期赎回债券的会计分录。

2(答案中的金额单位用万元表示,“应付债券”科目需列出明细科目)261第章10所有者权益学习目标了解所有者权益的概念;正确理解所有者权益的构成;掌握实收资本和资本公积的账务处理方法;掌握其他权益工具和其他综合收益的账务处理方法;掌握股票发行及留存收益的账务处理方法。

本章重点所有者权益的构成;其他权益工具、其他综合收益以及留存收益的会计核算。

第一节所有者权益概述一企业组织形式我国实行社会主义市场经济,并已形成了多种经济成分并存的格局。在市场经济中,企业是主体。虽然企业所有制性质不同,但与所有者权益会计密切相关的不是企业所有制的性质,而是企业的组织形式。所有者权益会计,要解决不同企业的所有者对企业应承担的风险及其享有的利益。国际通行的做法是按企业资产经营的法律责任,把企业划分为非公司制企业和公司制企业。

(一)非公司制企业独资企业1.

独资企业也称私人独资企业。它是企业最简单、最原始的组织形式。企业的全部资产归出资者一人所有,企业的经营也是由出资者个人承担,因此,企业的所有权与经营权是统一的。独资企业不具有法人资格,企业的所有者对企业的债务承担无限的清偿责任。这种类型262的企业一般规模比较小,资金来源有限,适用于生产条件和生产过程比较简单、财产经营规模比较小的生产经营活动,具有较大的局限性。

合伙企业2.

合伙企业是指两个或两个以上的合伙人按照协议共同出资,共同承担企业经营风险,并且对企业债务承担连带责任的企业。其最大的特点是:合伙人对债务承担连带无限责任,一旦发生债务,债权人可以向任何一个合伙人请求清偿全部债务。企业的事务通常由合伙人共同决定,然后再委托一个或部分合伙人去执行。合伙企业由于吸收了其他私人的投资,为扩大企业生产经营规模提供了一定的条件,因而是一种比私人独资企业更为先进的企业组织形式。但是,合伙企业也有很大的局限性,主要是权力分散,决策缓慢,筹资困难,并且由于合伙企业不具有法人资格,以及合伙人对企业的债务要承担无限责任,其风险也比较大。

(二)公司制企业公司是指依据一定的法律程序申请登记设立,并以营利为目的的具有法人资格的经济组织。它有自己独立的财产,独立地承担经济责任,同时享有相应的民事权利。公司具有法人资格,这是区别于非法人企业(如独资企业和合伙企业)的一个重要标志。法人是具有民事权利能力和民事行为能力,依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织。因此,它必须具有独立的法人财产,自主经营、自负盈亏。公司是随着资本主义制度的发展,伴随着资本集中的过程而兴起的,这种企业组织形式比较适于规模较大的生产经营企业。

有限责任公司1.

有限责任公司是指由一定数量的股东共同出资组成,股东仅就自己的出资额对公司的债务承担有限责任的公司。有限责任公司的股东不仅限于自然人,也可以是法人和政府。有限责任公司对公司的资本不分为等额股份,不对外公开募集股份,不能发行股票。股东以其出资比例享受公司权利,承担公司义务。公司股东以其出资额承担有限责任,并享受相应的权益。公司股份的转让有严格的限制,如需转让,应在其他股东同意的条件下方可进行。

我国《公司法》规定有限责任公司由个以下股东出资设立,取消了原有责任公司股东50最少为两人的下限,允许一人公司。同时,出资设立公司的股东还要符合相应的资格条件。

有限责任公司的注册资本的最低限额为人民币万元,法律、行政法规对有限责任公司注册3

资本的最低限额有较高规定的,从其规定。除一人有限责任公司采用实收资本制以外,有限责任公司的注册资本可以分期缴纳。一人有限责任公司的注册资本最低限额为人民币万10元,高于普通有限责任公司。公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的,也不得20%低于法定注册资本的最低限额,其余部分由股东自公司成立之日起两年内缴足,其中,投资公司可以在年内缴足。

5股份有限公司2.

股份有限公司是指由一定人数出资设立,全部资本由等额股份构成,并通过发行股票筹集资本的公司企业。它与有限责任公司的重要区别就是:公司的资本总额平分为金额相等的股份,并通过公开发行股票向社会筹集资金。同时,公司的股份可以自由转让,股票可以在社会上进行公开交易、转让,但不能退股。股份有限公司彻底实现了所有权与经营权的分离。

263因此,股份有限公司具有筹资便利、风险分散、资本流动性充分等优点。由于股份有限公司资本雄厚,实力强大,所以在发达国家整个国民经济中占统治地位,它适合从事较大规模的生产经营活动。

我国《公司法》规定,设立股份有限公司,发起人为人以上、人以下,其中须有半数以2200上的发起人在中国境内有住所。股份有限公司发起人承担公司筹办事务。发起人应当签订发起人协议,明确各自在公司设立过程中的权利和义务。股份有限公司注册资本最低限额为人民币万元。法律、行政法规对股份有限公司注册资本的最低限额有较高规定的,从其500规定。公司全体发起人可以一次缴足,也可分期缴纳。分期缴纳的,首次出资额不得低于注册资本的,其余部分由发起人自公司成立之日起年内缴足;其中,投资公司可以在年20%25内缴足。在缴足前,不得向其他人募集股份。股份有限公司采取募集方式设立的,注册资本为在公司登记机关登记的实数股本总额。以募集设立方式设立股份有限公司的,发起人认购的股份不得少于公司股份总数的;但法律、行政法规另有规定的,从其规定。

35%不同的企业组织形式,对资产和负责的会计处理并无重大影响,但涉及所有者权益方面的会计处理却不大一样。公司组织,尤其是股份有限公司,已是当今世界上最为广泛采用的企业组织形式。它具有独资企业和合伙企业所不具备的生命力和优越性,在资本结构和筹资方式上更具灵活性。因此,我们选择股份有限公司的股东权益作为重点论述,其他稍加提及。

二所有者权益的概念我国《企业会计准则———基本准则》规定:“所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。”公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益是所有者对企业资产的剩余索取权,它是企业资产中扣除债权人权益后应由所有者享有的部分,既可反映所有者投入资本的保值增值情况,又体现了保护债权人权益的理念。所有者对企业的经营活动承担着最终的风险,与此同时,也享有最终的权益。如果企业在经营中获利,所有者权益将随之增长;反之,所有者权益将随之缩减。任何企业的所有者权益都是由企业的投资者投入资本及其增值构成的。

所有者权益与负债虽然都是权益,共同构成企业的资金来源,但所有者权益是投资者享有的对投入资本及其运用所生产盈余(或亏损)的权利;负债是在经营或其他活动中所发生的债务,是债权人要求企业清偿的权利。所有者享有参与收益分配、参与经营管理等多项权利,但对企业资产的要求权在顺序上置于债权人之后,即只享有对剩余资产的要求权。债权人享有到期收回本金及利息的权利,在企业清算时,有优先获取资产赔偿的要求权,但没有经营决策的参与权和收益分配权。在企业持续经营的情况下,所有者权益一般不存在抽回的问题,即不存在约定的偿还日期,因而是企业的一项可以长期使用的资金,只有在企业清算时才予以退还;而负债必须于一定时期偿还。为了保证债权人的利益不受侵害,法律规定债权人对企业资产的要求权优先于投资者,因此债券又称为第一要求权。投资者具有对剩余财产的要求权,故又称剩余权益。

264三所有者权益的来源构成我国企业会计准则规定:“所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。”所有者权益通常由实收资本(股本)、其他权益工具、资本公积、其他综合收益、盈余公积和未分配利润等构成。

所有者投入的资本是指所有者投入企业的资本部分,它既包括构成企业注册资本或者股本部分的金额,也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的金额,即资本溢价或者股本溢价,这部分投入资本在我国企业会计准则体系中被计入了资本公积。

直接计入所有者权益的利得和损失,是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。利得包括直接计入所有者权益的利得和直接计入当期利润的利得。直接计入所有者权益的利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。

损失包括直接计入所有者权益的损失和直接计入当期利润的损失。直接计入所有者权益的损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。直接计入所有者权益的利得和损失主要包括可供出售金融资产的公允价值变动额、权益法下被投资单位除净损益以外的其他所有者权益变动影响额、现金流量套期中套期工具公允价值变动额(有效套期部分)等。留存收益是企业历年实现的净利润留存于企业的部分,主要包括累计计提的盈余公积和未分配利润。

四所有者权益的确认所有者权益体现的是所有者在企业中的剩余权益。因此,所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素,尤其是资产和负债的确认。所有者权益金额的确定也主要取决于资产和负债的计量。例如,企业接受投资者投入的资产,在该资产符合企业资产确认条件时,就相应地符合了所有者权益的确认条件;当该资产的价值能够可靠计量时,所有者权益的金额也就可以确定了。

第二节实收资本一实收资本的概述(一)实收资本的概念按照我国有关法律规定,投资者设立企业首先必须投入资本。实收资本是投资者投入资265本形成法定资本的价值,所有者向企业投入的资本,在一般情况下无须偿还,可以长期周转使用。实收资本的构成比例,即投资者的出资比例或股东的股份比例,通常是确定所有者在企业所有者权益中所占的份额和参与企业财务经营决策的基础,也是企业进行利润分配或股利分配的依据,同时还是企业清算时确定所有者对净资产的要求权的依据。

(二)实收资本的主要法律规定我国目前实行的是注册资本制度,要求企业的实收资本与其注册资本相一致。实收资1.

本是企业的注册资本总额。对于投资者投入的资金只有按投资者占被投资企业实收资本比例计算的部分,才作为实收资本。超过按投资比例计算的部分,作为资本溢价,单独核算,不包括在实收资本的核算范围内。《公司法》对各类公司的注册资本的最低限额有明确规定。

如有限责任公司注册资本的最低限额为人民币万元;一人有限责任公司的注册资本最低限3

额为人民币万元等。

10对于投资者以无形资产方式出资的,企业吸收的总无形资产出资额不得超过注册资本2.

总额的,如有特殊情况,可以报经国家工商行政管理部门审查批准,但最高不得超20%过。

30%企业收到投资者投入企业资本时,必须聘请注册会计师验资,出具验资报告,并由企业3.

签发出资证明书。

投资者投入资本后,不允许抽回投资,若在企业成立后,有抽逃行为的,责令其改正,处4.

以所抽逃资金的以上、以下的罚款。构成犯罪的,依法追究刑事责任。在经营过程5%10%中,如果出现实收资本比原注册资金数额增减超过时,应持资金使用证明或者验资证明,20%向原登记主管机关申请变更登记。如擅自改变注册资金,要受到工商行政管理部门的处罚。

二实收资本确认和计量的基本要求企业应当设置“实收资本”科目,核算企业接受投资者投入的实收资本,股份有限公司应将该科目改为“股本”。投资者可以用现金投资,也可以用现金以外的其他有形资产投资,符合国家规定比例的,还可以用无形资产投资。企业收到投资时,一般应做如下会计处理:收到投资人投入的现金,应在实际收到或者存入企业开户银行时,按实际收到的金额,借记“银行存款”科目。以实物资产投资的,应在办理实物产权转移手续时,借记有关资产科目;以无形资产投资的,应按照合同、协议或公司章程规定移交有关凭证时,借记“无形资产”科目,按投入资本在注册资本或股本中所占份额,贷记“实收资本”或“股本”科目,按其差额,借记“资本公积———资本溢价”或“资本公积———股本溢价”等科目。

【例】甲、乙、丙共同出资设立新华实业股份有限公司(以下称为新华公司),公司注10-1册资本为元,甲、乙、丙持股比例分别为、和。年月日,新10000000050%30%20%201915华公司如期收到各投资者一次性缴足的款项。

根据上述资料,新华公司应做以下账务处理:借:银行存款100000000266贷:实收资本———甲50000000———乙30000000———丙20000000【例】新华实业股份有限公司发行普通股股,每股面值为元,发行价10-2300000001格为元。股款元已经全部收到,发行过程中发生相关税费元。

412000000060000根据上述资料,新华实业股份有限公司应做以下账务处理:计入股本的金额(元)=30000000×1=30000000计入资本公积的金额()(元)=4-1×30000000-60000=89940000借:银行存款119940000贷:股本30000000资本公积———股本溢价89940000初建有限责任公司时,各投资者按照合同、协议或公司章程投入企业的资本,应全部记入“实收资本”科目,注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。在企业增资时,如有新投资者介入,新介入的投资者缴纳的出资额大于其按约定比例计算其在注册资本中所占的份额部分,不记入“实收资本”科目,而作为资本公积,记入“资本公积”科目。

股份有限公司与其他企业比较,最显著的特点就是将企业全部资本划分为等额股份,并通过发行股票的方式来筹集资本。股东以其所认购股份对公司承担有限责任。股份是很重要的指标。股票的面值与股份总数的乘积为股本,股本应等于企业的注册资本,所以,股本也是很重要的指标。为了直观地反映这一指标,在会计处理上,股份有限公司应设置“股本”科目。“股本”科目核算股东投入股份有限公司的股本,企业应将核定的股本总额、股份总数、每股面值在股本账户中作备查记录。为提供企业股份的构成情况,企业可在“股本”科目下按股东单位或姓名设置明细账。企业的股本应在核定的股本总额范围内,发行股票取得。但值得注意的是,企业发行股票取得的收入与股本总额往往不一致,公司发行股票取得的收入大于股本总额的,称为溢价发行;小于股本总额的,称为折价发行;等于股本总额的,为面值发行。

我国不允许企业折价发行股票。在采用溢价发行股票的情况下,企业应将相当于股票面值的部分记入“股本”科目,其余部分在扣除发行手续费、佣金等发行费用后记入“资本公积———股票溢价”科目。

三实收资本增减变动的会计处理《中华人民共和国公司登记管理条例》规定,公司增加注册资本的,有限责任公司股东认缴新增资本的出资和股份有限公司的股东认购新股,应当分别依照《公司法》设立有限责任公司缴纳出资和设立股份有限公司缴纳股款的有关规定执行。公司法定公积金转增为注册资本的,验资证明应当载明留存的该项公积金不少于转增前公司注册资本的。公司减少注25%册资本的,应当自公告之日起日后申请变更登记,并应当提交公司在报纸上登载公司减少45注册资本公告的有关证明和公司债务清偿或者债务担保情况的说明。公司减资后的注册资267本不得低于法定的最低限额。公司变更实收资本的,应当提交依法设立的验资机构出具的验资证明,并应当按照公司章程载明的出资时间、出资方式缴纳出资。公司应当自足额缴纳出资或者股款之日起日内申请变更登记。

30(一)实收资本增加的会计处理企业增加资本的途径一般有三条:一是将资本公积转为实收资本或者股本。会计上应借记“资本公积———资本溢价”或“资本公积———股本溢价”科目,贷记“实收资本”或“股本”科目。二是将盈余公积转为实收资本。会计上应借记“盈余公积”科目,贷记“实收资本”或“股本”科目。这里要注意的是,资本公积和盈余公积均属所有者权益,转为实收资本或者股本时,企业如为独资企业的,核算比较简单,直接结转即可;如为股份有限公司或有限责任公司的,应按原投资者所持股份同比例增加各股东的股权。三是所有者(包括原企业所有者和新投资者)投入。企业接受投资者投入的资本,借记“银行存款”“固定资产”“无形资产”“长期股权投资”等科目,贷记“实收资本”或“股本”等科目。

【例】甲、乙、丙三人共同投资设立新华有限责任公司,原注册资本为10-3100000000元,三人分别出资元、元和元。为扩大经营规模,经批准,500000003000000020000000公司注册资本扩大为元,三人按原出资比例分别追加元、元和500000025000001500000元。

1000000借:银行存款5000000贷:实收资本———甲2500000———乙1500000———丙1000000【例】承上例,经批准,公司按出资比例将资本公积元转增资本。

10-45000000借:资本公积5000000贷:实收资本———甲2500000———乙1500000———丙1000000(二)实收资本减少的会计处理企业资本的减少可以按照法定程序或通过收购股票的形式进行。实收资本减少的原因大体有两种:一是资本过剩;二是企业发生重大亏损而需要减少实收资本。有限责任公司和一般企业的会计处理比较简单,按法定程序报经批准减少注册资本的,借记“实收资本”科目,贷记“库存现金”“银行存款”等科目。

股份有限公司由于采用的是发行股票的方式筹集股本,发还股款时,则要回购发行的股票,发行股票的价格与股票面值可能不同,回购股票的价格也可能与发行价格不同,会计处理较为复杂。股份有限公司因减少注册资本而回购本公司股份的,应按实际支付的金额,借记“库存股”科目,贷记“银行存款”等科目。注销库存股时,应按股票面值和注销股数计算的股票面值总额,借记“股本”科目,按注销库存股的账面余额,贷记“库存股”科目,按其差额,冲减股票发行时原记入资本公积的溢价部分,借记“资本公积———股本溢价”科目,回购价格超过268上述冲减“股本”及“资本公积———股本溢价”科目的部分,应依次借记“盈余公积”“利润分配———未分配利润”等科目;如回购价格低于回购股份所对应的股本,所注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额作为增加股本溢价处理,按回购股份所对应的股本面值,借记“股本”科目,按注销库存股的账面余额,贷记“库存股”科目,按其差额,贷记“资本公积———股本溢价”科目。

【例】新华公司因经营规模缩小,资本相对过剩,公司决定缩减股本万股(该公10-5200司原发行股票万股,每股面值元,每股发行价元)。股票回购日,公司按当日股200012.80价元购回股票万股。编制会计分录如下:3.80200库存股的成本(元)=2000000×3.80=76000000借:库存股7600000贷:银行存款7600000借:股本———普通股2000000资本公积———股本溢价(万)200×1.803600000盈余公积———任意盈余公积2000000贷:库存股7600000第三节其他权益工具(一)其他权益工具会计处理的基本原则企业发行的金融工具应当按照金融工具准则进行初始确认和计量;其后,于每个资产负债表日计提利息或分派股利,按照相关具体企业会计准则进行处理。即企业应当以所发行金融工具的分类为基础,确定该工具利息支出或股利分配等的会计处理。

对于归类为权益工具的金融工具,无论其名称中是否包含“债”,其利息支出或股利分配都应当作为发行企业的利润分配,其回购、注销等作为权益的变动处理;对于归类为金融负债的金融工具,无论其名称中是否包含“股”,其利息支出或股利分配原则上按照借款费用进行处理,其回购或赎回产生的利得或损失等计入当期损益。

发行方发行金融工具,其发生的手续费、佣金等交易费用,如分类为债务工具且以摊余成本计量的,应当计入所发行工具的初始计量金额;如分类为权益工具的,应当从权益中扣除。

(二)科目设置金融工具发行方应当设置下列会计科目,对发行的金融工具进行会计核算:发行方对于归类为金融负债的金融工具在“应付债券”科目核算。

1.

对于需要拆分且形成衍生金融负债或衍生金融资产的,应将拆分的衍生金融负债或衍2.

生金融资产按照其公允价值在“衍生工具”科目核算。

对于发行的且嵌入了非紧密相关的衍生金融资产或衍生金融负债的金融工具,如果发3.

269行方选择将其整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的,则应在“交易性金融负债”等科目核算。

在所有者权益类科目中增设“其他权益工具”科目,核算企业发行的除普通股以外的归4.

类为权益工具的各种金融工具。

(三)主要账务处理发行方的账务处理1.

()发行方发行的金融工具归类为权益工具:1

借:银行存款贷:其他权益工具———优先股、永续债等()由于发行的金融工具原合同条款约定的条件或事项随着时间的推移或经济环境的改2

变而发生变化,导致原归类为权益工具的金融工具重分类为金融负债的,应当于重分类日进行如下处理:借:其他权益工具———优先股、永续债(账面价值)贷:应付债券———优先股、永续债等(面值)应付债券———优先股、永续债等(利息调整)(公允价值与面值之间的差额)资本公积———股本溢价(公允价值与账面价值的差额)(或借方)发行方以重分类日计算的实际利率作为应付债券后续计量利息调整等的基础。

()因发行的金融工具原合同条款约定的条件或事项随着时间的推移或经济环境的改变3

而发生变化,导致原归类为金融负债的金融工具重分类为权益工具的,应于重分类日进行如下处理:借:应付债券———优先股、永续债等(面值)应付债券———优先股、永续债等(利息调整)(或贷记)贷:其他权益工具———优先股、永续债等(账面价值)()发行方按合同条款约定赎回所发行的除普通股以外的分类为权益工具的金融工具:4

借:库存股———其他权益工具(按赎回价格)贷:银行存款注销所购回的金融工具:借:其他权益工具(账面价值)贷:库存股———其他权益工具(赎回价格)资本公积———股本溢价(或借方)如资本公积不够冲减的,依次冲减盈余公积和未分配利润。

()发行方按合同条款约定将发行的除普通股以外分类为权益工具的金融工具转换为普5

通股:借:其他权益工具(账面价值)贷:股本(面值)资本公积———股本溢价(差额)270银行存款(不足股,差额以现金支付)1

【例】某公司发行归类于权益工具的优先股万股,实际收到价款万元。其10-6100200账务处理如下:借:银行存款2000000贷:其他权益工具———优先股2000000【例】沿用【例】资料。可将优先股全部转换为普通股万股,每股面值10-710-630元。

1借:其他权益工具———优先股2000000贷:股本300000资本公积———股本溢价1700000投资方的账务处理2.

投资方购买发行方发行的金融工具,应当按照金融工具确认和计量准则的规定进行分类和计量。如果投资方因持有发行方发行的金融工具而对发行方拥有控制、共同控制或重大影响的,按照《企业会计准则第号———长期股权投资》《企业会计准则第号———企业合并》220进行确认和计量;投资方需编制合并财务报表的,按照《企业会计准则第号———合并财务33报表》的规定编制合并财务报表。

第四节资本公积和其他综合收益一资本公积的确认和计量(一)资本公积的来源及用途资本公积的概念1.

资本公积是指企业收到投资者的超出其在企业注册资本(或股本)中所占份额的投资,以及直接计入所有者权益的利得和损失等。资本公积属于投入资本的范畴,是所有者权益的重要组成部分。

资本公积与实收资本有一定的区别,实收资本是投资者为谋求价值增值而对公司的一种原始投入,从法律上讲属于公司的法定资本,其无论是在来源上,还是在金额上,都有着比较严格的限制,加之投资者对公司的原始投入往往都是带有回报要求的,而且这种要求又带有确指性,而不同来源形成的资本公积却归所有投资者共同享有。

资本公积的来源2.

资本公积的形成来源主要是资本溢价。资本溢价是指投资者缴付的出资额大于注册资本而产生的差额,它是资本公积中最主要的项目。资本溢价的产生包括两种情况:一种是股271份公司创办时发行股票,其发行价格超过股票面值的差额部分,与股本一起作为股东的资本投入公司,股票面值部分计入股本,超过股票面值的溢价收入计入资本公积,或者由于资产的不可分割性导致实际投入公司的资产价值超过按出资比例计算的出资额部分;另一种是公司创办后有新股东加入时,为了维护原股东的权益,新股东一般要付出大于原股东的出资额,才能获得与原股东相同的投资比例,新股东投入资本中等于原股东投资比例的出资额部分,将其计入股本,大于原股东投资比例的出资额部分则计入资本公积。

资本公积的用途3.

公司在经营过程中出于种种考虑,诸如增加投资者持有的股份,从而增加公司股票的流通量,激活股价,提高股票的交易量和资本的流动性,改变公司投入资本的结构,体现公司稳健、持续发展的潜力等,对于形成的资本公积金可以按照规定的用途予以使用。资本公积的主要用途就是在于转增资本,即在办理增资手续后用资本公积转增资本,按股东原有股份比例发给新股或增加每股面值。

(二)资本溢价或股本溢价的会计处理资本溢价1.

投资者经营的企业(不含股份有限公司),投资者依其出资份额对企业经营决策享有表决权,依其所认缴的出资额对企业承担有限责任。会计上应设置“实收资本”科目,核算企业投资者按照公司章程所规定的出资比例实际缴付的出资额。在企业创立时,出资者认缴的出资额全部记入“实收资本”科目。在企业重组并有新的投资者加入时,为了维护原有投资者的权益,新加入的投资者的出资额并不一定全部作为实收资本处理。这是因为,在企业正常经营过程中投入的资金即使与企业创立时投入的资金在数量上一致,但其获利能力却不一致。企业创立时,要经过筹建、试生产经营、为产品寻找市场、开辟市场等过程,从投入资金到取得投资回报,这期间需要许多时间,并且这种投资具有风险性,在这个过程中资本利润率很低。而企业进行正常生产经营后,在正常情况下,资本利润率要高于企业初创阶段。而这个高于初创阶段的资本利润率是由初创时必要的垫支资本带来的,企业创办者并为此付出了代价。因此,相同数量的投资,由于出资时间不同,其对企业的影响程度不同,由此带给投资者的权利也不同。所有新加入的投资者要付出大于原有投资者的出资额,才能取得与原有投资者相同的投资比例。另外,原投资者的原有投资不仅从质量上发生了变化,就是从数量上也可能发生变化。这是因为企业经营过程中实现利润的一部分,留在企业形成留存收益,而留存收益虽也属于投资者权益,但未转入实收资本。新加入的投资者如与原有投资者共享这部分留存收益,也要求其付出大于原有投资者的出资额,才能取得与原有投资者相同的投资比例。投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分,应记入“实收资本”科目,大于部分应记入“资本公积———资本溢价”科目。

【例】新华公司注册资本为万元,由甲、乙、丙三方各出资万元设立,留存收10-815050益已达万元。为扩大经营规模,三方决定将公司的注册资本增加到万元,并吸收丁投20200资者加盟,同意其以现金万元出资,占公司全部资本的。

7025%借:银行存款700000272贷:实收资本———丁投资()2000000×25%500000资本公积———资本溢价()700000-500000200000股本溢价2.

股份有限公司是以发行股票的方式筹集股本的,股票是企业签发的证明股东按其所持股份享有权利和承担义务的书面证明。由于股东按其所持企业股份享有权利和承担义务,为了反映和便于计算各股东所持股份占企业全部股本的比例,企业的股本总额应按股票的面值与股份总数的乘积计算。国家规定,实收股本总额应与注册资本相等。因此,为提供企业股本总额及其构成及注册资本等信息,在采用与股票面值相同的价格发行股票的情况下,企业发行股票取得的收入,应全部记入“股本”科目;在采用溢价发行股票的情况下,企业发行股票取得的收入,相当于股票面值的部分记入“股本”科目,超出股票面值的溢价收入记入“资本公积”科目。委托证券商代理发行股票而支付的手续费、佣金等,应从溢价发行收入中扣除,企业应按扣除手续费、佣金后的数额记入“资本公积”科目。

【例】新华公司委托证券公司代理发行普通股股,每股面值元,按每10-9B20000001股元的价格发行。公司于受托单位约定,按发行收入的收取手续费,从发行收入中扣1.23%除。假如收到的股款已存入银行。根据上述资料,新华公司应做以下账务处理:公司收到受托发行单位交来的现金()(元)=2000000×1.2×1-3%=2328000应记入“资本公积”科目的金额溢价收入发行手续费=-()(元)=2000000×1.2-1-2000000×1.2×3%=328000借:银行存款2328000贷:股本2000000资本公积———股本溢价328000(三)其他资本公积其他资本公积,是指除资本溢价(或股本溢价)项目以外所形成的资本公积。

以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务1.

()等待期内应按照授予日权益工具的公允价值计算确定的金额:1

借:管理费用贷:资本公积———其他资本公积()在行权日,应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额:2

借:银行存款资本公积———其他资本公积贷:股本资本公积———股本溢价采用权益法核算的长期股权投资2.

被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动:借:长期股权投资———其他权益变动贷:资本公积———其他资本公积273投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时,应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益;对剩余股权终止权益法核算时,将这部分资本公积全部转入当期投资收益。

(四)资本公积转增资本经股东大会或类似机构决议,企业用资本公积转增资本时,借记“资本公积”账户,贷记“实收资本”或“股本”账户。

【例】承【例】,新华实业股份有限公司经股东大会批准,按的比例,以10-1010-310∶1资本公积金万元转增资本。

30借:资本公积———资本溢价300000贷:股本———甲150000———乙90000———丙60000二其他综合收益的确认与计量及会计处理其他综合收益,是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。包括下列两类:(一)以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目,主要包括:重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动;1.

按照权益法核算因被投资单位重新计量设定受益计划净负债或净资产变动导致的权2.

益变动,投资企业按持股比例计算确认的该部分其他综合收益项目;以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(权益工具)公允价值变动及3.

外汇利得和损失。

(二)以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目,主要包括:以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(债务工具)产生的其他综合1.

收益;按照金融工具准则规定,对金融资产重分类按规定可以将原计入其他综合收益的利得2.

或损失转入当期损益的部分;采用权益法核算的长期股权投资,按照被投资单位实现其他综合收益以及持股比例计3.

算应享有或分担的金额,调整长期股权投资的账面价值,同时增加或减少其他综合收益,待该项股权投资处置时,将原计入其他综合收益的金额转入当期损益;现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分;4.

存货或自用房地产转换为投资性房地产。企业将作为存货的房地产或自用的建筑物5.

等转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时,转换日公允价值大于账面价值的,按其差额记入“其他综合收益”科目。待该项投资性房地产处置时,因转换计入其他综合收益的部分应转入当期损益;274外币财务报表折算差额(处置境外经营)。

6.

【例】甲公司持有乙公司股票股,该股票在年月日的每股市价10-113000020181231为元;年月日每股市价为元。年月日,乙公司股票按公允价值16201912311520181231调整前的账面余额(即初始确认金额)为元。甲公司的账务处理如下:470000年月日,增加其他综合收益。

1.20181231公允价值变动(元)=16×30000-470000=10000借:其他权益工具投资———公允价值变动(乙公司股票)10000贷:其他综合收益———金融资产公允价值变动10000年月日,减少其他综合收益。

2.20191231公允价值变动(元)=15×30000-480000=-30000借:其他综合收益30000贷:其他权益工具投资———公允价值变动(乙公司股票)30000第五节留存收益一、留存收益的概述留存收益是指企业通过其生产经营活动而创造积累的、未分配或限制分配给投资者的净利润,来源于企业生产经营过程中所实现的净利润,属于企业的资本增值部分,包括盈余公积和未分配利润两部分。

(一)盈余公积盈余公积是指企业按一定比例从净利润(税后利润)中提取的资本积累。根据《公司法》等有关法规的规定,企业当年实现的净利润,一般应当按照如下顺序进行分配:提取法定公积金1.

公司制企业的法定公积金按照税后利润的的比例提取(非公司制企业也可按照超过10%的比例提取)。在计算提取法定盈余公积的基数时,不应包括企业年初未分配利润。公10%司法定公积金累计额为公司注册资本的以上时,可以不再提取法定公积金。

50%提取任意公积金2.

公司从税后利润中提取法定公积金后,经股东会或者股东大会决议,还可以从税后利润中提取任意公积金。非公司制企业经类似权力机构批准也可提取任意盈余公积。

向投资者分配利润或股利3.

公司弥补亏损和提取公积金后所余税后利润,有限责任公司股东按照实缴的出资比例分取红利,但是,全体股东约定不按照出资比例分取红利的除外;股份有限公司按照股东持有的275股份比例分配,但股份有限公司章程规定不按持股比例分配的除外。

股东会、股东大会或者董事会违反规定,在公司弥补亏损和提取法定公积金之前向股东分配利润的,股东必须将违反规定分配的利润退还公司。公司制企业的盈余公积分为法定盈余公积和任意盈余公积。两者的区别就在于其各自计提的依据不同。前者以国家的法律或行政规章为依据提取;后者则由企业自行决定提取。

企业提取盈余公积主要可以用于以下几个方面:弥补亏损1.

企业发生亏损时,应由企业自行弥补。弥补亏损的渠道主要有三条:一是用以后年度的税前利润弥补。按照现行制度规定,企业发生亏损时,可以用以后五年内实现的税前利润弥补,即税前利润弥补亏损的期间为五年。二是用以后年度税后利润弥补。企业发生亏损经过五年期间未弥补足额的,尚未弥补的亏损应用所得税后的利润弥补。三是以盈余公积弥补亏损。企业以提取的盈余公积弥补亏损时,应当由公司董事会提议,并经股东大会批准。

转增资本2.

企业将盈余公积转增资本时,必须经过股东大会决议批准。在实际将盈余公积转增资本时,要按股东原有持股比例结转。企业提取的盈余公积,无论是用于弥补亏损,还是用于转增资本,只不过是在企业所有者权益内部做结构上的调整,比如企业以盈余公积弥补亏损时,实际是减少盈余公积留存的数额,以此抵补亏损的数额,并不引起企业所有者权益总额的变动;企业以盈余公积转增资本时,也只是减少盈余公积结存的数额,但同时增加企业实收资本或股本的数额,也并不引起所有者权益总额的变动。

扩大企业生产经营3.

盈余公积的用途,并不是指其实际占用形态,提取盈余公积也并不是单独将这部分资金从企业资金周转过程中抽出。企业盈余公积的结存数,实际只表现为企业所有者权益的组成部分,表明企业生产经营资金的一个来源而已。其形成的资金可能表现为一定的货币资金,也可能表现为一定的实物资产,如存货和固定资产等,随同企业的其他来源所形成的资金进行循环周转,用于企业的生产经营。

(二)未分配利润未分配利润是指企业留待以后年度进行分配的结存利润,也是企业所有者权益的组成部分。相对于所有者权益的其他部分来讲,企业对于未分配利润的使用分配有较大的自主权。

从数量上来讲,未分配利润是期初未分配利润,加上本期实现的净利润,减去提取的各种盈余公积和分出利润后的余额。未分配利润有两层含义:一是留待以后年度处理的利润;二是未指定特定用途的利润。

二留存收益的核算(一)盈余公积的核算为了反映盈余公积的形成及使用情况,企业应设置“盈余公积”科目。企业应当分别“法276定盈余公积”“任意盈余公积”进行明细核算。外商投资企业还应分别以“储备基金”“企业发展基金”等进行明细核算。企业提取盈余公积时,借记“利润分配———提取法定盈余公积”“利润分配———提取任意盈余公积”科目,贷记“盈余公积———法定盈余公积”“盈余公积———任意盈余公积”科目。

【例】甲公司年实现税后利润万元,按提取法定盈余公积,按提10-12201910010%4%取任意盈余公积。

借:利润分配———提取法定盈余公积100000———提取任意盈余公积40000贷:盈余公积———法定盈余公积100000———任意盈余公积40000企业用盈余公积弥补亏损或转增股本,借记“盈余公积”,贷记“利润分配———盈余公积补亏”“实收资本”或“股本”科目。经股东大会决议,用盈余公积派送新股,按派送新股计算的金额,借记“盈余公积”科目,按股票面值和派送新股总数计算的股票面值总额,贷记“股本”科目。

【例】公司经股东大会批准,用盈余公积金万元弥补当期亏损。

10-1330借:盈余公积300000贷:利润分配———盈余公积补亏300000【例】公司股东大会决议,本期将盈余公积金万元转增资本。

10-1450借:盈余公积500000贷:实收资本500000(二)未分配利润的核算在会计处理上,未分配利润是通过“利润分配”科目进行核算的,“利润分配”科目应当分别“提取法定盈余公积”“提取任意盈余公积”“应付现金股利或利润”“转作股本的股利”“盈余公积补亏”和“未分配利润”等进行明细核算。

分配股利或利润的会计处理1.

经股东大会或类似机构决议,分配给股东或投资者的现金股利或利润,借记“利润分配———应付现金股利或利润”科目,贷记“应付股利”科目。经股东大会或类似机构决议,分配给股东的股票股利,应在办理增资手续后,借记“利润分配———转作股本的股利”科目,贷记“股本”科目。

期末结转的会计处理2.

企业期末结转利润时,应将各损益类科目的余额转入“本年利润”科目,结平各损益类科目。结转后“本年利润”的贷方余额为当年实现的净利润,借方余额为当期发生的净亏损。年度终了,应将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净利润或净亏损,转入“利润分配———未分配利润”科目。同时,将“利润分配”科目所属的其他明细科目的余额,转入“未分配利润”明细科目。结转后,“未分配利润”明细科目的贷方余额,就是未分配利润的金额;如出现借方余额,则表示未弥补亏损的金额。“利润分配”科目所属的其他明细科目应无余额。

277弥补亏损的会计处理3.

企业在生产经营过程中既有可能发生盈利,也有可能出现亏损。企业在当年发生亏损的情况下,与实现利润的情况相同,应当将本年发生的亏损自“本年利润”科目,转入“利润分配———未分配利润”科目,借记“利润分配———未分配利润”科目,贷记“本年利润”科目,结转后“利润分配”科目的借方余额,即为未弥补亏损的数额。然后通过“利润分配”科目核算有关亏损的弥补情况。

由于未弥补亏损形成的时间长短不同等原因,以前年度未弥补亏损,有的可以以当年实现的税前利润弥补,有的则须用税后利润弥补。以当年实现的利润弥补以前年度结转的未弥补亏损,不需要进行专门的账务处理。企业应将当年实现的利润自“本年利润”科目,转入“利润分配———未分配利润”科目的贷方,其贷方发生额与“利润分配———未分配利润”的借方余额自然抵补。无论是以税前利润还是以税后利润弥补亏损,其会计处理方法均相同。但是,两者在计算缴纳所得税时处理是不同的。在以税前利润弥补亏损的情况下,其弥补的数额可以抵减当期企业应纳税所得额,而以税后利润弥补的数额,则不能作为纳税所得扣除处理。

【例】甲股份有限公司的股本为元,每股面值元。年初未分配10-1510000000012019利润为贷方元,年实现净利润元。

80000000201950000000假如公司按照年实现净利润的提取法定盈余公积,按提取任意盈余公积,201910%5%同时,向股东按每股元派发现金股利,按每股送股的比例派发股票股利。年0.210320204月日,公司以银行存款支付了全部现金股利,新增股本也已经办理完股权登记和相关增资1

手续。甲公司的账务处理如下:()年度终了时,企业结转本年实现的净利润:12019借:本年利润50000000贷:利润分配———未分配利润50000000()提取法定盈余公积和任意盈余公积:2

借:利润分配———提取法定盈余公积5000000———提取任意盈余公积2500000贷:盈余公积———法定盈余公积5000000———任意盈余公积2500000()结转“利润分配”的明细科目:3

借:利润分配———未分配利润7500000贷:利润分配———提取法定盈余公积5000000———提取任意盈余公积2500000甲公司年底“利润分配———未分配利润”科目余额为:2019(元)80000000+50000000-7500000=122500000即贷方余额为元,反映企业的累计未分配利润为元。

122500000122500000()批准发放现金股利:(元)4100000000×0.2=20000000借:利润分配———应付现金股利20000000278贷:应付股利20000000年月日,实际发放现金股利:202041借:应付股利20000000贷:银行存款20000000()年月日,发放股票股利:(元)52020322100000000×1×30%=30000000借:利润分配———转作股本的股利30000000贷:股本30000000思考题所有者权益与负债相比有何特点?

1.

什么是资本公积?其构成内容是什么?

2.

试述留存收益的构成内容。

3.

未分配利润如何核算?

4.

实务训练题甲公司年度的有关资料如下:2018()年初未分配利润为万元,本年利润总额为万元,适用的企业所得税税率为1100390。按税法规定本年度准予扣除的业务招待费万元,实际发生业务招待费万元。除25%2030此之外,不存在其他纳税调整因素。

()按税后利润的提取法定盈余公积。

210%()提取任意盈余公积万元。

310()向投资者宣告分配现金股利万元。

440【要求】()计算甲公司本期所得税费用,并编制相应的会计分录。

1()编制甲公司提取法定盈余公积的会计分录。

2()编制甲公司提取任意盈余公积的会计分录。

3()编制甲公司向投资者宣告分配现金股利的会计分录。

4()计算年末未分配利润。

5279第章11收入、费用与利润学习目标熟悉收入、费用与利润的概念;掌握收入、费用与利润的确认与计量;掌握期间费用的核算;掌握销售折扣、折让与退回的会计处理;掌握营业利润的核算以及营业外收支的核算。

本章重点收入的确认与计量,销售折扣、折让与退回的会计处理和营业利润的核算。

第一节收入一收入的定义收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其中,日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。

企业按照本章确认收入的方式应当反映其向客户转让商品(或提供服务,以下简称转让商品)的模式,收入的金额应当反映企业因转让这些商品(或服务,以下简称商品)而预期有权收取的对价金额。企业以存货换取客户的存货、固定资产、无形资产以及长期股权投资等(具有商业实质的情况),按照本章进行会计处理。

二收入的确认与计量收入确认和计量大致分为五步:280第一步,识别与客户订立的合同(权利与义务的对立统一);第二步,识别合同中的单项履约义务(企业是站在提供商品的一方,即是承担义务的一方,所以要对所承担的义务进行划分,识别出合同中的单项履约义务);第三步,确定交易价格;第四步,将交易价格分摊至各单项履约义务;第五步,履行各单项履约义务时确认收入(即签订合同时不确认收入,履行义务时才确认收入)。

(一)识别与客户订立的合同收入确认的原则1.

企业应当在履行了合同中的履约义务,即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权,是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。

收入确认的前提条件2.

当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时,企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入:()合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务;1

()该合同明确了合同各方与所转让商品相关的权利和义务;2

()该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款;3

()该合同具有商业实质,即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或4

金额;()企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

5对于在合同开始日即满足上述收入确认条件的合同,企业在后续期间无须对其进行重新评估,除非有迹象表明相关事实和情况发生重大变化。合同开始日,通常是指合同生效日。

对于不能同时满足上述收入确认的五个条件的合同,企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务(例如,合同已完成或取消),且已向客户收取的对价(包括全部或部分对价)无须退回时,才能将已收取的对价确认为收入(不可能确认应收账款);否则,应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。

对于不满足上述收入确认条件的合同,企业应当在后续期间对其进行持续评估,以判断其能否满足这些条件。企业如果在合同满足相关条件之前已经向客户转移了部分商品,当该合同在后续期间满足相关条件时,企业应当将在此之前已经转移的商品所分摊的交易价格确认为收入。

合同变更3.

合同变更,是指经合同各方同意对原合同范围或价格(或两者)作出的变更。企业应当区分下列三种情形,对合同变更分别进行会计处理:()合同变更部分作为单独合同进行会计处理的情形。

1合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款,且新增合同价款反映了新增商品单独售价的,应当将该合同变更作为一份单独的合同(即一项新的合同)进行会计处理。

281【例】甲公司与客户乙公司签订销售合同,向客户出售件产品,每件合同价格11-1120产品元,共计(件元)元,这些产品在个月内移交。在企业将件产10012000120×100660品移交之后,合同进行了修订,要求企业额外向客户再支付件产品,额外件产品按照每3030件元的价格,共计(件元)元,该价格反映了这些产品当时的市场价格,并可90270030×90以与原产品区别开来。如何确认收入?

分析:本例中,该件额外产品进行的合同修订,事实上构成了一项关于未来产品的单30独合同,且该合同并不影响对现有合同的会计处理。企业应对原合同中的件产品,每件120确认元的销售收入;对新合同中的件产品,每件确认元的收入。

1003090()合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理的情形。

2合同变更不属于上述第()种情形,且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间可明1

确区分的,应当视为原合同终止,同时,将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。

【例】接【例】,如果在协商购买额外件产品的过程中,乙公司发现已收到11-211-130的件产品存在独有的瑕疵,甲公司因这些劣质产品向客户进行赔偿,承诺每件产品优惠6030元。合同双方新增每件产品价格为元(新增合同价款不反映新增商品单独售价)。

60分析:对额外件产品的销售进行处理时,甲公司确定每件产品元的协议并不反映3060这些额外产品的单独售价。将该合同修改作为原合同的终止以及新合同的产生而进行处理。

元()冲减当期销售收入。剩余产品单价()(元/180060×30=100×60+30×60÷90=86.67件)。

()合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理的情形。

3合同变更不属于上述第()种情形,且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间不可1

明确区分的,应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分,在合同变更日重新计算履约进度,并调整当期收入和相应成本等(不需要追溯调整)。

(二)识别合同中的单项履约义务合同开始日,企业应当对合同进行评估,识别该合同包含的各单项履约义务,并确定各单项履约义务是在某一时段内履行,还是在某一时点履行,然后,在履行了各单项履约义务时分别确认收入。履约义务,是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。企业应当将下列向客户转让商品的承诺作为单项履约义务:企业向客户转让可明确区分商品(或者商品或服务的组合)的承诺。

1.

同时满足下列条件的应当作为可明确区分商品:()客户能够从该商品本身或者从该商品与其他易于获得的资源一起使用中受益,即该1

商品能够明确区分;()企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分,即转让该商品的承诺2

在合同中是可明确区分的。

下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中的其他承诺不可明确区分:()企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品进行整合,形成合同约1

282定的某个或某些组合产出转让给客户。

()该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。

2()该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。也就是说,合同中承诺的每一单3

项商品均受到合同中其他商品的重大影响。

企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺。

2.

企业应当将实质相同且转让模式相同的一系列商品作为单项履约义务,即使这些商品可明确区分,如酒店管理服务、保洁服务等。其中,转让模式相同,是指每一项可明确区分商品均满足在某一时段内履行履约义务的条件,且采用相同方法确定其履约进度。

(三)确定交易价格交易价格,是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项(例如增值税)以及企业预期将退还给客户的款项,应当作为负债进行会计处理,不计入交易价格。合同标价并不一定代表交易价格,企业应当根据合同条款,并结合以往的习惯做法等确定交易价格。企业在确定交易价格时,应当假定将按照现有合同的约定向客户转让商品,且该合同不会被取消、续约或变更。交易价格的内容如下:可变对价1.

企业与客户的合同中约定的对价金额可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化。企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数,但包含可变对价的交易价格,应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估累计已确认收入是否极可能不会发生重大转回时,应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。

每一资产负债表日,企业应当重新估计应计入交易价格的可变对价金额。

合同中存在的重大融资成分2.

合同中存在重大融资成分的,企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额(即现销价格)确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额,应当在合同期间内采用实际利率法摊销。

合同开始日,企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的,可以不考虑合同中存在的重大融资成分(即不需要折现)。

非现金对价3.

非现金对价包括实物资产、无形资产、股权、客户提供的广告服务等。客户支付非现金对价的,通常情况下,企业应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格。非现金对价公允价值不能合理估计的,企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。

应付客户对价4.

企业存在应付客户对价的,应当将该应付对价冲减交易价格,但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的,应当采用与企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品。企业应付客户对价超283过向客户取得可明确区分商品公允价值的,超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的,企业应当将应付客户对价金额冲减交易价格。在将应付客户对价冲减交易价格处理时,企业应当在确认相关收入与支付(或承诺支付)客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入。

(四)将交易价格分摊至各单项履约义务当合同中包含两项或多项履约义务时,企业应当在合同开始日,按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例,将交易价格分摊至各单项履约义务。单独售价即企业向客户单独销售商品的价格。单独售价无法直接观察的,企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相关信息,采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价。

当合同中包含两项或多项履约义务时,如果企业履行了其中的一项履约义务,向客户转让商品而获得了一项有权收取对价的权利,且该权利取决于时间流逝之外的其他因素,则企业应将其确认为“合同资产”而不应确认为应收款项。

【例】年月日,甲公司与客户签订合同,向其销售、两项商品,商品11-3201931ABA的单独售价为元,商品的单独售价为元,合同价款为元。合同约定,6000B2400025000A商品于合同开始日交付,商品在一个月之后交付,只有当两项商品全部交付之后,甲公司才B

有权收取元的合同对价。假定商品和商品分别构成单项履约义务,其控制权在25000AB交付时转移给客户。上述价格均不包含增值税,且假定不考虑相关税费影响。

相关账务处理如下:分摊至商品的合同价款/()(元)A=25000×60006000+24000=5000分摊至商品的合同价款/()(元)B=25000×240006000+24000=20000甲公司的账务处理如下:交付商品时:1.A借:合同资产5000贷:主营业务收入5000交付商品时:2.B借:应收账款25000贷:合同资产5000主营业务收入20000合同资产是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利,且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。应收款项是企业无条件收取合同对价的权利,该权利应当作为应收款项单独列示。二者的区别在于,应收款项代表的是无条件收取合同对价的权利,即企业仅仅随着时间的流逝即可收款,而合同资产并不是一项无条件收款权,该权利除了时间流逝之外,还取决于其他条件(例如,履行合同中的其他履约义务)才能收取相应的合同对价。因此,应收款项仅承担信用风险,而合同资产除信用风险之外,还可能承担其他风险,如履约风险等。合同资产的减值的计量、列报和披露应当按照相关金融工具准则的要求进行会计处理。

284(五)履行每一单项履约义务时确认收入企业应当在履行了合同中的履约义务后,即客户取得相关商品控制权时确认收入。企业应当根据实际情况,首先判断履约义务是否满足在某一时段内履行的条件,如不满足,则该履约义务属于在某一时点履行的履约义务。对于在某一时段内履行的履约义务,企业应当选取恰当的方法来确定履约进度;对于在某一时点履行的履约义务,企业应当综合分析控制权转移的迹象,判断其转移时点。

在某一时段内履行的履约义务的收入确认条件1.

满足下列条件之一的,属于在某一时段内履行的履约义务,相关收入应当在该履约义务履行的期间内确认:()客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。

1企业在履约过程中是持续地向客户转移该服务的控制权的,该履约义务属于在某一时段内履行的履约义务,企业应当在提供该服务的期间内确认收入。

()客户能够控制企业履约过程中在建的商品。

2企业在履约过程中创建的商品包括在产品、在建工程、尚未完成的研发项目、正在进行的服务等,如果客户在企业创建该商品的过程中就能够控制这些商品,应当认为企业提供该商品的履约义务属于在某一时段内履行的履约义务。

()企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途,且该企业在整个合同期间内有权3

就累计至今已完成的履约部分收取款项。

在某一时段内履行的履约义务的收入确认方法2.

对于在某一时段内履行的履约义务,企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入,履约进度不能合理确定的除外。企业应当采用恰当的方法确定履约进度,以使其如实反映企业向客户转让商品的履约情况。企业应当考虑商品的性质,采用产出法或投入法确定恰当的履约进度,并且在确定履约进度时,应当扣除那些控制权尚未转移给客户的商品和服务。

()产出法1

产出法主要是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度,主要包括按照实际测量的完工进度、评估已实现的结果、已达到的里程碑、时间进度、已完工或交付的产品等确定履约进度的方法。企业在评估是否采用产出法确定履约进度时,应当考虑所选择的产出指标是否能够如实地反映向客户转移商品的进度。

()投入法2

投入法主要是根据企业履行履约义务的投入确定履约进度,主要包括以投入的材料数量、花费的人工工时或机器工时、发生的成本和时间进度等投入指标确定履约进度。当企业从事的工作或发生的投入是在整个履约期间内平均发生时,按照直线法确认收入是合适的。

企业在采用成本法确定履约进度时,可能需要对已发生的成本进行适当调整的情形有:已发生的成本并未反映企业履行其履约义务的进度。

①已发生的成本与企业履行其履约义务的进度不成比例。

②【例】年月日,甲股份有限公司与乙公司签订了一项为期年的服务合11-420198203285同,为其写字楼提供保洁、维修服务。合同约定的服务费总额为元,乙公司在合同开180000始日预付元,其余服务费分次、于每年的月日等额支付。该合同于年60000383120199月日开始执行。甲公司为客户提供的保洁服务和维修服务属于一系列实质上相同且转让1

模式相同、可明确区分的服务承诺,因此应作为单项履约义务进行会计处理。由于甲公司在履约过程中是持续地向客户提供服务,表明客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益,因此该项服务属于在某一时段内履行的履约义务。甲公司判断,因向客户提供保洁、维修服务而有权取得的对价很可能收回。甲公司按已完成的时间进度确定履约进度,并于每年的月日确认收入。假定不考虑相关税费。

1231()年月日,收到合同价款。

1201991借:银行存款60000贷:合同负债———乙公司60000其中,合同负债,是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。

()年月日,确认收入。

220191231应确认收入/()(元)=180000×43×12=20000借:合同负债———乙公司20000贷:主营业务收入20000()年月日,收到合同价款。

32020831应收合同价款()/(元)=180000-600003=40000借:银行存款40000贷:合同负债———乙公司40000()年月日,确认收入。

420201231应确认收入()/()(元)=180000×4+123×12-20000=60000借:合同负债———乙公司60000贷:主营业务收入60000()年月日,收到合同价款。

52021831借:银行存款40000贷:合同负债———乙公司40000()年月日,确认收入。

620211231应确认收入()/()()(元)=180000×4+12×23×12-20000+60000=60000借:合同负债———乙公司60000贷:主营业务收入60000()年月日,合同到期。

72022831借:银行存款40000贷:合同负债———乙公司40000应确认收入()(元)=180000-20000+60000×2=40000借:合同负债———乙公司40000286贷:主营业务收入40000在某一时点履行的履约义务3.

当一项履约义务不属于在某一时段内履行的履约义务时,应当属于在某一时点履行的履约义务。对于在某一时点履行的履约义务,企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时,企业应当考虑下列迹象:()企业就该商品享有现时收款权利,即客户就该商品负有现时付款义务。

1()企业已将该商品的法定所有权转移给客户,即客户已拥有该商品的法定所有权。

2()企业已将该商品实物转移给客户,即客户已实物占有该商品。

3()企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户,即客户已取得该商品所有4

权上的主要风险和报酬。

()客户已接受该商品。

5()其他表明客户已取得商品控制权的迹象。

6【例】年月日,甲股份有限公司与乙公司签订合同,向乙公司销售一批11-52019520A产品。产品的生产成本为元,合同约定的销售价格为元,增值税销项税额为A1200015000元。甲公司开出发票并按合同约定的品种和质量发出产品,乙公司收到产品并验1950AA收入库,根据合同约定,乙公司须于天内付款。

30在这项交易中,甲公司已按照合同约定的品种和质量发出商品,乙公司也已将该批商品验收入库,表明甲公司已经履行了合同中的履约义务,乙公司也已经取得了该批商品的控制权;同时,甲公司判断,因向乙公司转让产品而有权取得的对价很可能收回。因此,甲公司A

应于乙公司取得该批商品控制权时确认收入。

借:应收账款———乙公司16950贷:主营业务收入15000应交税费———应交增值税(销项税额)1950借:主营业务成本12000贷:库存商品12000【例】按【例】的资料,现假定甲公司在向乙公司销售产品时,已知悉乙公11-611-5A司资金周转发生困难,近期内难以收回货款,但为了减少存货积压以及考虑到与乙公司长期的业务往来关系,仍将产品发运给乙公司并开出发票账单。乙公司于年月日给A2019121甲公司开出、承兑一张面值元、为期个月的不带息商业汇票。年月日,甲169506202061公司收回票款。

本例与【例】唯一不同的是,甲公司在向乙公司销售产品时已知悉乙公司资金周11-5A转发生困难,近期内几乎不可能收回货款,而能否收回货款以及何时收回货款,尚存在重大不确定因素,即不能满足“企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回”的条件。因此,甲公司在发出商品时不能确认销售收入,而应待将来满足上列条件后再确认销售收入。

甲公司的有关会计处理如下:()年月日,发出商品。

12019120287借:发出商品12000贷:库存商品12000借:应收账款———乙公司(应收销项税额)1950货:应交税费———应交增值税(销项税额)1950()年月日,收到乙公司开来的不带息商业汇票,甲公司判断已经满足“企业22019121因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回”的条件,因而据以确认销售收入。

借:应收票据16950贷:主营业务收入15000应收账款———乙公司(应收销项税额)1950借:主营业务成本12000贷:发出商品12000()年月日,收回票款。

3202061借:银行存款16950贷:应收票据16950三合同成本(一)合同履约成本合同履约成本确认为资产应满足的条件如下:该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关,包括直接人工、直接材料、制造费用或1.

类似费用、明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本;该成本增加了企业未来用于履行(或持续履行)履约义务的资源;2.

该成本预期能够收回。

3.

需要注意的是,企业应当在下列支出发生时,将其计入当期损益:一是管理费用,除非这些费用明确由客户承担。二是非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用(或类似费用)。

三是与履约义务中已履行(包括已全部履行或部分履行)部分相关的支出,即该支出与企业过去的履约活动相关。四是无法在尚未履行的与已履行(或已部分履行)的履约义务之间区分的相关支出。

核算时应设置“合同履约成本”科目。报表列示为“存货”项目。具体列示原则为:“合同履约成本”科目的明细科目中初始确认时摊销期限不超过一年或一个正常营业周期的期末余额合计,减去“合同履约成本减值准备”科目中相应的期末余额后的金额填列“存货”项目。

(二)合同取得成本企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的,应当作为合同取得成本确认为一项资产。增量成本,是指企业不取得合同就不会发生的成本。

为简化实务操作,该资产摊销期限不超过一年的,可以在发生时计入当期损益。

企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出(如无论是否取得288合同均会发生的差旅费、投标费等),应当在发生时计入当期损益,除非这些支出明确由客户承担。

会计核算时,应设置“合同取得成本”科目。“合同取得成本”科目和“合同履约成本”科目的明细科目中初始确认时摊销期限在一年或一个正常营业周期以上的期末余额,减去“合同取得成本减值准备”科目和“合同履约成本减值准备”科目中相应的期末余额填列“其他非流动资产”项目。

四销售折扣、折让与退回的会计处理(一)销售折扣销售折扣是指企业在销售商品时为鼓励客户多购商品或尽早付款而给予的价款折扣,包括商业折扣和现金折扣。

商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予客户的价格扣除。商业折扣的目的是鼓励客户多购商品,通常根据客户不同的购货数量而给予不同的折扣比率。商品标价扣除商业折扣后的金额,为双方的实际交易价格,即发票价格。由于会计记录是以实际交易价格为基础的,而商业折扣是在交易成立之前予以扣除的折扣,它只是购销双方确定交易价格的一种方式,因此,并不影响销售的会计处理。

【例】甲股份有限公司某商品的标价为每件元。乙公司一次购买该商品11-72002000件,根据规定的折扣条件,可得到的商业折扣,增值税税率为。

10%13%发票价格()(元)=200×2000×1-10%=360000销项税额(元)=360000×13%=46800甲公司应于乙公司取得该批商品的控制权时,做如下账务处理:借:应收账款———乙公司406800贷:主营业务收入360000应交税费———应交增值税(销项税额)46800现金折扣是指企业为鼓励客户在规定的折扣期限内付款而给予客户的价格扣除。现金折扣的目的是鼓励客户尽早付款,如果客户能够取得现金折扣,则发票金额扣除现金折扣后的余额,为客户的实际付款金额。现金折扣条件通常用一个简单的分式表示。例如,一笔赊销期限为天的商品交易,企业规定的现金折扣条件为天内付款可得到的现金折扣,30102%超过天但在天内付款可得到的现金折扣,超过天付款须按发票金额全付,则该10201%20现金折扣条件可表示为/,/,/。在销售附有现金折扣条件的情况下,应收账款的210120N30未来收现金额是不确定的,可能是全部的发票金额,也可能是发票金额扣除现金折扣后的净额,要视客户能否在折扣期限内付款而定。因此,对于附有现金折扣条件的销售,交易价格实际上属于可变对价,企业的会计处理将面临两种选择:一是总价法,按发票金额对应收账款及销售收入计价入账;二是净价法,按发票金额扣除现金折扣后的净额对应收账款及销售收入计价入账。

289企业选择总价法还是净价法进行会计处理,应当取决于对可变对价最佳估计数的判断。

如果企业判断客户在折扣期限内不是极可能取得现金折扣,即在相关不确定性消除时最终确定的交易价格极可能为发票价格,应当采用总价法;如果企业判断客户在折扣期限内极可能取得现金折扣,即在相关不确定性消除时最终确定的交易价格极可能为发票价格扣除现金折扣后的净额,应当采用净价法。在总价法下,如果客户能够在折扣期限内付款,企业应按客户取得的现金折扣金额调减收入;在净价法下,如果客户未能在折扣期限内付款,企业应按客户丧失的现金折扣金额调增收入。

【例】甲股份有限公司向乙公司赊销一批产品,合同约定的销售价格为元,11-810000增值税销项税额为元。甲公司开出发票账单并发出产品。根据合同约定,产品赊销期1300限为天,现金折扣条件为/,/,/,计算现金折扣时不包括增值税。甲公司的会30210120N30计处理如下:假定甲公司采用总价法进行会计处理:1.

()销售实现时,按销售总价确认收入。

1借:应收账款———乙公司11300贷:主营业务收入10000应交税费———应交增值税(销项税额)1300()收回货款。

2假定乙公司在天内付款,可按得到现金折扣。

①102%现金折扣(元)=10000×2%=200借:银行存款11100主营业务收入200贷:应收账款———乙公司11300假定乙公司超过天但在天内付款,可按得到现金折扣。

②10201%现金折扣(元)=10000×1%=100借:银行存款11200主营业务收入100贷:应收账款———乙公司11300假定乙公司超过天付款,不能得到现金折扣。

③20借:银行存款11300贷:应收账款———乙公司11300假定甲公司采用净价法进行会计处理:2.

()赊销产品。

1现金折扣(元)=10000×2%=200销货净额(元)=10000-200=9800应收账款(元)=11300-200=11100借:应收账款———乙公司11100290贷:主营业务收入9800应交税费———应交增值税(销项税额)1300()收回货款。

2假定乙公司在天内付款,可按得到现金折扣。

①102%借:银行存款11100贷:应收账款———乙公司11100假定乙公司超过天但在天内付款,可按得到现金折扣。

②10201%借:银行存款11200贷:应收账款———乙公司11100主营业务收入100假定乙公司超过天付款,不能得到现金折扣。

③20借:银行存款11300贷:应收账款———乙公司11100主营业务收入200(二)销售折让销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而给予客户的价格减让。销售折让可能发生在企业确认收入之前,也可能发生在企业确认收入之后。如果销售折让发生在企业确认收入之前,企业应直接从原定的销售价格中扣除给予客户的销售折让作为实际销售价格,并据以确认收入;如果销售折让发生在企业确认收入之后,企业应按实际给予客户的销售折让,冲减当期销售收入。销售折让属于资产负债表日后事项的,应当按照资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。

【例】甲公司在年月日向乙公司销售一批商品,开出的增值税专用发票11-9201961上注明的销售价格为元,增值税额为元,款项尚未收到;该批商品成本为800000104000640元。月日,乙公司在验收过程中发现商品外观上存在瑕疵,但基本上不影响使用,要000630求甲公司在价格上(不含增值税额)给予的减让。假定甲公司已确认收入,已取得税务机5%关开具的红字增值税专用发票。

甲公司的账务处理如下:年月日销售实现。

1.201961借:应收账款———乙公司904000贷:主营业务收入800000应交税费———应交增值税(销项税额)104000借:主营业务成本640000贷:库存商品640000年月日发生销售折让,取得红字增值税专用发票。

2.2019630借:主营业务收入40000应交税费———应交增值税(销项税额)5200291贷:应收账款———乙公司45200年收到款项。

3.2019借:银行存款858800贷:应收账款858800(三)销售退回销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。发生销售退回时,如果企业尚未确认销售收入,应将已记入“发出商品”等科目的商品成本转回“库存商品”科目;如果企业已经确认了销售收入,则不论是本年销售本年退回,还是以前年度销售本年退回,除属于资产负债表日后事项的销售退回外,均应冲减退回当月的销售收入和销售成本;如果属于资产负债表日后事项,应按照资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。

【例】甲公司在年月日向乙公司销售一批商品,开出的增值税专用发11-1020191018票上注明的销售价格为元,增值税额为元,该批商品成本为元。

1000000130000520000乙公司在年月日支付货款,年月日,该批商品因质量问题被乙公司退201910272019125回,甲公司当日支付有关款项。假定甲公司已取得税务机关开具的红字增值税专用发票。根据上面的资料,甲公司的账务处理如下:年月日销售实现时,按销售总价确认收入。

1.20191018借:应收账款———乙公司1130000贷:主营业务收入1000000应交税费———应交增值税(销项税额)130000借:主营业务成本520000贷:库存商品520000在年月日收到货款。

2.20191027借:银行存款1130000贷:应收账款———乙公司1130000年月日发生销售退回,取得红字增值税专用发票。

3.2019125借:主营业务收入1000000应交税费———应交增值税(销项税额)130000贷:银行存款1130000借:库存商品520000贷:主营业务成本520000292第二节费用一费用概述费用,是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

(一)费用的特点费用通常具有如下特征:费用是企业在日常活动中发生的经济利益的流出,而不是从偶然发生交易或事项中发1.

生的经济利益的流出,如企业采购原材料等所发生的经济利益的流出,属于费用。

费用会导致企业所有者权益的减少。一般而言,企业的所有者权益会随着收入的增长2.

而增加;相反,费用的增加会减少所有者权益。但是所有者权益减少也不一定都列入费用,如企业偿债性支出和向投资者分配利润,显然减少了所有者权益,但不能归入费用。

费用可能表现为资产减少,或负债的增加,或二者兼而有之。

3.

(二)费用的分类为了正确进行成本和费用的核算,必须对各种费用进行合理的分类。费用按照经济用途的不同,可以分成生产成本(或劳务成本)和期间费用。

生产成本(或劳务成本)1.

生产成本主要是指与生产产品有关的费用,是以产品为成本对象归集的费用。即直接材料、直接人工和制造费用等产品成本项目。

()直接材料:即直接用于产品生产,构成产品实体的原材料、辅助材料、外购半成品、燃1

料、动力、包装物以及其他直接材料。

()直接人工:即直接参加产品生产的工人工资以及按生产工人工资总额和规定的比例2

计算提取的职工福利费。

()制造费用:即企业各生产单位(如生产车间)为组织和管理生产而发生的各项间接3

费用。

期间费用2.

期间费用是指不计入产品生产成本、直接计入发生当期损益的费用。由于它仅与当期实现的收入相关,必须计入当期损益,所以称为当期期间费用。企业的期间费用包括管理费用、销售费用和财务费用。

293二费用的核算(一)生产成本的核算生产成本是指企业为生产某种产品所发生的各项生产费用的总和,是生产费用的对象化。根据历史成本原则,计算产品的生产成本应采用实际成本进行计量。产品的成本项目包括直接材料、直接人工和制造费用。产品成本计算的基本程序包括:正确划分“资本性支出”与“收益性支出”,正确划分产品生产费用和期间费用;正确划分各月的费用界限;正确划分各种产品的费用界限;正确划分完工产品与在产品的费用界限。只有遵循以上产品成本计算的程序,才能准确归集并计算每一种产品的生产成本。

为了核算企业所发生的各项生产费用,应设置“生产成本”账户、“制造费用”账户。企业发生的各种生产费用,应按成本核算对象分别归集。对于发生的能够直接归属于某种产品的直接材料、直接人工等直接费用,应直接计入该种产品的生产成本,借记“生产成本”账户,贷记“原材料”“应付职工薪酬”“银行存款”等账户,对于发生的无法直接判断其应归属哪一种产品的间接费用,应先在“制造费用”账户中归集,借记“制造费用”,贷记“原材料”“应付职工薪酬”“银行存款”“累计折旧”等账户;月末结转制造费用时,借记“生产成本”账户,贷记“制造费用”账户。

【例】年月新华实业股份有限公司发生与产品生产有关的业务如下:11-1120197本月生产产品共领用原材料元。其中生产甲产品耗用元,生产乙产品1.15000070000耗用元,生产车间一般耗用元,企业行政管理部门耗用元。

600001000010000借:生产成本———甲70000———乙60000制造费用10000管理费用10000贷:原材料150000本月应付职工工资共计元。其中生产甲产品工人工资元,生产乙产品2.280000120000工人工资元,车间管理人员工资元,企业行政管理人员工资元。

1000004000020000借:生产成本———甲120000———乙100000制造费用40000管理费用20000贷:应付职工薪酬———应付工资280000按本月应付职工工资总额的计提职工福利费。

3.14%借:生产成本———甲16800———乙14000制造费用5600294管理费用2800贷:应付职工薪酬———应付福利费39200支付本月企业水电费元,车间水电费元,以银行存款支付。

4.20003000借:管理费用2000制造费用3000贷:银行存款5000购买车间办公用品,已用现金支付。

5.1000借:制造费用1000贷:库存现金1000按规定计提本月固定资产折旧费元。其中由车间负担的折旧费为元,企6.100008000业行政管理部门负担的折旧费为元。

2000借:制造费用8000管理费用2000贷:累计折旧10000按本月生产甲产品的生产工时分配制造费用,甲产品生产工时小时,乙产品生产7.1200工时小时。

800/()(元/小时)676001200+800=33.8甲产品应负担的制造费用(元)=1200×33.8=40560乙产品应负担的制造费用(元)=800×33.8=27040借:生产成本———甲40560———乙27040贷:制造费用67600本月甲产品全部完工,乙产品完工,结转完工产品成本。

8.60%借:库存商品———甲247360———乙120624贷:生产成本———甲247360———乙120624(二)期间费用的核算期间费用是指不能直接归属于某种产品成本的费用,应直接计入当期损益。期间费用包括管理费用、销售费用和财务费用。由于当期的期间费用是全额从当期损益中扣除的,因而,其发生额不会影响下一个会计期间。

管理费用的核算1.

管理费用是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用,包括企业在筹建期间内发生的开办费,董事会和行政管理部门在企业经营中发生的或者应由企业统一负担的公司经费、工会经费、董事会费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、业务招待费、技术转让费、研究费用、行政管理部门发生的固定资产修理费用等。

295为了核算和监督管理费用的发生和结转情况,应设置“管理费用”账户,并在“管理费用”科目中按费用项目设置明细账。该账户属于损益类账户,其借方登记费用发生金额,贷方登记结转入“本年利润”账户金额,结转后该账户无余额。企业发生管理费用时,借记“管理费用”账户,贷记有关账户;期末结转管理费用,应借记“本年利润”账户,贷记“管理费用”账户。

【例】年月日,甲公司签发转账支票支付业务招待费元。

11-1220197102500根据有关凭证编制以下会计分录:借:管理费用2500贷:银行存款2500销售费用的核算2.

销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用,包括企业在销售商品过程中发生的保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构职工薪酬、折旧费、固定资产修理费等。

为了核算和监督销售费用的发生和结转情况,应设置“销售费用”账户。该账户属于损益类账户,其借方登记费用发生金额,贷方登记结转入“本年利润”账户,结转后该账户无余额。

企业发生各项费用时,借记“销售费用”账户,贷记有关账户;期末结转销售费用,应借记“本年利润”账户,贷记“销售费用”账户。

【例】年月日,甲公司签发转账支票支付广告费元。

11-13201972080000根据有关凭证编制以下会计分录:借:销售费用80000贷:银行存款80000财务费用的核算3.

财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用,包括利息支出(减利息收入)、汇兑损失(减汇兑收益)以及相关的手续费等。

为了核算和监督企业财务费用的发生和结转情况,企业应设置“财务费用”账户。该账户属于损益类账户,其借方登记费用发生额,贷方登记结转入“本年利润”账户金额,结转后账户无余额。企业发生各项财务费用时,借记“财务费用”账户,贷记有关账户;企业发生利息收入、汇兑收益时,应借记“银行存款”“长期借款”账户,贷记“财务费用”账户;期末结转财务费用,应借记“本年利润”账户,贷记“财务费用”账户。

【例】年月日,甲公司以银行存款支付银行汇兑手续费元。

11-142019715150根据有关凭证编制如下会计分录:借:财务费用150贷:银行存款150【例】年月日,甲公司收到银行利息清单,本月存款利息收入元,11-1520197251500已存入银行账户中。

根据有关凭证编制如下会计分录:借:银行存款1500贷:财务费用1500296第三节利润一利润的构成利润,也称为净利润或净收益。从狭义的收入、费用来讲,利润包括收入与费用的差额,以及其他直接计入损益的利得、损失;从广义的收入、费用来讲,利润包括收入与费用的差额。

公式如下:净利润利润总额所得税费用=-利润总额营业利润营业外收入营业外支出=+-营业利润营业收入营业成本税金及附加销售费用管理费用财务费用资=------产减值损失公允价值变动收益(公允价值变动损失)投资收益(投资损失)资产处+-+-+置收益(资产处置损失)其他收益-+二其他业务收入和其他业务成本的核算其他业务,是指企业在经营过程中发生的除主营业务以外的各种业务。一般包括出售材料、出租包装物、出租固定资产、提供非工业性劳务等。其他业务的特点是:发生的金额不大,次数也不多。

为了核算企业其他业务的取得、支出及结转情况,应设置“其他业务收入”账户和“其他业务成本”账户。

(一)其他业务收入其他业务收入,是企业在开展其他业务过程中取得的收入。会计分录如下:借:银行存款贷:其他业务收入应交税费———应交增值税(销项税)(二)其他业务成本其他业务成本,是企业开展其他业务过程中为取得收入而发生的各种耗费,包括其他业务成本和相关的税金及费用,为此设置“其他业务成本”账户进行核算。会计分录如下:借:其他业务成本贷:包装物累计折旧297原材料银行存款【例】年月日,甲公司出售一批不需用原材料,售价元,增值税11-1620197110000元,款项已收。该批原材料的实际成本为元。

13008000销售原材料时:1.

借:银行存款11300贷:其他业务收入10000应交税费———应交增值税(销项税)1300结转已销原材料的成本时:2.

借:其他业务成本8000贷:原材料8000三营业外收入和营业外支出的核算(一)营业外收入营业外收入反映企业发生的营业利润以外的收益,主要包括债务重组利得,与企业日常活动无关的政府补助、盘盈(现金盘盈)利得、捐赠利得等。

企业发生营业外收入时,应借记“待处理财产损溢”“银行存款”“库存现金”“固定资产清理”等账户,贷记“营业外收入”账户;结转本年利润时,借记“营业外收入”账户,贷记“本年利润”账户。结转后,“营业外收入”账户应无余额。

(二)营业外支出营业外支出反映企业发生的营业利润以外的支出,主要包括债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失、非流动资产毁损报废损失等。

企业应设置“营业外支出”账户,该账户应当按照营业外支出的具体项目设置明细账,企业发生营业外支出时,借记“营业外支出”账户,贷记“待处理财产损溢”“固定资产清理”“现金”“银行存款”等账户。期末应将“营业外支出”账户余额转入“本年利润”科目,借记“本年利润”账户,贷记“营业外支出”账户,结转后,“营业外支出”账户应无余额。

【例】年月日,甲公司以银行存款支付税收滞纳金元。

11-1720197105000借:营业外支出5000贷:银行存款5000【例】年月日,甲公司将已逾期的包装物押金元予以没收。

11-1820197158000借:银行存款8000贷:营业外收入8000四投资收益的核算企业核算投资收益时,应设置“投资收益”账户。该账户属于损益类账户,其贷方登记企298业股票、债券和其他投资取得的收入,借方登记发生的投资损失,期末贷方或借方余额结转到“本年利润”账户,结转后该账户期末余额为。关于投资收益的核算在以前相关章节已叙述,0

在此略去。

五税金及附加的核算税金及附加是指应由营业收入补偿的各种税金及附加费,主要包括消费税、资源税、城市维护建设税和教育费附加等。会计分录如下:借:税金及附加贷:应交税费———应交消费税———应交资源税———应交城市维护建设税———应交教育费附加等六所得税费用的核算所得税费用是指应在会计税前利润中扣除的所得税费用,包括当期所得税费用和递延所得税费用。所得税费用的确认有应付税款法和资产负债表法两种。采用应付税款法只确认当期所得税费用,不确认递延所得税费用;在按照资产负债表债务法核算所得税的情况下,利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个部分。我国企业会计准则规定,所得税费用的确认应采用资产负债表债务法。

(一)当期所得税当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项,应交纳给税务部门的所得税金额,即当期应交所得税。

企业在确定当期应交所得税时,对于当期发生的交易或事项,会计处理与税收处理不同的,应在会计利润的基础上,按照适用税收法规的规定进行调整,计算出当期应纳税所得额。

一般情况下,应纳税所得额可在会计利润的基础上,考虑会计与税收之间的差异,按照以下公式计算确定:会计利润按照会计准则规定计入利润表但计税时不允许税前扣除的费用()计入++-利润表的费用与按照税法规定可予税前抵扣的金额之间的差额()计入利润表的收入与+-按照税法规定应计入应纳税所得的收入之间的差额税法规定的不征税收入()其他需-+-要调整的因素应纳税所得额=

【例】甲公司年月份的利润表上显示的利润总额为元。企业所得11-1920197843200税税率。纳税申报时,税务机关认定以下调整事项:25%年月计提存货跌价准备已记录资产减值损失元;2019720000年月取得国债利息元;2019740000年月公允价值变动收益元。

20197100000299应纳税所得额(元)=843200+20000-40000-100000=723200应纳企业所得税(元)=723200×25%=180800借:所得税费用———当期所得税费用180800贷:应交税费———应交所得税180800结转本年利润时:借:本年利润180800贷:所得税费用180800(二)递延所得税递延所得税是指按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额,即递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果,但不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。用公式表示即为:递延所得税(递延所得税负债的期末余额递延所得税负债的期初余额)(递延所得=--税资产的期末余额递延所得税资产的期初余额)-

应予说明的是,企业因确认递延所得税资产和递延所得税负债产生的递延所得税,一般应当记入所得税费用,但以下两种情况除外:某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益的,由该交易或事项产生的递延1.

所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益,不构成利润表中的递延所得税费用。

【例】新华实业股份有限公司持有的某项以公允价值计量且其变动计入其他综合11-20收益的其他债权投资,成本为万元,会计期末,其公允价值为万元,该企业适用的所500600得税税率为。除该事项外,该企业不存在其他会计与税收之间的差异,且递延所得税资25%产和递延所得税负债不存在期初余额。

会计期末在确认万元的公允价值变动时,账务处理为:100借:其他债权投资1000000贷:其他综合收益1000000确认应纳税暂时性差异的所得税影响时,账务处理为:借:其他综合收益250000贷:递延所得税负债250000企业合并中取得的资产、负债,其账面价值与计税基础不同,应确认相关递延所得税2.

的,该递延所得税的确认影响合并中产生的商誉或是记入当期损益的金额,不影响所得税费用。

(三)所得税费用计算确定了当期所得税及递延所得税以后,利润表中应予确认的所得税费用为两者之和,即:所得税费用当期所得税递延所得税=+【例】新华实业股份有限公司年度利润表中利润总额为万元,该公司11-2120193000300适用的所得税税率为。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。与所得税25%核算有关的情况如下:年发生的有关交易和事项中,会计处理与税收处理存在差别的有:2019年月开始计提折旧的一项固定资产,成本为万元,使用年限为年,净残1.20191l500l0值为,会计处理按双倍余额递减法计提折旧,税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的0

使用年限及净残值与会计规定相同。

向关联企业捐赠现金万元。假定按照税法规定,企业向关联方的捐赠不允许税前2.500扣除。

购入乙公司的股票,初始取得成本为万元,界定为交易性金融资产,年末该股票3.1000的公允价值为万元。

2375违反环保法规定应支付罚款万元。

4.250期末对持有的存货计提了万元的存货跌价准备。

5.75分析:年度当期应交所得税:1.2019应纳税所得额(万元)=3000+150+500-1375+250+75=2600应交所得税(万元)=2600×25%=650年度递延所得税:2.2019递延所得税资产(万元)=225×25%=56.25递延所得税负债(万元)=750×25%=187.5递延所得税(万元)=187.5-56.25=131.25利润表中应确认的所得税费用:3.

所得税费用(万元),确认所得税费用的账务处理如下:=650+131.25=781.25借:所得税费用7812500递延所得税资产562500贷:应交税费———应交所得税6500000递延所得税负债1875000七利润分配的核算利润分配,是指企业将本年实现的净利润加上年初的未分配利润(或减去年初的未弥补亏损)和其他转入后的余额(为可供分配的利润),按国家的有关规定、企业章程或企业投资人的决议,对各方利益人进行分配的过程。

(一)利润分配顺序弥补以前年度亏损1.

企业发生的年度亏损,可以用下年度的税前利润弥补,下年度税前利润不足弥补时,可以延续弥补,但延续弥补期不得超过年,年内仍不足弥补的,可用税后利润弥补。

55301提取法定盈余公积2.

企业实现的税后净利润,在按规定弥补亏损后,应当按税后利润扣除弥补亏损后余额的计提法定公积金,当提取的法定公积金达到注册资本金的时,可以不再计提。

10%50%提取法定公益金3.

企业税后利润在按规定弥补亏损后应当按税后利润扣除弥补亏损后余额的计5%~10%提法定公益金。

向投资者分配利润4.

可供分配的利润减去法定盈余公积、法定公益金等后,为可供投资者分配的利润。可供投资者分配的利润,按下列顺序分配:()应付优先股股利。股份公司按照利润分配方案支付给优先股股东的现金股利。

1()提取任意盈余公积。股份公司按公司章程或者股东大会决议提取。

2()应付普通股股利。支付普通股股利,是指股份公司按照利润分配方案分配给普通股3

股东的现金股利。股份公司当年无利润时,不得分配股利,但在用盈余公积弥补亏损后,经股东会特别决议,可以按照不超过股票面值的比例用盈余公积分配股利,但分配股利后,法6%定盈余公积不得低于注册资本的。

25%()转作资本(或股本)的普通股股利。公司按照利润分配方案以分派股票股利的形式转4

作的资本(或股本)。企业以利润转增的资本,也在本项目核算。

经过上述分配后,剩余的为未分配利润(或未弥补的亏损)。

(二)利润分配的核算为反映企业利润分配(或亏损弥补)的情况和结果,要设置“利润分配”科目,“利润分配”账户下常设置八个明细科目:盈余公积补亏;提取法定盈余公积;提取法定公益金;①②③④提取任意盈余公积;应付优先股股利;应付普通股股利;转作股本(或资本)的普通股股⑤⑥⑦利;未分配利润。

⑧年度终了,如果企业本年实现了净利润,转入“利润分配”账户,借记“本年利润”账户,贷记“利润分配———未分配利润”账户,如果企业本年发生净亏损,则做相反会计科目。

企业提取盈余公积时,借记“利润分配———提取法定盈余公积(或提取任意盈余公积)”账户,贷记“盈余公积———法定盈余公积(或任意盈余公积)”账户。

企业按照利润分配方案分配给股东现金股利或利润时,借记“利润分配———应付优先股股利、应付普通股股利”账户,贷记“应付股利———应付优先股股利、应付普通股股利”账户。

当企业用盈余公积金弥补亏损时,借记“盈余公积”账户,贷记“利润分配———其他转入”账户。

年度终了,企业应将“利润分配”账户所属其他明细科目的余额全部转入“未分配利润”明细科目。结转后,其他各明细科目无余额。

302思考题什么是收入?其主要特征有哪些?如何对其进行分类?

1.

什么是现金折扣?如何进行会计处理?

2.

期间费用包括哪些主要内容?

3.

简述企业利润分配的顺序?

4.

实务训练题企业为一般纳税人,适用的增值税税率为。年月份发生下列经济业务:A13%20189(假设除增值税以外的其他税费不予考虑):()日销售库存商品一批,售价元,全部款项已收到并存入银行,该批商品成本1350000为元;36000()日出售原材料一批,售价元,款项尚未收回,成本为元;21140003000()日出售设备一台,其账面余额为元,已计提折旧元,未发生减值,取3156000012000得出售价款元,款项已收到存入银行;90000()日取得经营租赁出租生产设备的租赁收入元,该项固定资产应计提的折旧4176000为元,租金已存入银行;2000()日收到现金捐赠元。

52470000【要求】根据上述经济业务编制会计分录,并计算本月营业收入。

303第章12财务报表*学习目标理解财务报表的含义及列报的基本要求;掌握资产负债表及其编制方法;掌握利润表及其编制方法;掌握现金流量表的分类和现金流量表的编制方法;掌握所有者权益变动表及其编制方法;熟悉财务报表附注的主要内容。

本章重点资产负债表和利润表的编制;现金流量的分类和现金流量表的编制。

第一节财务报表列报概述一财务报表的概念及种类财务报表是会计入员根据日常会计核算资料归集、加工、汇总而形成的结果,它综合地反映了企业资产、负债和所有者权益的情况及一定时期的经营成果和现金流量,它是会计要素确认、计量的结果和综合性描述,是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。

企业在生产经营过程中通过应用会计准则实现发展战略,需要通过一套完整的结构化的报表体系,科学地进行列报,以满足投资者等报表使用者的需求。一套完整的财务报表至少应当包括“四表一注”,即资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益(或股东权益,下同)变动表及其附注。财务报表上的组成部分具有同等的重要程度。

财务报表可按不同标准进行分类:()按照财务报表的编报期间不同,可以分为中期财务1

注:本章例题及训练题由于采用的是年度,故增值税率执行。

*201816%304报表和年度财务报表。中期财务报表是以短于一个完整会计年度的报告期间为基础编制的财务报表,包括月报、季报和半年报。中期财务报表与年度财务报表一样,都应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和财务报表附注,只是在附注披露方面,中期要比年度适当简略。

()按照财务报表的编制主体不同,可以分为个别财务报表和合并财务报表。个别财务报表2

各项目数字所反映的内容,仅仅包括单个企业的财务数据;合并财务报表是由母公司编制的,一般包括所有控股子公司财务报表的数字,通过编制合并财务报表是由母公司编制的,一般包括所有控股子公司财务报表数字,通过编制和提供合并财务报表,可以向财务报表使用者提供公司集团总体的财务状况和经营成果。

二财务报表列报的基本要求列报是指交易和事项在报表中列示和附注中的披露。为了保证财务报表所提供的信息能够及时、准确、完整地反映企业的财务状况和经营成果,满足信息使用者的需求,年版2014《企业会计准则第号———财务报表列报》规范了财务报表的列报。

30(一)根据各项会计准则确认和计量的结果编制财务报表企业应当根据实际发生的交易和事项,遵循《企业会计准则———基本准则》各项具体会计准则的规定进行确认和计量,并在此基础上编制财务报表。企业应当在附注中对这一情况作出声明,只有遵循了企业会计准则的所有规定,财务报表才应当被称为“遵循了企业会计准则”。同时,企业不应以在附注中披露代替对交易和单项的确认计量,不恰当的确认和计量也不能通过充分披露相关会计政策而纠正。此外,如果按照各项会计准则规定披露的信息不足以让报表使用者了解特定交易或事项对企业财务状况和经营成果的影响时,企业还应当披露其他的必要信息。

(二)财务报表列报基础持续经营是会计的基本前提,也是会计确认、计量及编制财务报表的基础。在编制财务报表的过程中,企业管理层应当利用其所有可获得信息来评价企业自报告期末起至少个12月的持续经营能力。评价时需要考虑的因素包括宏观政策风险、市场经营风险、企业目前或长期的盈利能力、偿债能力、财务弹性以及企业管理层改变经营政策的意向等。评价结果表明对持续经营能力产生重大怀疑的,企业应当在附注中披露导致对持续经营能力产生重大怀疑的因素以及企业拟采取的改善措施。

在非持续经营情况下,即企业正式决定或被迫在当期或将在下一个会计期间进行清算或停止营业的,企业应当采用其他基础编制财务报表,在附注中声明财务报表未以持续经营为基础列报,并披露未以持续经营为基础列报的原因及财务报表的编制基础。

同时,除现金流量表按照收付实现制原则编制外,企业应当按照权责发生制原则编制财务报表,这与国际列报准则相一致。

(三)重要性和项目列报关于项目在财务报表中是单独列报还是合并列报,应当依据重要性原则来判断。具体305而言:性质或功能不同的项目,一般应当在财务报表中单独列报,但是不具有重要性的项目1.

可以合并列报。例如,现金和存货在性质上和功能上都有本质上的差别,所以必须分别在资产负债表上单独列报。

性质或功能类似的项目,一般可以合并列报,但是对其具有重要性的类别应该单独列2.

报。例如,原材料和库存商品等项目在特质上类似,因此可以合并列报,合并之后的类别统称为“存货”,在资产负债表上列报。

项目单独列报的原则不仅适用于报表,还适用于附注。换而言之,某些重要的项目不3.

仅应当在报表中列示,还应当在附注中作出详细披露。例如,对某制造业企业而言,原材料、包装物及低值易耗品,在产品、库存商品等项目的重要性程度不足以在资产负债表上单独列示,因此在资产负债表上合并列示,但鉴于其对该制造业企业的重要性,应当在附注中单独披露。

无论是财务报表列报准则规定的单独列报项目,还是其他具体会计准则规定单独列报4.

报的项目,企业都应该单独列报。企业会计准则首次对“重要性”概念进行了定义,即如果财务报表某项目的省略或错报会影响使用者据此作出经济决策的,则该项目就具有重要性。企业在进行重要性判断时,应当根据所处的环境,从项目的性质和金额大小两方面予以判断。

对各项目重要性的判断标准一经确定,不得随意变更。

(四)列报的一致性企业会计准则要求,财务报表列报应当在各个会计期间保持一致,不得随意变更,这一要求不仅针对财务报表中的项目名称,而且包括财务报表项目的分类、排列顺序等方面。然而,财务报表项目的列报并不是一成不变的,在以下规定的特殊情况下,财务报表项目的列报是可以改变的:会计准则要求改变;企业经营业务的性质发生重大变化后,变更财务报表项1.2.

目的列报能够提供更可靠、更相关的会计信息。

(五)财务报表项目金额间的相互抵销资产项目和负债项目的金额收入项目和费用项目的金额、直接计入当期利润的利得项目和损失项目的金额不能相互抵销,即不得以净额列报(但《企业会计准则》另有规定的除外)。

比如,企业欠客户的应付账款不得与其他客户欠本企业的应收账款相互抵销,如果相互抵销就掩盖了交易的实质,所提供的信息就不完整,信息的可比性也会大大降低。一组类似交易形成的利得和损失应当以净额列示,资产或负债项目按扣除备抵项目后的净额列示,不属于抵销。非日常活动产生的利得和损失,以同一交易形成的收益扣减费用后的净额列示,也不属于抵销。

(六)比较信息的列报为了向报表使用者提供对比数据,提高信息在会计期间的可比性,企业在列报当期财务报表时,至少应当提供所有列报项目前一期可比的数据及其理解本期财务报表的相关说明,目的在于了解企业财务状况、经营成果和现金流量的发展趋势,提高报表使用者的判断与决策能力。

306在财务报表项目的列报确需发生变更的情况下,企业应当对上期比较数据按照当期的列报要求进行调整,并在附注中披露调整的原因和性质,以及调整的各项目金额。但是,在某些情况下,对上期比较数据进行调整不是切实可行的,则应当在附注中披露不能调整的原因。

(七)财务报表表首的列报要求财务报表一般分为表首、正表两部分。其中,在表首部分,企业应当概括地说明下列基本信息:编报企业的名称。对资产负债表而言,应当列示资产负债表日;对利润表、现金流量1.2.

表、所有者权益变动表而言,应列示涵盖的会计期间。货币名称和单位。财务报表是合并3.4.

财务报表的,应当予以标明。

(八)报告期间企业至少应当编制年度财务报表,会计年度自公历月日起至月日止。在编制111231年度财务报表时,可能存在年度财务报表涵盖的期间短于一年的情况。企业应当披露其涵盖期间的主要原因,并应当说明由此引起财务报表项目与比较数据不具可比性这一事实。

第二节资产负债表一资产负债表概述(一)资产负债表的定义和作用资产负债表是指反映企业某一特定日期财务状况的财务报表。它是根据“资产负债=+所有者权益”或“资产负债所有者权益”的会计等式,按照一定的分类标准和一定的顺序,把=

企业在一定日期的资产、负债、所有者权益各项目予以适当排列,并对日常工作中形成的大量数据进行高度浓缩整理后编制而成的。

资产负债表能够提供资产、负债和所有者权益的全貌。通过编制该表,可以提供某一日期资产的总额,表明企业拥有的经济资源及其分布情况,是分析企业生产经营能力的重要资料;通过编制该表,可以反映某一日期的负债总额及其结构,表明企业未来需用多少资产或劳务清偿债务;通过编制该表,可以反映所有者权益的情况,表明投资者在企业资产中所占的份额,了解权益的结构情况。资产负债表还能够提供进行财务分析所需的基本资料,即可以通过该表计算流动比率、速动比率、资产负债率等,以了解企业的短期和长期偿债能力等。

(二)资产负债表列报的总体要求分类别列报1.

资产负债表列报,最根本的目标就是要如实地反映企业在资产负债表日所拥有的资源、所承担的负债以及所有者所拥有的权益。因此,资产负债表应当按照资产、负债和所有者权益三大类别分类列报。

307资产和负债按流动性列报2.

资产和负债应当按照流动性分别分为流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债列示。流动性,通常按资产的变现或耗用时间长短或者负债的偿还时间长短来确定。按照财务报表列报准则的规定,应先列报流动性强的资产或负债,再列报流动性弱的资产或负债。

列报相关的合计、总计项目3.

资产负债表中的资产类至少应当列示流动资产和非流动资产的合计项目;负债类至少应当列示流动负债、非流动负债以及负债的合计项目;所有者权益类应当列示所有者权益的合计项目。

资产负债表遵循了“资产负债所有者权益”这一会计恒等式,将企业在特定时日所拥=+有的经济资源和与之相对应的企业所承担的债务及偿债以后属于所有者的权益均充分反映出来。因此,资产负债表应当分别列示资产总计项目和负债与所有者权益之和的总计项目,并且这二者的金额应当相等。

二一般企业资产负债表的列报格式(一)一般企业资产负债表的列报格式资产负债表包括的内容有:企业的各项资产的总额及其构成,包括流动资产和非流动资产;负债总额及其构成,包括流动负债和非流动负债;所有者权益总额及其构成,包括投资者投入的资本以及留存收益。

资产负债表的格式,目前在国际上流行的主要有账户式和报告式(如表所示)两12-1种。报告式资产负债表是上下结构,上半部列示资产,下半部列示负债和所有者权益。具体排列形式又有两种:一是按“资产负债所有者权益”的原理排列;二是按“资产负债所有=+=者权益”的原理排列。账户式资产负债表是左右结构,左边列示资产,右边列示负债和所有者权益。根据财务报表列报准则的规定,资产负债表采用账户式的格式,即左侧列报资产方,一般按资产的流动性大小排列;右侧列报负债方和所有者权益方,一般按要求清偿时间的先后顺序排列。账户式资产负债表中的资产各项目的合计等于负债和所有者权益各项目的合计,即资产负债表左方和右方平衡。因此,通过账户式资产负债表,可以反映资产、负债、所有者权益之间的内在关系,即“资产负债所有者权益”。按照我国财务报表列报准则的规定,=+企业的资产负债表一般采用账户式。

表简易报告式资产负债表12-1资产:流动资产xxx非流动资产xxx资产合计xxx负债:308续表资产:流动负债xxx非流动负债xxx负债合计xxx资产负债-xxx所有者权益:实收资本xxx留存收益xxx所有者权益合计:xxx(二)一般企业资产负债表的列报方法根据财务报表列报准则的规定,企业需要提供比较资产负债表,以便报表使用者通过比较不同时点资产负债表的数据,掌握企业财务状况变动情况及发展趋势。所以,资产负债表还就各个项目再分为“年初余额”和“年末余额”两栏分别填列。

资产负债表“年初余额”栏的填列方法1.

资产负债表“年初余额”栏内各项数字,应根据上年末资产负债表“期末余额”栏内所列数字填列。如果上年度资产负债表规定的各个项目的名称和内容同本年度不一致,应对上年年末资产负债表各项目的名称和数字按照本年度的规定进行调整,填入表中“年初余额”栏内。

资产负债表“期末余额”栏的填列方法2.

资产负债表“期末余额”栏内各项数字,一般应根据资产、负债和所有者权益类科目的期末余额填列,主要包括以下方式:()根据总账科目的余额填列。资产负债表中的有些项目,可直接根据有关总账科目的1

余额填列,如“交易性金融资产”“短期借款”“应付票据”“应付职工薪酬”等项目;有些项目则需根据几个总账科目的余额计算填列,如“货币资金”项目,需根据“库存现金”“银行存款”“其他货币资金”三个总账科目余额的合计数填列。

()根据有关明细账科目的余额计算填列。例如,“应付账款”项目,需要根据“应付账款”2

和“预付账款”两个科目所属的相关明细科目的期末贷方余额计算填列;“应收账款”项目,需要根据“应收账款”和“预收账款”两个科目所属的相关明细科目的期末借方余额计算填列。

()根据总账科目和明细账科目的余额分析计算填列。例如,“长期借款”项目,需根据3

“长期借款”总账科目余额扣除“长期借款”科目所属的明细科目中将在资产负债表日起一年内到期且企业不能自主地将清偿义务展期的长期借款后的金额计算填列。

()根据有关科目余额减去其备抵科目余额后的净额填列。例如,资产负债表中的“应收4

账款”“长期股权投资”等项目,应根据“应收账款”“长期股权投资”等科目的期末余额减去“坏账准备”“长期股权投资减值准备”等科目余额后的净额填列,“固定资产”项目,应根据“固定309资产”科目的期末余额减去“累计折旧”“固定资产减值准备”科目余额后的净额填列,“无形资产”项目,应根据“无形资产”科目的期末余额,减去“累计摊销”“无形资产减值准备”科目余额后的净额填列。

()综合运用上述填列方法分析填列。例如,资产负债表中的“存货”项目,需根据“原材5

料”“库存商品”“委托加工物资”“周转材料”“材料采购”“在途物资”“发出商品”和“材料成本差异”等总账科目期末余额的分析汇总数,再减去“存货跌价准备”科目余额后的金额填列。

资产负债表各项目的列报说明3.

()“货币资金”项目,反映企业库存现金、银行结算户存款学外埠存款、银行汇票存款、银1

行本票存款、信用卡存数、信用证保证金存款等的合计数。该项目应根据“库存现金”“银行存款”“其他货币资金”科目期末余额的合计数填列。

()“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”项目,反映企业承担的以公允2

价值计量且其变动计入当期损益的为交易目的所持有的债权投资、股票投资、基金投资、权证投资等金融资产。该项目应根据“交易性金融资产”科目的期末余额填列。

()“衍生金融资产”项目,反映衍生金融工具的资产价值。该项目应根据“衍生金融资3

产”科目的期末余额填列。

()“应收票据”项目,反映资产负债表日以摊余成本计量的、企业因销售商品、提供服务4

等收到的商业汇票,包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。该项目应根据“应收票据”科目的期末余额,减去“坏账准备”科目中相关坏账准备期末余额后的金额填列。

()“应收账款”项目,反映资产负债表日以摊余成本计量的、企业因销售商品、提供服务5

等经营活动应收取的款项。该项目应根据“应收账款”科目期末余额,减去“坏账准备”科目中相关坏账准备期末余额后的金额填列。

()“预付款项”项目,反映企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项等。该项目应6

根据“预付账款”“应付账款”科目所属各明细科目的期末借方余额合计数,减去“坏账准备”科目中有关预付款项计提的坏账准备期末余额后的金额填列。如“预付账款”科目所属各明细科目期末有贷方余额的,应在资产负债表“应付账款”项目内填列。

()“其他应收款”项目,应根据“应收利息”“应收股利”“其他应收款”科目的期末余额合7

计数,减去“坏账准备”科目中相关坏账准备期末余额后的金额填列。

()“存货”项目,反映企业期末在库在途和在加工中的各种存货的成本或可变现净值。

8该项目应根据“材料采购”“原材料”“低值易耗品”“库存商品”“周转材料”“委托加工物资”和“生产成本”等科目的期末余额合计,减去“存货跌价准备”科目期填列。未余额后的金额填列。存货采用计划成本核算的,还应按加或减材料成本差异后的金额填列。

()“持有待售资产”项目,反映资产负债表日划分为持有待售类别的非流动资产及划分9

为持有待售类别的处置组中的流动资产和非流动资产的期末账面价值。该项目应根据“持有待售资产”科目的期末余额,减去“持有待售资产减值准备”科目的期末余额填列。

()“一年内到期的非流动资产”项目,通常反映预计自资产负债表日起一年内变现的10非流动资产。对于按照相关会计准则采用折旧(或摊销、折耗)方法进行后续计量的固定资310产、无形资产和长期待摊费用等非流动资产,折旧(或摊销、折耗)年限(或期限)只剩一年或不足一年的,或预计在一年内(含一年)进行折旧(或摊销、折耗)的部分,不得归类为流动资产,仍在各该非流动资产项目中填列,不得转入“一年内到期的非流动资产”项目。

()“其他流动资产”项目,反映企业除货币资金、交易性金融资产、应收票据、应收账款、11存货等流动资产以外的其他流动资产本项目应根据有关科目的期末余额填列。

()“可供出售金融资产”项目,反映企业持有的可供出售金融资产的公允价值,该项目12应根据“可供出售金融资产”账户期末余额填列。

()“持有至到期投资”项目,反映企业持有至到期投资的摊余价值。该项目根据“持有13至到期投资”账户期末余额减去一年内到期的投资部分和“持有至到期投资减值准备”账户期末余额填列。

()“长期应收款”项目,反映企业融资租赁产生的应收款项、采用递延方式具有融资性14质的销售商品和提供劳务等产生的长期应收款项等。该项目应根据“长期应收款”科目的期末余额,减去相应的“未实现融资收益”科目和“坏账准备”科目所属相关明细科目期末余额后的金额填列。

()“长期股权投资”项目,反映企业持有的对子公司、联营企业和合营企业的长期股权15投资。该项目应根据“长期股权投资”科目的期末余额,减去“长期股权投资减值准备”科目期末余额后的金额填列。

()“其他非流动资产”项目,反映企业自资产负债表日起超过一年到期且持有超过一年16的以公允价值计量且其变动计入当期损益的非流动金融资产的期末账面价值。该项目应根据“交易性金融资产”的发生额分析填列。

()“投资性房地产”项目,反映企业持有的投资性房地产。企业采用成本模式计量投资17性房地产的,本项目应根据“投资性房地产”科目的期末余额,减去“投资性房地产累计折旧(摊销)”和“投资性房地产减值准备”科目期末余额后的金额填列;企业采用公允价值模式计量投资性房地产的,该项目应根据“投资性房地产”科目的期末余额填列。

()“固定资产”项目,反映资产负债表日企业固定资产的期末账面价值和企业尚未清理18完毕的固定资产清理净损益。该项目应根据“固定资产”科目的期末余额,减去“累计折旧”和“固定资产减值准备”科目期末余额后的金额,以及“固定资产清理”科目的期末余额填列。

()“在建工程”项目,反映资产负债表日企业尚未达到预定可使用状态的在建工程的期19末账面价值和企业为在建工程准备的各种物资的期末账面价值。该项目应根据“在建工程”科目的期末余额,减去“在建工程减值准备”科目期末余额后的金额以及“工程物资”科目的期末余额,减去“工程物资减值准备”科目的期末余额后的金额填列。

()“生产性生物资产”项目,反映企业持有的生产性生物资产。该项目应根据“生产性20生物资产”科目的期末余额,减去“生产性生物资产累计折旧”和“生产性生物资产减值准备”科目期末余额后的金额填列。

()“油气资产”项目,反映企业持有的矿区权益和油气井及相关设施的原价减去累计折21耗和累计减值准备后的净额。该项目应根据“油气资产”科目的期末余额,减去“累计折耗”科311目期末余额和相应减值准备后的金额填列。

()“无形资产”项目,反映企业持有的无形资产,包括专利权、非专利技术、商标权、著作22权、土地使用权等。该项目应根据“无形资产”科目的期末余额,减去“累计摊销”和“无形资产减值准备”科目期末余额后的金额填列。

()“开发支出”项目,反映企业开发无形资产过程中能够资本化形成无形资产成本的支23出部分。该项目应根据“研发支出”科目中所属的“资本化支出”明细科目期末余额填列。

()“商誉”项目,反映企业合并中形成的商誉的价值。该项目应根据“商誉”科目的期末24余额,减去相应减值准备后的金额填列。

()“长期待摊费用”项目,反映企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在25一年以上的各项费用。长期待摊费用中在一年内(含一年)摊销的部分,在资产负债表“一年内到期的非流动资产”项目填列。该项目应根据“长期待摊费用”科目的期末余额减去将于一年内(含一年)摊销的数额后的余额填列。

()“递延所得税资产”项目,反映企业确认的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资26产,该项目应根据“递延所得税资产”科目的期末余额填列。

()“其他非流动资产”项目,反映企业除长期股权投资、固定资产、在建工程、工程物资、27无形资产等资产以外的其他非流动资产。该项目应根据有关科目的期末余额填列。

()“短期借款”项目,反映企业向银行或其他金融机构等借入的期限在一年以下(含一28年)的各种借款。该项目应根据“短期借款”科目的期末余额填列。

()“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债”项目,反映企业承担的以公允29价值计量且其变动计入当期损益的为交易目的所持有的金融负债。该项目应根据“交易性金融负债”科目的期末余额填列。

()“衍生金融负债”项目,反映衍生金融工具的负债价值。该项目根据“衍生金融负债”30科目的期末余额填列。

()“应付票据”项目,反映资产负债表日以摊余成本计量的、企业因购买材料、商品、接31受服务等开出、承兑的商业汇票,包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。该项目应根据“应付票据”科目的期末余额填列。

()“应付账款”项目,反映资产负债表日以摊余成本计量的、企业因购买材料、商品和接32受服务等经营活动应支付的款项。该项目应根据“应付账款”和“预付账款”科目所属的相关明细科目的期末贷方余额合计数填列。

()“预收款项”项目,反映企业按照销货合同规定预收购货单位的款项。该项目应根据33“预收账款”和“应收账款”科目所属各明细科目的期末贷方余额合计数填列。如“预收账款”科目所属各明细科目期末有借方余额的,应在资产负债表“应收账款”项目内填列。

()“应付职工薪酬”项目,反映企业根据有关规定应付给职工的工资、职工福利、社会保34险费、住房公积金、工会经费、职工教育经费、非货币性福利、辞退福利等各种薪酬。外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金,也在本项目列示。

()“应交税费”项目,反映企业按照税法规定计算应缴纳的各种税费,包括增值税、消费35312税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、城镇土地使用税、车船城镇税、教育费附加、矿产资源补偿费等。企业代扣代交的个人所得税,也通过本项目列示。本项目应根据“应交税费”科目的期末贷方余额填列;如“应交税费”科目期末为借方余额,应以“”号-

填列。

()“其他应付款”项目,应根据“应付利息”“应付股利”“其他应付款”科目的期末余额合36计数填列。

()“持有待售负债”项目,反映资产负债表日处置组中与划分为持有待售类别的资产直37接相关的负债的期末账面价值。该项目应根据“持有待售负债”科目的期末余额填列。

()“一年内到期的非流动负债”项目,反映企业非流动负债中将于资产负债表日后一年38内到期部分的金额,如将于一年内偿还的长期借款。本项目应根据有关科目的期末余额填列。

()“其他流动负债”项目,反映企业除短期借款、交易性金融负债、应付票据、应付账款、39应付职工薪酬、应交税费等流动负债以外的其他流动负债。本项目应根据有关科目的期末余额填列。

()“长期借款”项目,反映企业向银行或其他金融机构借入的期限在一年以上(不含一40年)的各项借款。本项目应根据“长期借款”科目的期末余额填列。

()“应付债券”项目,反映企业为筹集长期资金而发行的债券本金和利息。本项目应41根据“应付债券”科目的期末余额填列。

()“长期应付款”项目,反映资产负债表日企业除长期借款和应付债券以外的其他各种42长期应付款项的期末账面价值。该项目应根据“长期应付款”科目的期末余额,减去相应的“未确认融资费用”科目期末余额后的金额,以及“专项应付款”科目的期末余额填列。

()“预计负债”项目,反映企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义43务、亏损性合同等预计负债。

()“递延收益”项目中,摊销期限只剩一年或不足一年的,或预计在一年内(含一年)进44行摊销的部分,不得归类为流动负债,仍在该项目中填列,不得转入“一年内到期的非流动负债”项目。

()“递延所得税负债”项目,反映企业确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。本45项目应根据“递延所得税负债”科目的期末余额填列。

()“其他非流动负债”项目,反映企业除长期借款、应付债券等负债以外的其他非流动46负债。本项目应根据有关科目的期末余额减去将于一年内(含一年)到期偿还数后的余额填列。非流动负债各项目中将于一年内(含一年)到期的非流动负债,应在“一年内到期的非流动负债”项目内单独反映。

()“实收资本(或股本)”项目,反映企业各投资者实际投入的资本(或股本)总额。本项47目应根据“实收资本”(或“股本”)科目的期末余额填列。

()“其他权益工具”项目,反映资产负债表日企业发行在外的除普通股以外分类为权益48工具的金融工具的期末账面价值。对于资产负债表日企业发行的金融工具,分类为金融负债313的,应在“应付债券”项目填列,对于优先股和永续债,还应在“应付债券”项目下的“优先股”和“永续债”项目分别填列;分类为权益工具的,应在“其他权益工具”项目填列,对于优先股和永续债,还应在“其他权益工具”项目下的“优先股”和“永续债”项目分别填列。

()“资本公积”项目,反映企业资本公积的期末余额。本项目应根据“资本公积”科目的49期末余额填列。

()“库存股”项目,反映企业持有尚未转让或注销的本公司股份金额。本项目应根据50“库存股”科目的期末余额填列。

()“其他综合收益”项目,是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项51利得和损失。本项目应根据“其他综合收益”科目的期末余额填列。

()“专项储备”项目,反映高危行业企业按国家规定提取的安全生产费的期末账面价52值。该项目应根据“专项储备”科目期末余额填列。

()“盈余公积”项目,反映企业盈余公积的期末余额。本项目应根据“盈余公积”科目的53期末余额填列。

()“未分配利润”项目,反映企业尚未分配的利润。本项目应根据“本年利润”科目和54“利润分配”科目的余额计算填列。未弥补的亏损在本项目内以“”号填列。

-(三)资产负债表编制实例【例】长江实业股份有限公司为增值税一般纳税人,增值税税率为,所得税税12-116%率为。该公司年月日的资产负债表、年月日的科目余额表及25%2017123120181231年月日的资产负债表分别见表、表及表。

2018123112-212-312-4表资产负债表会企表12-201编制单位:长江实业股份有限公司年月日单位:元20171231资产期末余额年初余额负债和所有者权益期末余额年初余额流动资产:流动负债:货币资金短期借款843780180000以公允价值计量且其变以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融动计入当期损益的金融90000资产负债衍生金融资产衍生金融负债00应收票据应付票据300000600000应收账款应付账款2706092280预付款项预收款项600000其他应收款应付职工薪酬300066000314续表资产期末余额年初余额负债和所有者权益期末余额年初余额存货应交税费154800021960持有待售资产其他应付款030600一年内到期的非流动持有待售负债资产00一年内到期的非流动其他流动资产60000负债600000流动资产合计其他流动负债28508400非流动资产:流动负债合计1590840可供出售金融资产非流动负债:0

持有至到期投资长期借款0360000长期应收款应付债券00长期股权投资其中:优先股1500000投资性房地产永续债00固定资产长期应付款6600000在建工程预计负债9000000生产性生物资产递延收益00油气资产递延所得税负债00无形资产其他非流流动负债3600000开发支出非流动负债合计0360000商誉负债合计01950840所有者权益(或股东权长期待摊费用0益):递延所得税资产实收资本(或股本)03000000其他非流动资产其他权益工具1200000非流动资产合计其中:优先股21900000永续债0

资本公积0

减:库存股0

其他综合收益0

专项储备盈余公积60000315续表资产期末余额年初余额负债和所有者权益期末余额年初余额未分配利润30000所有者权益(或股东权益)合计3090000负债和所有者权益(或资产总计5040000股东权益)总计5040000表年月日科目余额表单位:元12-320181231科目名称借方余额科目名称贷方余额库存现金短期借款120030000银行存款应付票据483498.660000其他货币资金应付账款4380527280以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融其他应付款030000资产应收票据应付职工薪酬39600108000应收账款应交税费360000136038.6坏账准备应付利息-10800预付账款应付股利6000019329.51其他应收款长期借款3000696000材料采购股本1650003000000原材料盈余公积2700074862.24周转材料未分配利润22830130808.25库存商品1273440材料成本差异2550其他流动资产60000长期股权投资150000固定资产1440600累计折旧-102000固定资产减值准备-18000在建工程256800工程物资180000316续表科目名称借方余额科目名称贷方余额无形资产360000累计摊销-36000递延所得税资产4500其他非流动资产120000合计合计4857318.64857318.6表资产负债表会企表12-401编制单位:长江公司年月日单位:元20181231资产期末余额年初余额负债和所有者权益期末余额年初余额流动资产:流动负债:货币资金短期借款489078.6084378030000180000以公允价值计量且其变动计入当期损益的交易性金融负债0900000金融资产衍生金融资产衍生金融负债0000应收票据应付票据300000300000600000600000应收账款应收账款98520270609228092280预付款项预收款项600006000000其他应收款应交税费30003000021960存货应付职工薪酬14908201548000136038.6066000持有待售资产其他应付款00157329.5130600一年内到期的非流动持有待售负债资产0000一年内到期的非流动其他流动资产6000060000负债0600000流动资产合计其他流动负债2501418.60285084000非流动资产:流动负债合计00955648.111590840可供出售金融资产非流动负债:000持有至到期投资长期借款00696000360000长期应收款应付债券0000长期股权投资其中:优先股15000015000000317续表资产期末余额年初余额负债和所有者权益期末余额年初余额其他权益工具投资永续债0000其他非流动金融资产长期应付款0000投资性房地产预计负债0000固定资产递延收益132060066000000在建工程递延所得税负债90000090000000生产性生物资产其他非流流动负债0000油气资产非流动负债合计00696000360000无形资产负债合计3240003600001651648.111950840所有者权益(或股东权开发支出00益):商誉实收资本(或股本)0030000003000000长期待摊费用其他权益工具0000递延所得税资产其中:优先股4500000其他非流动资产永续债12000012000000非流动资产合计资本公积2355900219000000减:库存股00其他综合收益00专项储备盈余公积74862.2460000未分配利润130808.2530000所有者权益(或股东权益)合计3205670.493090000负债和所有者权益(或资产总计4857318.605040840股东权益)总计4857318.605040000此外,高危行业企业如有按国家规定提取的安全生产费的,应当在资产负债表所有者权益项下“其他综合收益”项目和“盈余公积”项目之间增设“专项储备”项目,反映企业提取的安全生产费期末余额。

318第三节利润表一利润表的概述利润表是反映企业在一定会计期间内的经营成果的财务报表。利润表将一定期间内的营业收入与其相关的营业成本、费用及税费相配比,从而计算出企业一定时期的税后利润。

通过编制利润表,可以反映企业的生产经营的收益情况、成本耗费情况,表明企业的生产经营成果。利润表的列报,必须充分反映企业经营业绩的主要来源和构成,从而有助于使用者判断净利润的质量及其风险,分析企业利润的发展趋势和获利能力,帮助使用者预测净利润的持续性,判断资本保值、增值等情况,以此作出正确的决策。

根据财务报表列报准则的规定,对于费用的列报,企业应当采用“功能法”列报,即按照费用在企业所发挥的功能进行分类列报,通常分为从事经营业务发生的成本、管理费用、销售费用和财务费用等,并且将营业成本与其他费用分开披露。

对企业而言,其活动通常可以划分为生产、销售、管理、融资等环节,每一种活动中发生的费用所发挥的功能并不相同,因此,按照费用功能法将其分开列报,有助于使用者了解费用发生的活动领域。例如,企业为销售产品发生了多少费用、为一般行政管理发生了多少费用、为筹措资金发生了多少费用等。这种方法通常能向报表使用者提供具有结构性的信息,更能清楚地揭示企业经营业绩的主要来源和构成,提供的信息更为相关。

由于关于费用性质的信息有助于预测企业未来现金流量,企业可以在附注中披露费用按照性质分类的利润表补充资料。费用按照性质分类是指将费用按其性质分为耗用的原材料、职工薪酬费用、折旧费、摊销费等,而不是按照费用在企业所发挥的不同功能分类。

二一般企业利润表的列报格式(一)一般企业利润表的列报格式目前国际上比较普遍的利润表的格式主要有单步式利润表和多步式利润表两种。单步式利润表是指以收入总额减去一切费用总额而计算出的净利润(其一般格式如表所12-5示)。多步式利润表是指通过对当期的收入、费用、支出项目按性质加以归类,按利润形成的主要环节列示一些中间性利润指标,分步计算当期利润。根据财务报表列报准则规定,我国企业采用多步式利润表格式。多步式利润表的编制步骤分四个步骤进行:一是以营业收入为基础,扣除企业或其他经济组织日常主要经营活动中所发生的营业319成本、税金及附加、期间费用及资产减值损失,加上公允价值变动收益(减去公允价值变动损失)和投资收益(减去投资损失)等,从而计算出营业利润。

二是在营业利润的基础之上,加减营业外收支项目,从而计算出利润总额。

三是以利润总额扣除所得税后,得出净利润(或净亏损)。

四是其他综合收益各项目分别扣除所得税影响后的净额以及综合收益总额。

三利润表的列报方法利润表各项目的列报说明1.

()“营业收入”项目,反映企业经营主要业务和其他业务所确认的收入总额。本项目应1

根据“主营业务收入”和“其他业务收入”科目的发生额分析填列。

()“营业成本”项目,反映企业经营主要业务和其他业务所发生的成本总额。本项目应2

根据“主营业务成本”和“其他业务成本”科目的发生额分析填列。

()“税金及附加”项目,反映企业经营业务应负担的消费税、城市建设维护税、资源税、土3

地增值税和教育费附加等。本项目应根据“税金及附加”科目的发生额分析填列。

()“销售费用”项目,反映企业在销售商品过程中发生的包装费、广告费等费用和为销售4

本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费等经营费用。本项目应根据“销售费用”科目的发生额分析填列。

()“管理费用”项目,反映企业为组织和管理生产经营发生的管理费用。本项目应根据5

“管理费用”的发生额分析填列。

()“研发费用”项目,反映企业进行研究与开发过程中发生的费用化支出,以及计入管理6

费用的自行开发无形资产的摊销。该项目应根据“管理费用”科目下的“研究费用”明细科目的发生额,以及“管理费用”科目下的“无形资产摊销”明细科目的发生额分析填列。

()“财务费用”项目下的“利息费用”项目,反映企业为筹集生产经营所需资金等而发生7

的应予费用化的利息支出。该项目应根据“财务费用”科目的相关明细科目的发生额分析填列。该项目作为“财务费用”项目的其中项,以正数填列。“财务费用”项目下的“利息收入”项目,反映企业按照相关会计准则确认的应重建财务费用的利息收入。该项目应根据“财务费用”科目的相关明细科目的发生额分析填列。该项目作为“财务费用”项目的其中项,以正数填列。

()“其他收益”项目,反映计入其他收益的政府补助,以及其他与日常活动相关且计入其8

他收益的项目。该项目应根据“其他收益”科目的发生额分析填列。

()“投资收益”项目,反映企业以各种方式对外投资所取得的收益。本项目应根据“投资9

收益”科目的发生额分析填列。如为投资损失,本项目以“”号填列。

-()“公允价值变动收益”项目,反映企业应当计入当期损益的资产或负债公允价值变动10收益。本项目应根据“公允价值变动损益”科目的发生额分析填列,如为净损失,本项目以“”号填列。

-320()“资产减值损失”项目,反映企业各项资产发生的减值损失。本项目应根据“资产减11值损失”科目的发生额分析填列。

()“资产处置收益”项目,反映企业出售划分为持有待售资产的非流动资产(金融工具、12长期股权投资和投资性房地产除外)或处置组(子公司和业务除外)时确认的处置利得或损失,以及处置未划分为持有待售的固定资产、在建工程、生物性资产及无形资产而产生那个的处置利得或损失。债务重组中因处置非流动资产(金融工具、长期股权投资和投资性房地产除外)产生的利得或损失和非货币性资产交换中换出非流动资产(金融工具、长期股权投资和投资性房地产除外)产生的利得或损失也包括在本项目内。该项目应根据“资产处置损益”科目的发生额分析填列,如为处置损失,以“”号填列。

-()“营业利润”项目,反映企业实现的营业利润,如为亏损,本项目以“”号填列。

13-()“营业外收入”项目,反映企业发生的除营业利润以外的收益,主要包括与企业日常14活动无关的政府补助、盘盈利得、捐赠利得(企业接受股东或股东的子公司直接或间接的捐赠,经济实质属于股东对企业的资本性投入除外)等。该项目应根据“营业外收入”科目的发生额分析填列。

()“营业外支出”项目,反映企业发生的除营业利润以外的支出,主要包括公益性捐赠15支出、非常损失、盘亏损失、非流动资产毁损报废损失等。该项目应根据“营业外支出”科目的发生额分析填列。“非流动资产毁损报废损失”通常包括因自然灾害发生毁损、已丧失使用功能等原因而报废清理产生的损失。企业在不同交易中形成的非流动资产毁损报废利得和损失不得相互抵销,应分别在“营业外收入”项目和“营业外支出”项目进行填列。

()“利润总额”项目,反映企业实现的利润。如为亏损,本项目以“”号填列。

16-()“所得税费用”项目,反映企业应从当期利润总额中扣除的所得税费用。本项目应根17据“所得税费用”科目的发生额分析填列。

()“净利润”项目,反映企业实现的净利润。如为亏损,本项目以“”号填列。

18-()“其他综合收益的税后净额”项目,反映企业根据其他会计准则规定未在当期损益中19确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额的合计数。本项目应根据“其他综合收益”科目及其所属的有关明细科目的本期发生额分析填列。

以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目,主要包括重新计量设定受益计①

划净负债或净资产导致的变动、按照权益法核算的在被投资单位以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益中所享有的份额等。

以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目,主要包括按照②

权益法核算的在被投资单位以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益中所享有的份额、可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失、现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分、外币财务报表折算差额等。

()“综合收益总额”项目,反映企业在某一期间除与所有者以其所有者身份进行的交易20之外的其他交易或事项所引起的所有者权益变动。

321综合收益总额项目反映净利润和其他综合收益的税后净额的合计金额。

()“基本每股收益”项目,基本每股收益只考虑当期实际发行在外的普通股股份,按照21归属于普通股股东的当期净利润除以当期实际发行在外的普通股的加权平均数计算确定。

计算基本每股收益时,分子为归属于普通股股东的当期净利润,即企业当期实现的可供普通股股东分配的净利润或应由普通股股东分担的净亏损金额。发生亏损的企业,每股收益以负数列示。计算基本每股收益时,分母为当期发行在外的普通股的算数加权平均数,即期初发行在外的普通股股数,根据当期新发行或回购的普通股股数与相应时间权数的乘积进行调整后的股数。其中,作为权数的已发行时间、报告期时间和已回购时间通常按天数计算,在不影响计算结果合理性的前提下,也可以采用简化的计算方法,如按月数计算。公司库存股不属于发行在外的普通股,且无权参与利润分配,应当在计算分母时扣除。

利润表“本期金额”栏的填列方法2.

本表“本期金额”栏内各项数字一般应根据损益类科目的发生额分析填列。

利润表“上期金额”栏的填列方法3.

本表中的“上期金额”栏应根据上年同期利润表“本期金额”栏内所列数字填列。如果上年同期利润表规定的项目名称和内容与本期不一致,应对上年同期利润表各项目的名称和金额按照本期的规定进行调整,填入“上期金额”栏。

四利润表编制实例【例】长江实业股份有限公司年度损益类科目的累计发生净额,见表。

12-2201812-4表长江实业股份有限公司公司年度损益类科目的累计发生净额单位:元12-42018科目名称借方发生额贷方发生额主营业务收入750000主营业务成本450000税金及附加1200销售费用12000管理费用94260财务费用24900资产减值损失18540投资收益18900营业外收入30000营业外支出11820所得税费用51180根据上述资料,编制长江实业股份有限公司年度利润表,见表。

201812-5322表利润表会企表12-502编制单位:长江实业股份有限公司年度单位:元2018项目本期金额上期金额一、营业收入750000减:营业成本450000税金及附加1200销售费用12000管理费用94260研发费用0

财务费用24900其中:利息费用利息收入加:其他收益0

投资收益(损失以“”号填列)-18900其中:对联营企业和合营企业的投资收益公允价值变动收益(损失以“”号填列)-0资产减值损失(损失以“”号填列)--18540资产处置收益(损失以“”号填列)-0二、营业利润(亏损以“”号填列)-168000加:营业外收入30000减:营业外支出11820三、利润总额(亏损总额以“”号填列)-186180减:所得税费用51180四、净利润(净亏损以“”号填列)-135000(一)持续经营净利润(净亏损以“”号填列)-

(二)终止经营净利润(净亏损以“”号填列)-

五、其他综合收益的税后净额(略)(一)不能重分类进损益的其他综合收益重新计量设定受益计划变动额1.

权益法下不能转损益的其他综合收益2.

……(二)将重分类进损益的其他综合收益权益法下可转损益的其他综合收益1.

323续表项目本期金额上期金额可供出售金融资产公允价值变动损益2.

持有至到期投资重分类为可供出售金融资产损益3.

现金流量套期损益的有效部分4.

外币财务报表折算差额5.

……六、综合收益总额135000七、每股收益:(略)(一)基本每股收益(二)稀释每股收益第四节现金流量表现金流量表是指反映企业在一定会计期间内现金和现金等价物流入和流出的报表。编制现金流量表,主要是为企业提供一定会计期间内现金和现金等价物流入和流出的信息,以便报表使用者了解和评价企业获得现金和现金等价物的能力和企业偿债、支付股利的能力,并据以预测企业未来的现金流量,分析企业投资和理财活动对经营成果和财务状况的影响。

一现金的概念现金流量表实际上是以现金为基础编制的财务状况变动表。这里的现金是相对广义上的现金,不仅包括库存现金,还包括企业随时支用的银行存款和其他货币资金,以及现金等价物。

(一)库存现金,是指企业持有可以随时支用的现金。

(二)银行存款,是指企业存放在银行或其他金融机构随时可以支用的存款。

(三)其他货币资金,是指企业存放在银行有特定用途的资金或在途尚未收到的资金,包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款和在途货币资金等。

(四)现金等价物,是指企业持有的期限短、流动性强、容易转换为已知金额现金,价值变动风险很小的投资,比较常见的有企业购入的在证券市场上流通的三个月内到期的短期债券投资。

现金流量及其影响因素1.

现金流量,是指企业某一期间内现金和现金等价物的流入与流出,即现金和现金等价物324的收入与支出。

现金和现金等价物各项目间的流动,不属于现金流量。

企业的经营业务按其与现金流量的关系:2.

()现金各项目之间的增减变动;1

()非现金各项目之间的增减变动;2

()现金各项目与非现金各项目之间的增减变动。

3二现金流量分类企业一定时期内现金流入与流出时由各种因素引起的,现金流量保寿险要对企业各项经济业务发生的现金流量进行合理的分类。根据我国《企业会计准则》的规定,企业一定时期内发生的现金流量可分为以下三大类,即经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量。

三现金流量表的基本格式现金流量表属于年报,其由报表主表和补充资料两部分组成。现金流量表的具体格式见表。

12-6表现金流量表会企表12-603编制单位:长江实业股份有限公司年度单位:元2018项目行次本期金额上期金额一、经营活动产生的现金流量:略销售商品、提供劳务收到的现金1919000收到的税费返还收到的其他与经营活动有关的现金经营活动现金流入小计1919000购买商品、接受劳务支付的现金1001950支付给职工以及为职工支付的现金456000支付的各项税费261890支付的其他与经营活动有关的现金106700经营活动现金流出小计1826540经营活动产生的现金流量净额92460二、投资活动产生的现金流量:收回投资所收到的现金20000取得投资收益所收到的现金15000325续表项目行次本期金额上期金额处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额300000处置子公司及其他营业单位支付的现金净额收到的其他与投资活动有关的现金投资活动现金流入小计335000购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金314500投资支付的现金取得子公司及其他营业单位支付的现金净额支付其他与投资活动有关的现金投资活动现金流出小计314500投资活动产生的现金流量净额20500三、筹资活动产生的现金流量:吸收投资所收到的现金取得借款收到的现金470000收到的其他与筹资活动有关的现金筹资活动现金流入小计470000偿还债务所支付的现金470000分配股利、利润或偿付利息所支付的现金12000支付的其他与筹资活动有关的现金筹资活动现金流出小计482000筹资活动产生的现金流量净额-12000四、汇率变动对现金的影响五、现金及现金等价物净增加额100960加:期初现金及现金等价物余额2206000六、期末现金及现金等价物余额2306960将净利润调节为经营活动现金流量:1.

净利润386310加:计提的资产减值准备56680固定资产折旧163000无形资产摊销86000长期待摊费用摊销326续表项目行次本期金额上期金额处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失(收益以“”号填列)-110000-

固定资产报废损失(收益以“”号填列)-

公允价值变动损失(收益以“”号填列)--79000财务费用(收益以“”号填列)-48400投资损失(收益以“”号填列)--15000递延所得税资产减少(增加以“”号填列)--14170递延所得税负债增加(减少以“”号填列)-19750存货的减少(增加以“”号填列)--203150经营性应收项目的减少(增加以“”号填列)--301200经营性应付项目的增加(减少以“”号填列)-54840其他经营活动产生的现金流量净额92460不涉及现金收支的投资和筹资活动:2.

债务转为资本一年内到期的可转换公司债券融资租入固定资产现金及现金等价物净增加情况:3.

现金的期末余额2306960减:现金的期初余额2206000加:现金等价物的期末余额减:现金等价物的期初余额现金及现金等价物净增加额100960四现金流量表的编制基础及披露现金流量表的编制基础是收付实现制。编制现金流量表时,应当调整那些由于运用权责发生制原则而增减了本期的净利润但没有增加或减少现金的一些收益和费用、支出以及存货、应收应付等项目。

现金流量表附注主要披露以下三个方面的内容:(一)企业应当采用间接法在现金流量表附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息;327(二)企业应当披露当期取得或处置子公司及其他营业单位的有关信息;(三)企业应当披露现金及现金等价物的信息。

五现金流量表的平衡关系(一)现金流量表中由“经营活动产生的现金流量净额”“投资活动产生的现金流量净额”“筹资活动产生的现金流量净额”以及“汇率变动对现金和现金等价物的影响”之和得出的“现金及现金等价物净增加额”等于现金流量表附注中的“现金及现金等价物净增加额”。

(二)现金流量表中用直接法填列的“经营活动产生的现金流量净额”等于现金流量表附注中用间接法调整得出的“经营活动产生的现金流量净额”。

第五节所有者权益变动表一所有者权益变动表概述所有者权益(或股东权益)变动表是指反映构成所有者权益各组成部分当期增减变动情况的报表。所有者权益变动表应当全面反映一定时期所有者权益变动的情况,不仅包括所有者权益变动总量的增减变动,还包括所有者权益增减变动的重要结构性信息,让报表使用者准确理解所有者权益增减变动的根源。

按照《企业会计准则———财务报表列报》的规定,所有者权益(或股东权益)变动表至少应当单独列示反映下列信息的项目:()综合收益总额;()会计政策变更和前期差错更正的累12积影响金额;()所有者投入资本和向所有者分配利润等;()提取的盈余公积;()实收资本345(或股本)、资本公积、盈余公积、未分配利润的期初和期末余额及调节情况。

二所有者权益变动表编制示例所有者权益变动表的具体格式如表所示。

12-7328表所有者权益变动表会企表12-704编制单位:长江实业股份有限公司年度单位:元2018本年金额上年金额其所有其所有减未减未实收资他盈实收资他盈?分?分项目本综余者本综余者资本配资本配公库合公公库合公利权益利权益积存收积积存收积(或股本)润(或股本)润股益合计股益合计一、上年年末余额加:会计政策变更前期差错更正其他二、本年年初余额三、本年增减变动金额(减少以“”-

号填列)(一)综合收益总额(二)所有者投入和减少资本所有者投入的1.

普通股其他权益工具2.

持有者投入资本股份支付计入3.

所有者权益的金额其他4.

(三)利润分配提取盈余公积1.

对所有者(或股2.

东)的分配329续表本年金额上年金额其所有其所有减未减未实收资他盈实收资他盈?分?分项目本综余者本综余者资本配资本配公库合公公库合公利权益利权益积存收积积存收积(或股本)润(或股本)润股益合计股益合计其他3.

(四)所有者内部权益结转资本公积转增1.

资本(或股本)盈余公积转增2.

资本(或股本)盈余公积弥补3.

亏损其他4.

四、本年年末余额第六节财务报表附注披露一财务报表附注的意义财务报表附注是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料,以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。

附注应当披露财务报表的编制基础,相关信息应当与资产负债表、利润表、所有者权益变动表和现金流量表等报表中列示的项目相互参照。

二财务报表附注的内容财务报表附注是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料,以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。财务报表附注330是财务报表的重要组成部分。按照《企业会计准则第号———财务报表列报》的规定,财务30报表附注应当按照如下顺序披露有关内容:(一)企业的基本情况企业注册地、组织形式和总部地址;1.

企业的业务性质和主要经营活动;2.

母公司以及集团最终母公司的名称;3.

财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日,或者以签字人及其签字日期为准;4.

营业期限有限的企业,还应当披露有关其营业期限的信息。

5.

(二)财务报表的编制基础(三)遵循企业会计准则的声明企业应当声明编制的财务报表符合企业会计准则的要求,真实、完整地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量等有关信息,以此明确企业编制财务报表所依据的制度基础。

如果企业编制的财务报表只是部分地遵循了企业会计准则,附注中不得作出这种表述。

(四)重要会计政策和会计估计重要会计政策的说明1.

企业应当披露采用的重要会计政策,并结合企业的具体实际披露其重要会计上政策的确定依据和财务报表项目的计量基础。其中,会计政策的确定依据主要是指企业在运用会计政策过程中所作的重要判断,这些判断对在报表中确认的项目金额具有重要影响。比如,企业如何判断与租赁资产相关的所有风险和报酬已转移给企业从而符合融资租赁的标准,投资性房地产的判断标准是什么等。财务报表项目的计量基础包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等会计计量属性等。

重要会计估计的说明2.

企业应当披露重要会计估计,并结合企业的具体实际披露其会计估计所采用的关键假设的不确定因素。重要会计估计的说明,包括可能导致下一个会计期间内资产、负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据等。例如,固定资产可收回金额的计算需要根据其公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定,在计算资产预计未来现金流量的现值时需要对未来现金流量进行预测,并选择适当的折现率,企业应当在附注中披露未来现金流量预测所采用的假设及其依据、所选择的折现率为什么合理等。又如,对于正在进行中的诉讼提取准备,企业应当披露最佳估计数的确定依据等。

(五)会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明企业应当按照《企业会计准则第号———会计政策、会计估计变更和差错更正》及其应28用指南的规定,披露会计政策和会计估计变更以及差错更正的有关情况。

(六)报表重要项目的说明企业应当以文字和数字描述相结合,尽可能以列表形式披露重要报表项目的构成或当期增减变动情况,并且报表重要项目的明细金额合计,应当与报表项目金额相衔接。在披露顺序上,一般应当按照资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表的顺序及其报表项331目列示的顺序。

(七)其他需要说明的重要事项主要包括或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等。

(八)有助于财务报表使用者评价企业管理资本的目标、政策及程序的信息企业不仅需要披露企业管理资本的目标、政策及程序的信息,还应披露其他综合收益各项目的信息,终止经营的收入、费用、利润总额、所得税费用和净利润及归属于母公司所有者的终止经营利润。在资产负债表日后、财务报告批准报出前提议或宣告发放的股利总额和每股股利金额。

三财务报表附注的形式在会计实务中,财务报表附注一般采取以下方式:(一)旁注旁注,是在财务报表的有关项目旁直接用括号加注说明。它是最简单的报表注释方法,且与表内已披露的信息融为一体。如在“应收票据”项目旁加注(其中元已向银行贴×××现)。

(二)底注底注,是在财务报表主表后面用一定的文字和数字对那些不便于列入财务报表内的有关信息所做的补充说明。一般而言,财务报表附注指的就是报表的底注。

思考题财务会计报告的目标是什么?

1.

编制财务会计报告报告有什么意义?

2.

财务报表列报有哪些要求?

3.

报表附注应包括哪些基本内容?

4.

实务训练题长江实业股份有限公司年月日全部总账和有关明细账余额如表1.2018123112-8所示。

根据上述资料,编制该企业年月日的资产负债表,如表所示。

2018123112-9表长江公司总账和有关明细账余额12-8年月日金额单位:元20181231总账明细账户借方余额贷方余额总账明细账户借方余额贷方余额库存现金短期借款6000360000332续表总账明细账户借方余额贷方余额总账明细账户借方余额贷方余额银行存款应付账款9000060000以公允价值计量且其变动计入当企业期损益的金融84000F42000资产应收账款企业138000H30000企业企业A60000W48000企业预收账款B120006000企业企业C90000U24000预付账款企业28200V18000企业其他应付款D3000072000企业应付职工薪酬E1800208200其他应收款应交税费60000360000原材料应付股利162000120000生产成本长期借款48000384000库存商品实收资本1200001680000长期股权投资盈余公积1362000132480未分配固定资产利润分配2400000利润959520累计折旧无形资产180000360000长期待摊费用24000长江公司年月份有关账户发生额数据如下:2.20188主营业务收入元其他业务收入元3600000200000主营业务成本元其他业务成本元20400008000税金及附加元管理费用元120000288000财务费用元销售费用元72000180000投资收益元营业外收入元24000045000营业外支出元所得税费用元28500421245该企业年月的利润表中的“本期累计金额”栏内有关数据如表所示。

2018712-10333表利润表会企表12-1002编制单位:长江实业股份有限公司年月日金额单位:元20181231项目行次本期金额本期累计金额一、营业收入6150000减:营业成本2520000税金及附加450000销售费用390000管理费用462000研发费用财务费用258000其中:利息费用利息收入资产减值损失0

加:公允价值变动收益(损失以“”号填列)-0投资收益(损失以“”号填列)-360000二、营业利润(亏损以“”号填列)-2430000加:营业外收入135000减:营业外支出43500三、利润总额(亏损总额以“”号填列)-2521500减:所得税费用832095四、净利润(净亏损以“”号填列)-1689405五、其他综合收益的税后净额(一)以后不能重分类进损益的其他综合收益(二)以后将重分类进损益的其他综合收益六、综合收益总额七、每股收益(一)基本每股收益根据上述年月利润表及月的有关资料,编制年月利润表。

20187820188长江股份有限公司年发生下列业务:3.2018()从银行取得临时借款元存入银行。

1500000()接受投资人投入的房屋一套,原价元,双方确认评估作价元投入210000080000使用。

()接受某投资人投资元,存入银行。

310000334()用银行存款元上交前欠税金。

46500()收回某单位所欠本企业贷款元存入银行。

58000()用银行存款元预付两年房租。

62400()企业销售产品总价款元(含税),税率,款项已经收到。

7A29000016%()采购原材料,供应单位发来甲材料元,增值税进项税额为元,款项已经8380006080预付,材料验收入库。

()车间生产产品领用甲材料元。

9A6000()车间一般性消耗甲材料元。

101200()车间设备发生修理费元,用现金支付。

11800()从银行提取现金元直接发放工资。

1230000()银行转来通知,支付企业职工药费元。

132200()车间领用甲材料元用于产品的生产。

145000B()用银行存款元支付销售产品广告费。

151000A()企业销售产品价款元,增值税销项税额元,款项暂未受到。

16B500008000()按的税率计算产品的消费税。

175%B()企业购买一间厂房,买价元,款项暂未支付,厂房交付使用(不考虑相关税18281800费)。

()开出支票购买车间办公用品元。

19780()提取固定资产折旧,其中,车间固定资产折旧额为元,厂部固定资产折旧额为208100元。

3200()计提银行短期借款利息元。

21980()分配工资费用,其中,产品工人工资元,产品工人工资元,车间管22A12000B10000理人员工资元。

8000()实际发生福利费占工资总额的。

2314%()经批准将资本公积元转增资本。

2460000()共发生制造费用元,按生产工时(产品工时、产品工时)分配2520000A6000B4000计入、产品成本。

AB()生产的产品台现已完工,总成本元,验收入库,结转成本。

26A1538500()用银行存款元支付罚款支出。

275400()用现金元支付咨询费。

284300()结转已销产品成本元。

29A138000()将实现的产品销售收入元,发生的产品销售成本产品销售费用30300000830001元,产品销售税金元,管理费用元,财务费用元,营业外支出元转000250075009805400入“本年利润”账户。

()实现利润总额元,按的税率计算所得税并予以结转(假设不存在纳税3114462025%调整事项)。

335()按税后利润的提取法定盈余公积。

3210%()决定将税后利润的分配给投资人。

3340%()年末结转本年净利润。

34【要求】编制上述业务的会计分录。

①编制资产负债表。

②336第章13财务报表分析*学习目标了解财务报表的组成、财务分析的作用及基本方法;掌握偿债能力分析中所涉及的常用财务指标的计算及运用;掌握营运能力分析中所涉及的常用财务指标的计算及运用;掌握盈利能力分析中所涉及的常用财务指标的计算及运用。

本章重点偿债能力、营运能力和盈利能力的各种常用指标的运用。

第一节财务报表分析的意义与作用一财务报表分析的意义虽然企业编制的对外报送的财务报表可以从不同的角度反映企业的财务状况、经营成果和现金流量的变动状况,但是它们所显示的都只是过去的历史资料,而且每一张报表只表明某一部分的事实,不能直接揭示各报表项目之间的内在联系,也很难使报表使用者充分了解企业的发展趋势及在同行业中处于何种地位,所以只有充分地运用财务分析方法和相关技术,将财务报表的各个项目紧密地联系起来,全面、综合地进行分析,才能合理地利用财务报表并达到最佳效果。

所谓财务报表分析,就是以财务报表和其他相关资料为依据和起点,采用一系列专门方法和技术,对企业的基本财务状况和企业偿债能力、盈利能力和营运能力进行分析,为企业的注:本章例题及训练题由于采用的是年度,故增值税率执行。

*201816%337投资者、债权人和管理当局等会计信息使用者了解过去、分析现状、预测未来,作出正确决策而提供准确的会计信息的一种科学方法。

尽管财务报表使用者作出的经济决策差异很大,但只要对财务报表做出不同的分析,均可得到有效的利用。

二财务报表分析的作用财务报表分析的主要作用在于充分揭示企业的现有状况,研究企业未来的发展趋势,为财务报表使用者提供评价、预测和决策等相关有用的信息。具体的作用可以表述如下:(一)评价企业已经发生的经济业务财务报表分析,主要是通过对企业财务报表等相关资料的分析,能够基本判断企业过去的财务状况和经营成果,即根据相关的法规和企业理财目标,分析企业目前的偿债能力、盈利能力和营运能力是否存在问题,并剖析问题产生的原因,为企业所有者、管理当局、政府部门、投资者和债权人的考评与决策提供一定的参考。

(二)预测企业的未来前景财务报表分析不仅可以评价过去,而且可以通过对已经发生的经济业务的分析,预测企业的未来发展状况及趋势。通过财务报表的分析,不仅可以评估企业未来的价值及价值创造,还可以为企业未来的财务预测。财务决策指明方向,并为企业进行财务危机预测提供必要信息。

第二节财务报表分析的程序与基本方法一财务报表分析的程序对财务报表的分析,一般有以下几个相互联系的步骤所组成:(一)确定财务报表分析的目标,制定分析工作计划会计信息使用者希望依据财务报表分析作出不同的决策,所以在进行报表分析之前,首要任务就是确定分析的目标,并制订分析工作计划,以期提供公允、恰当的会计信息。

(二)收集财务报表分析所必备的信息数据目标确定之后就应着手收集相关的会计信息资料,以供分析使用。这些信息资料一般包括对外报送的财务报表主表及附表、财务报表附注、财务情况说明书等,以及来自审计入员的查账报告、资信部门、证券管理委员会、行业主管部门的信息数据。

(三)根据分析目的,运用科学的分析方法,深入比较、研究所收集的资料在报表分析时,应首先选定适用的财务报表分析方法,对分析资料数据进行深入比较、研338究,并用简明的文字加以解释。

(四)作出分析结论、提出分析报告,为信息使用者提供决策参考在深入比较、研究的基础上,将分析的结果形成书面报告,向会计报告使用者提供财务信息,以满足其决策的需求。

二财务报表分析的基本方法为了能使信息使用者掌握会计报告各种数据之间的重要关系,通常采用结构分析法、比较分析法、因素分析法、趋势分析法及比率分析法等财务报表分析方法进行分析。

(一)结构分析法结构分析法主要以企业资产负债表、利润表、现金流量表等资料为依据,对企业财务状况构成的合理性,利润的构成和现金流量的来源及流向等进行总体的测算与分析,以便从财务的角度发现企业面临的潜在风险。

(二)比较分析法比较分析法是一贯性和可比性的集中体现。它通常是利用同一企业的不同时期,或同一时期的不同企业有关相同性质或类别的指标,进行横向和纵向对比分析,进而确定差异,分析原因。

比较分析方法的主要形式有:实际指标与计划指标进行对比,以便分析检查计划的完成情况。

1.

本期实际指标与上期实际指标对比,其结果可以提示企业有关指标的变动情况。

2.

本企业实际指标与同行业相应指标的平均水平或先进水平对比,从中可以分析企业的3.

现状,以及其在同行业中所处位置,并分析存在的差异及原因,以便采取相应的对策。

(三)因素分析法因素分析法是用来揭示经济指标变化的原因,测定各因素对经济指标变动的影响程度的分析方法。它又可具体划分为主次因素分析法、因果分析法及连环替代法等。

主次因素分析法是将影响经济指标的各因素区分为主要因素、次要因素,然后对主要1.

因素进行深入分析,对其他因素则花费较少时间,以取得事半功倍的效果。

因果分析法是将经济指标分解为若干因素,对每个因素再进一步分析,以揭示经济指2.

标变化的原因。

连环替代法是一种因素分析法,它不仅能定性,而且能定量地测定影响经济指标的各3.

个因素对该指标变动差异的影响程度。其方法是将经济指标分解为两个或两个以上的因素,之后变动各个因素,从数量上测算每一因素变动对经济指标总体的影响。

(四)趋势分析法趋势分析法是根据一个企业连续数期的财务报表资料的各个项目进行比较,以求出金额和百分比增减变动的方向和幅度,从而揭示当期财务状况和经营状况增减变化的性质及其趋势。趋势分析法通常采用图示方法,即做成统计图表,但财务人员通常采用的方法是编制比339较财务报表。具体做法有两种:编制绝对数比较财务报表,即将一般财务报表的“金额栏”划分为若干期的金额,以便1.

进行比较,作进一步的了解和研究。

编制相对数比较财务报表,即将财务报表上某一项关键项目的金额当作,计算出2.100%其他项目对关键项目的百分比,以显示出各个项目的相对地位,然后把连续若干按相对数编制的财务报表合并为比较财务报表,以反映各个项目结构上的变化。

(五)比率分析法比率分析法研究是财务报表内两个或两个以上项目之间关系的分析方法,它用相对数来表示,因而又称为财务比率。该比率指标可以揭示企业财务状况及经营成果。财务比率的种类较多,概括起来主要有:反映偿债能力的比率、反映营运能力的比率和反映获利能力的比率。

第三节利用财务比率进行各种能力分析如前所述,进行财务报表的一般性分析只是一种逻辑上的推测,如果要全面、系统地评估企业的财务状况和经营成果,尚需要结合些其他的分析方法,比如利用财务报表中相关指标计算各种比率,来反映它们之间的相互关系,从而可以综合地评价企业的偿债能力、营运能力和盈利能力。

表资产负债表会企表13-101编制单位:长江实业股份有限公司年月日单位:元20181231负债和资产期末余额年初余额期末余额年初余额所有者权益流动资产:流动负债:货币资金短期借款209409076.41262015644.7020000000.0020000000.00以公允价值计量且以公允价值计量且其变动计入当期损其变动计入当期损0000益的金融资产益的金融负债衍生金融资产衍生金融负债0000应收票据应付票据100000000136404662.15200000000158833597.08应收账款应收账款48744488.57032493116.250预付款项预收款项40041961.0438427486.6520448477.072930359.75其他应收款应付职工薪酬1119602.84450813.167563338.266404637.47存货应交税费332652679.34240805631.091745160.765160705.97340续表负债和资产期末余额年初余额期末余额年初余额所有者权益持有待售资产其他应付款0038776360.1750286017.20一年内到期的非流持有待售负债动资产0000一年内到期的非流其他流动资产动负债00流动资产合计其他流动负债731967808.20678104237.7500非流动资产:流动负债合计1590840可供出售金融资产非流动负债:00持有至到期投资长期借款0000长期应收款应付债券长期股权投资其中:优先股2173083.120投资性房地产永续债00固定资产长期应付款287481932.4195332408.33在建工程预计负债45908199.1649292748.00生产性生物资产递延收益00油气资产递延所得税负债0000无形资产其他非流动负债831966.60741206.6400开发支出非流动负债合计0025000000.0010000000.00商誉负债合计346026452.51253615317.47长期待摊费用所有者权益:8117723.670递延所得税资产实收资本240000000.00150000000.00其他非流动资产其他权益工具346026452.51253615317.47非流动资产合计其中:优先股344512944.95245366362.97永续债资本公积382241084.70442241084.70盈余公积39803234.5727683431.09未分配利润68409981.3749930767.46所有者权益(或股东权益)合计730454300.64669855283.25负债和所有者权益资产总计1076480753.15923470600.72总计1076480753.15923470600.72341表利润表会企表13-202编制单位:长江实业股份有限公司年度单位:元2018项目本期金额上期金额一、营业收入538163454.86323400755.91减:营业成本447824402.52250274776.66税金及附加销售费用5589605.641910063.05管理费用30825262.9223848936.07研发费用财务费用-2507262.44-1313145.74其中:利息费用利息收入资产减值损失18540加:公允价值变动收益(损失以“”号填列)-

投资收益(损失以“”号填列)-2050000.00二、营业利润(亏损以“”号填列)-58431446.2250730125.87加:营业外收入8246474.7414313615.85减:营业外支出674299.86445442.40三、利润总额(亏损总额以“”号填列)-66003621.1064598299.32减:所得税费用5404603.7110081111.47四、净利润(净亏损以“”号填列)-60599017.3954518187.85五、其他综合收益的税后净额六、综合收益总额七、每股收益:(一)基本每股收益(二)稀释每股收益表现金流量表会企表13-303编制单位:长江实业股份有限公司年度金额单位:元2018项目本期金额上期金额一、经营活动产生的现金流量:销售商品、提供劳务收到的现金562842812.11219113133.60收到的税费返还3457163.581177346.11342续表项目本期金额上期金额收到的其他与经营活动有关的现金1784054.354654674.36经营活动现金流入小计568084030.04224945154.07购买商品、接受劳务支付的现金471510520.52198918722.18支付给职工以及为职工支付的现金57395759.8333330036.62支付的各项税费9040395.031759008.22支付其他与经营活动有关的现金6655038.032150694.01经营活动流出小计544601713.41236158461.03经营活动产生的现金流量净额23482316.63-11213306.96二、投资活动产生的现金流量:收回投资收到的现金050000000.00取得投资收益收到的现金02050000.00处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额494985.562179546.22处置子公司及其他营业单位收到的现金净额00收到其他与投资活动有关的现金00投资活动现金流入小计494985.562179546.22购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金75772001.63114473930.28投资支付的现金050000000.00取得子公司及其他营业单位支付的现金净额00支付其他与投资活动有关的现金00投资活动现金流入小计75772001.63164473930.28投资活动产生的现金流量净额-75277016.07-110244384.06三、筹资活动产生的现金流量:吸收投资收到的现金00取得借款收到的现金20000000.0020000000.00收到其他与筹资活动有关的现金15000000.000筹资活动现金流入小计35000000.0020000000.00偿还债务支付的现金20000000.000分配股利、利润或偿付利息支付的现金15334750.000支付其他与筹资活动有关的现金605776.9617415.00筹资活动现金流出小计35940526.9617415.00343续表项目本期金额上期金额筹资活动产生的现金流量净额-940526.9619982585.00四、汇率变动对现金及现金等价物的影响128658.110五、现金及现金等价物净增加额-52606568.29-101475106.02下列指标分析的数据来源于报表,,。

13-113-213-3(一)公司偿债能力的分析透视公司的偿债能力,主要是通过资产负债表中的流动资产与流动负债之间的关系、速动资产与流动负债之间的关系,总负债与总资产之间的关系和总负债与所有者权益之间的关系来测算出公司的短期和长期偿债能力。

流动比率1.

流动比率是指企业流动资产与流动负债的比率,其计算公式为:流动比率流动资产流动负债=÷流动比率是衡量短期偿债能力的最常用的量度。通常而言,流动比率越高,说明资产的流动性越大,短期偿债能力越强。不过,过高的流动比率也许是存货超储积压,存在大量应收账款的结果。此外,较高的流动比率也可能反映了企业拥有过分充裕的现金,不能将这部分多余的现金充分地、有效地利用的现象。

以长江公司为例,计算该公司年和年的流动比率:20172018年流动比率2017=678104237.75÷243615317.47=2.78年流动比率2018=731967808.20÷321026452.51=2.28从计算的结果来看,长江公司近两年的流动比率一直保持在以上,比较合适,从表面上2

看短期偿债能力没有问题,但通过我们在前面的分析得知,该公司流动资产项目中增幅最大的是存货项目、而货币资金明出现较大的下降幅度,存货的变现能力相对较差货,因此该公司的短期偿债能力还是值得怀疑的,应该对照该公司的速动比率和现金比率进行综合评价。

需要注意的是在使用财务比率,一方面必须注意财务报表数据是否经过人为的乔装打扮,例如有的企业赶在编制报表日前将借款还掉,下年初再设法借入,以掩饰其偿债能力。在这种情况下,企业的流动比率所揭示的信息就缺乏真实性。另一方面还应注意分析会计期末前后一段时间的变化情况,并比较该企业的流动比率在同行业的水平,或与其他企业进行横向和纵向的比较,以判断出趋势。

速动比率2.

速动比率又称酸性试验比率,是指速动资产同流动负债的比率,它反映企业短期内可变现资产偿还短期内到期债务的能力。速动比率是对流动比率的补充。其计算公式如下:速动比率速动资产流动负债=÷速动资产包括现金、交易性金融资产和应收账款等项目,这些都属于能尽快换成现金的流动资产,通常以流动资产减去存货的数额作为速动资产的数额、速动比率在衡量拥有流动344性较差的存货或存货数量较大的公司的资产流动性时尤为有用。

以长江公司为例,计算该公司年和年的速动比率:20172018年速动比率()2017=678104237.75-240805631.09÷243615317.47=1.8年速动比率()2018=731967808.20-332652679.347÷321026452.51=1.24该公司年比年的速动比率有所下降,虽然也处于较为正常的水平。但由于货20182017币资金的减少,各种应收款项收现率又难以确定,因此,还是给公司带来了短期偿债的压力。

现金比率3.

现金比率是指企业现金与流动负债的比率。其计算公式为:现金比率现金流动负债=÷以长江公司为例,计算该公司年和年的现金比率:20172018年现金比率2017=262015644.70÷243615317.47=1.08年现金比率2018=209409076.41÷321026452.51=0.652该公司的现金比率在年出现下滑趋势,说明较之年在短期偿债能力上确实有20182017所下降,并且该公司的短期偿债能力在同期同行业中也处于中游,值得信息使用者关注。

资产负债率4.

资产负债率,也叫负债比率,举债经营比率。它是指负债总额对全部资产总额之比,用来衡量企业利用债权人提供资金进行经营活动的能力,反映债权人发放贷款的安全程度。其计算公式为:资产负债率负债总额资产总额=÷资产负债率是衡量债权人权益安全性的尺度,它将总负债表达为总资产的一定比例,即等于总负债除以总资产。

资产负债率不是衡量短期资产流动性的尺度,而是衡量债权人长期信用风险的尺度。借款金额占总资产的比重越小,企业不能偿还到期债务的风险也就越小。从债权人的观点来看,资产负债率越低,他们的资金就越安全。大多数财务结构合理的公司一般讲资产负债率维持在以下。不过,需要重申的是,财务分析人员应结合行业特点作出具体分析,如银行50%业的资产负债率一般较高,常超过。

90%以长江公司为例,计算该公司年和年的资产负债率:20172018年资产负债率2017=253615317.47÷923470600.72=27.46%年资产负债率2018=346026452.51÷1076480753.15=32.14%从以上的计算可见,该公司资产负债率年末较年初有所提高,一方面说明该公司的长期偿债能力有所下降,而另一方面,公司的负债比重只占总资产的/左右,说明企业的负债并13不高,企业在某些方面可能还没有很好地利用负债杠杆增加企业的收益。

产权比率5.

产权比率也叫负债对所有者权益的比率,这一比率是衡量企业长期偿债能力的指标之一。其计算公式为:产权比率负值总额所有者权益=÷345产权比率是用来表明由债权人提供的和由投资者提供的资金来源的相对关系,反映企业基本财务结构的稳定性。一般来说,所有者提供的资本大于借入资本为好,但也不能一概而论。该指标同时表明了债权人投入的资本受到所有者权益保障的程度,或者说是企业清算时对债权人利益的保障程度。

以长江公司为例,计算该公司年和年的产权比率:20172018年产权比率2017=253615317.47+669855283.25=37.86%年产权比率2018=346026452.51+730454300.64=47.37%计算结果表明,该公司产权比率年末较年初上升了接近个百分点、债权人投入的资金10受到所有者权益保障的程度降低了近个百分点,这对债权人来说并不是十分有利的。

10(二)公司营运能力的分析反映公司的营运能力,主要是通过资产负债表中的应取账款或存货与利润表中营业收入或营业成本之间的关系来测算出资产的基本运转能力。

应收账款周转率1.

应收账款周转率是反映应收账款周转速度的比率,有两种表示方法:()应收账款周转次数,其计算公式为:1

应收账款周转次数营业收入应收账款平均余额=÷()应收账款周转天数,其计算公式为:2

应收账款周转天数应收账款周转次数=360÷应收账款周转率是反映企业资产流动情况的一项指标。如果企业赊销条件严格,则应收账款周转次数会增加,周转天数会减少,还可以减少坏账损失,但也可能会丧失销售商品的机会,减少销售收入;反之,如果放宽企业赊销条件,则有利于扩大商品销售,增加销售收入,但应收账款周转速度会减慢,更多的营运资金会占用在应收账款上,还可能增加坏账损失。看来,衡量应收账款周转率的标准是企业的信用政策,分析人员可以将计算出的指标与该企业前期指标、与行业平均水平相比较,判断该指标的高低。

以长江公司为例,假如长江公司年、年、年应收账款余额分别为20162017201869602元、元和元,根据利润表中提供的营业收入数据,计算该公70012840462.15143744488.75司年和年的应收账款周转率:20172018年应收账款周转率[()]2017=323400755.91÷69602700+128404662.15÷2=3.27(次)年应收账款周转率[()]2018=538163454.86÷128404662.15+143744488.75÷2=3.

(次)95存货周转率2.

存货周转率是反映企业存货周转速度的比率,有两种表示方法:()存货周转次数,反映年度内存货平均周转次数,其计算公式为:1

存货周转次数营业成本存货平均余额=÷()存货周转天数,其计算公式为:2

346存货周转天数存货周转次数=360÷存货周转率是反映企业存货流动情况的一项指标。存货周转次数越多,周转天数越少,说明存货周转越快,企业实现利润会相应增加:反之,存货周转缓慢,企业实现利润会相应减少,分析人员可以将计算出的指标与该企业前期指标、与行业平均水平相比较,判断该指标的高低。

以长江公司为例,假如长江公司年、年和年年末存货余额分别为201620172018148138元、元和元,根据利润表中提供的营业成本数据,计算该公500240805631.09332652679.34司年和年的存货周转率:20172018年存货周转率{()}(次)2017=250274766.66÷148138500+240805631.09÷2=1.29年存货周转率{()}2018=447824402.52÷240805631.09+332652679.34÷2=1.56(次)计算结果表明,长江公司的存货周转率虽然有所提高,由次上升到次,并且相1.291.56应的周转天数也缩短了,由天()缩短到天(),但总体来说,存货279360÷1.29231360÷1.56周转速度仍然较慢,在同期同行业中排名靠后。究其原因,可能是生产任务量过大,材料储备增加。由此,公司应该充分重视存货的管理工作,尽量减少积压,提高存货的流动性和使用效率。

(三)公司的获利能力分析分析公司的盈利能力,主要是通过利润表中的净利润与营业收入、实收资本以及所有者权益之间、普通股股利总额与普通股股份数之间、普通股每股市价与每股盈利之间关系来测算出公司获取利润的能力。

营业利润率1.

营业利润率是企业净利润与营业收入净额的比率,其计算公式为:营业利润率净利润营业收入=÷营业利润率是反映企业营利能力的一项重要指标,这项指标越高,说明企业从营业收入中获取利润的能力越强。影响该指标的因素有很多,比如,商品质量、成本、价格、销售数量、期间费用、税金等,分析时应结合这些具体指标的综合情况加以评价。

以长江公司为例,计算该公司年、年的营业利润率:20172018年营业利润率2017=54518187.85÷323400755.93=16.86%年营业利润率2018=60599017.39÷538163454.861=11.26%计算结果表明,该公司营业利润率年比年下降了个百分点,说明公司从营201820175.6业收入中获利的能力在下降。

资本收益率2.

资本收益率是企业净利润与实收资本的比率,其计算公式为:资本收益率净利润实收资本=÷资本收益率越高,说明企业的资本获利能力越强,对股份有限公司而言,意味着股票升值。影响这项指标的因素包括净利润和企业负债经营的规模,在不明显增加财务风险的条件347下,负债经营规模的大小会直接影响该指标的高低,因此分析时应考虑周全。

以长江公司为例,计算该公司年、年的资本收益率:20172018年资本收益率2017=54518187.85÷150000000.00=36.35%年资本收益率2018=60599017.39÷240000000.00=25.25%计算结果表明,该公司年资本收益率比年下降的幅度较大,减少了个百2018201711.1分点,公司应从多种渠道查找原因,及时采取有效措施进行改进。

净资产收益率3.

净资产收益率反映的是所有者对企业投资部分的获利能力,也叫所有者权益报酬率。其计算公式为:净资产收益率净利润所有者权益平均余额=÷净资产收益率越高,说明企业所有者权益获利能力越强。净资产收益率可能高于也可能低于总资产收益率,这取决于公司如何融资及其营业收入及费用的数量。遭受净损失的公司为其股东带来负的净资产收益率。对所有者而言,该项指标事关重大,习惯上,股东期望规模越大、财力雄厚的公司的权益投资的平均年度收益率较高。年度净资产收益率达到较高水平一般在那些有新产品或非常成功的产品的高速成长公司比较常见。在我国,该指标既是上市公司对外必须披露的信息内容之一,也是决定上市公司能否配股等再融资的重要依据。

以长江公司为例,计算公司年、年的净资产收益率:20172018年净资产收益率{()}2017=54518187.85÷637839600+669855283.25÷2=8.34%年净资产收益率{()}2018=60599017.39÷669855283.25+730454300.64÷2=8.66%计算结果表明,长江公司年的净资产收益率比年略有提高,说明公司所有者20182017权益的获利能力基本维持原有的水平。

每股收益4.

每股收益是股份制企业净利润与普通股股数的比率,其计算公式为:每股收益净利润普通股股数=÷公司的所有权是由所持有的股数占股本总数的比例决定的。若某人持有股某公司100股票,那么,净利润对此人意味着什么?为了有助于公司股票持有者搞清楚净利润同股权之间的关系,公司需要计算每股收益。从本质上说,每股收益就是每股净利润。只不过这是一种表达方式。

每股收益越高,说明企业的每股获利能力越强。影响这项指标的因素包括企业的获利能力和企业的股利发放政策。每股收益可能是所有财务比率中使用最广泛的比率。每股收益的变动趋势是对未来收益的预期,也是影响公司股票市值的主要因素。

以长江公司为例,计算该公司年、年的每股收益。假如长江公司年流通201720182017在外的普通股股数为,年流通在外的普通股股数为。

1500000002018240000000其计算公式如下:年每股收益(元)2017=54518187.85+150000000=0.36348年每股收益(元)2018=60599017.39+240000000=0.25计算结果表明,该公司每股收益从年的元下降到了年的元,说明公20170.3620180.25司每股获利能力在减弱,这种下降可能影响到股票的价格,投资者应予以关注。

市盈率5.

市盈率是普通股每股市价与每股盈利的比率,其计算公式为:市盈率普通股每股市价普通股每股净利润=÷财务分析者用市盈率来表达公司股票市值与每股收益之间的关系。在公司经营亏损的情况下,市盈率无法计算。

从理论上说,该市盈率应表达为,但是实务上一般省略“”,就用前一个数字表达12∶1∶1市盈率。市盈率反映了投资者对公司未来经营情况的预期。预期越好,市盈率就越高。一般来说,公司合理的股份定位为每股收益倍,如果投资者预测公司的每股收益增速较12-15快,那么,投资者可以付出的股价将是每股收益的倍、倍甚至更高。倍或更低的市盈203010率反映了投资者对公司每股收益水平下降的预期,这样,股票的价值会被低估。同样过高的市盈率预示着投资者认为公司的每股收益水平将上涨,同时也意味着股票价值被高估。

值得一提的是,如果每股收益下降到相当低的水平,股票价格并不随着每股收益水平的降低而跌到相当低的水平,也就是说,尽管公司投资者对公司盈利前景并不看好,每股收益相当低的公司也有可能市盈率较高,这种现象在我国的股票中较常见。

ST(四)公司财务综合能力的分析利用各种能力的分析方法可以分析企业在偿债能力、资产管理水平、企业获利能力等方面的财务状况。但是,它们都不足以全面地评价企业的总体财务状况以及经营成果。为了弥补这一不足,必须有一种方法能够进行相互关联的分析,将有关的指标和报表结合起来,采用适当的标准进行综合性的分析评价,既能全面体现企业整体财务状况,又能指出指标与指标之间和指标与报表之间的内在联系,杜邦分析法就是其中的一种。杜邦分析法是由美国杜邦公司最先采用的,故称杜邦分析法。这些财务比率之间的关系可以表示如下:净资产收益率净资产利润率权益乘数=×权益乘数资产总额所有者权益资产总额(资产总额负债总额)(资=÷=÷-=1÷1-产负债率)净资产利润率营业利润率总资产周转率=×营业利润率净利润营业收入=÷总资产周转率营业收入总资产平均余额=÷以长江公司为例,绘制年和年杜邦分析图,如图和图所示。

2017201813-113-2349图长江公司年杜邦分析图13-12017图长江公司年杜邦分析图13-22018通过指标的分解可以看出,长江公司年净资产收益率比年有小幅增长,其变20182017动主要是资本结构(权益乘数)变动和资产利用效果(净资产利润率)变动两方面共同作用的结果,即净资产利润率下降了个百分点,而权益乘数增加了。

0.360.13权益乘数反映了所有者权益与资产的关系,主要受资产负债率的影响。该指标越大,表示企业负债程度越高,偿还债务能力越差,财务风险程度越高。这个指标同时也反映了财务杠杆对利润水平的影响。长江公司的权益乘数的上升,一方面表明了该公司具有一定的融资能力。如果在公司收益较好的年份,它可以使股东获得的潜在报酬增加,但股东要承担因负350债增加而引起的风险。另一方面也说明了公司的偿债能力面临着压力,长江公司的经营者则应审时度势,全面考虑,在制定借入资本决策时,必须充分估计预期的利润和增加的风险,在二者之间权衡,从而作出正确决策。

资产净利润率变动的原因主要来自营业利润率和总资产周转率两个方面。因此,要进一步从销售成果和资产运营两方面来分析。

营业利润率反映了公司净利润与营业收入的关系,从这个意义上讲,提高营业利润是提高企业盈利能力的关键所在。长江公司年营业利润率比年下降了个百分点,201820175.6主要原因在于:一是营业收入增长的百分比()远远大于净利润增长的百分比(66.4%11.

);二是年营业成本、管理费用和销售费用要比年有较大幅度的增长,因此降15%20182017低成本费用是提高销售利润率的重要因素。长江公司年总资产周转率比年有较20182017大的提高,从增加到,总体来看,公司的资产使用比较合理,流动资产和非流38.05%53.82%动资产比率安排也较为恰当,说明该公司运用资产赚取利润的能力也有所增强。

思考题财务报表分析有哪些作用?

1.

不同分析主体对财务状况的关注点有什么不同?

2.

主要的财务报表分析方法有哪些?

3.

实务训练题某企业年末的科目余额状况见表。

1.201813-4表科目余额表单位:元13-4资产期末余额负债和所有者权益期末余额库存现金应付票据10018000银行存款应交税费670004500以公允价值计量且其变动计短期借款———生产周转借款入当期损益的金融资产120054000应收票据一年内到期的长期借款500020000应收账款长期借款———基建借款5000160000原材料实收资本75000480000固定资产盈余公积和未分配利润836000238800累计折旧14000【要求】根据表中的资料计算下列指标:13-4351()该企业的流动比率;1

()该企业的速动比率;2

()该企业的现金比率;3

()该企业的资产负债率。

4某企业年营业收入为万元,营业成本为营业收入的,营业净利润率为2.201868060%,期初应收账款余额为万元,期末应收账款余额为万元,期初资产总额为万10%2632580元,其中存货有万元,存货周转次数为次,期末存货是期末资产总额的。

48810%【要求】根据上述资料计算下列指标:()该企业的应收账款周转率;1

()该企业的期末存货额;2

()该企业的期末资产总额;3

()该企业的资产净利润率。

4某公司年初存货为元,年初应收账款为元,年末流动比率为;年末速动3.15000127003比率为;年末存货周转率为次;年末流动资产合计为元。

1.3427000【要求】()计算该公司本年的销售成本。

1()若该公司本年营业收入为元,除应收账款外,其他速动资产忽略不计,则应收296000账款周转率是多少?

环宇公司年的营业收入为万元,比上年提高,部分财务比率见4.2018750028%表。

13-5表环宇公司年的部分财务比率表13-52018财务比率年同业平均年本公司20182018应收账款周转天数3536存货周转率2.52.59资产周转率1.141.11销售毛利率38%40%营业利润率6.72%7.2%资产负债率58%50%【要求】运用杜邦财务分析原理,比较年该公司与同业平均的净资产收益率,定性分2018析其差异产生的原因。

352附录:实务训练题参考答案第章会计核算基础2

收入与费用的确认与计量单位:元1.

权责发生制收付实现制业务号收入费用收入费用()150005000()210000()35003000()48000()54000()6400第章复式记账原理与应用3

编制会计分录如下:1.

借:库存现金3000贷:银行存款3000借:管理费用320贷:库存现金320借:其他应收款———备用金(李明)1000贷:库存现金1000借:库存现金46000贷:银行存款46000借:库存现金565贷:主营业务收入500应交税费———应交增值税(销项税额)65借:应付职工薪酬45200贷:库存现金45200借:应付账款6200贷:银行存款6200借:在途物资:6000353应交税费———应交增值税(进项税额)780贷:银行存款6780借:银行存款22600贷:主营业务收入20000应交税费———应交增值税(销项税额)2600案例解答:2.

()试算表各项目的调整结果为:1

银行存款:(元)138000+900=138900应收账款:(元)64000-900+3200+1800=68100库存商品:(元)96000+8500=104500固定资产:(元)670000-8500=661500应付账款:(元)72000-9800=62200主营业务收入:(元)148000-900=147100销售费用:(元)9800-3200=6600()调整后试算表如表所示:23-1附表公司试算表单位:元3-1XX账户名称借方金额贷方金额库存现金2400银行存款138900应收账款68100原材料83000库存商品104500生产成本19000固定资产661500累计折旧120000短期借款40000应付账款62200实收资本800000主营业务收入147100主营业务成本75000销售费用6600管理费用9800354续表账户名称借方金额贷方金额财务费用500合计11693001169300第章会计循环4

案例解读1.

()明源农家乐在年的经营中,实现的收入为(元)。

111440000+534000=1974000()明源农家乐在年的经营中支出21756000+90000+414000+3600+54000+9000元。

+420000+36000=1782600()李明的个人生活费用不能计算在林源农家乐的费用中。

3()由上可以计算得出明源农家乐年的经营利润为元。

41191400()如果考虑银行年存款利息,即假设李明用来投资的元存入银行,可得到利51450000益为元,再加上其失去工作的年薪元,则李明因开办农家乐450000×2.8%=1260090000而发生的损失为元,但农家乐的经营利润为,所以他开办农家乐是更为有利102600191400的选择。

编制会计分录如下:2.

借:在途物资70000应交税费———应交增值税(进项税额)9100贷:银行存款79100借:固定资产30000应交税费———应交增值税(进项税额)3900贷:银行存款33900第章货币资金与应收款项5

()借:其他货币资金———银行汇票1.140000贷:银行存款40000()借:其他货币资金———外埠存款250000贷:银行存款50000()借:其他货币资金———信用卡312000贷:银行存款12000()借:材料采购431000应交税费———应交增值税(进项税额)4030贷:其他货币资金———银行汇票35030()借:银行存款53730355贷:其他货币资金———银行汇票3730()借:其他货币资金———信用证6150000贷:银行存款150000()借:材料采购740000应交税费———应交增值税(进项税额)5200贷:其他货币资金———外埠存款45200()借:银行存款83200贷:其他货币资金———外埠存款3200()借:管理费用93200贷:其他货币资金———信用卡3200()借:其他货币资金———存出投资款10200000贷:银行存款200000表银行存款余额调节表2.2-1年月日单位:元2019630项目金额项目金额银行对账单余额企业银行存款日记账的余额4650041100加:加:已存入银行,但银行尚未入账的银行已收款入账,但收款通知尚未15003000款项收到,而未入账的款项银行串记金额公司误记金额1600300减:减:支票已开出,但持票人尚未到银行银行已付款入账,但付款通知尚未72002000转账的款项到达企业,而未入账的款项调整后的余额调整后的余额4240042400月日销售实现时,按销售总价确认收入:3.71借:应收账款45200贷:主营业务收入40000应交税费———应交增值税(销项税额)5200如果乙公司在月日付清货款,则按销售总价元的,享受现金折扣:79400002%借:银行存款44400财务费用800贷:应收账款45200如果乙公司在月日付清货款,则按销售总价元的,享受现金折扣元,718400001%400实际付款元:46400借:银行存款46400356财务费用400贷:应收账款46800如果乙公司在月底才付清货款,则按全额付款:7

借:银行存款46800贷:应收账款46800()销售商品年末计息4.1借:应收票据678贷:主营业务收入600应交税费———应交增值税(销项税额)78借:应收票据()7.254702×6%+360×62贷:财务费用7.254()票据到期值(万元)2=702+702×6%+12×6=723.06贴现期(天)=22+31+29=82贴现息(万元)=723.06×9%+360×82=14.823贴现额=723.06-14.823=708.237借:银行存款708.237贷:短期借款708.237如果到期承兑人按时承兑则:借:短期借款708.237财务费用1.017贷:应收票据709.254如果到期承兑人无力付款则:借:短期借款708.237财务费用14.823贷:银行存款723.06借:应收账款723.06财务费用13.806贷:应收票据709.254()借:银行存款3708.237财务费用1.017贷:应收票据709.254坏账损失的会计处理。

5.

()年末,计提坏账准备。

12017应计提坏账准备(元)=300000×5%=15000借:信用减值损失15000贷:坏账准备15000357()年月,转销应收单位的账款。

220186A借:坏账准备2000贷:应收账款———单位A2000()年末,计提坏账准备。

32018应计提坏账准备(元)=360000×5%-13000=-500借:坏账准备500贷:信用减值损失500第章存货6

()原材料已验收入库,款项也已支付。

1.1借:原材料10000应交税费———应交增值税(进项税额)1300贷:银行存款11300()款项已经支付,但材料尚在运输途中。

2月日,支付款项。

①615借:在途物资10000应交税费———应交增值税(进项税额)1300贷:银行存款11300月日,材料运抵企业并验收入库。

②620借:原材料10000贷:在途物资10000()材料已验收入库,但发票账单尚未到达企业。

3月日,材料运抵企业并验收入库,但发票账单尚未到达。

①622不做会计处理。

月日,发票账单到达企业,支付货款。

②628借:原材料10000应交税费———应交增值税(进项税额)1300贷:银行存款11300()材料已验收入库,但发票账单未到达企业。

4月日,材料运抵企业并验收入库,但发票账单尚未到达。

①625不做会计处理。

月日,发票账单仍未到达,对该批材料估价元入账。

②63010500借:原材料10500贷:应付账款———暂估应付账款10500月日,用红字冲回上月末估价入账分录。

③71358借:原材料10500贷:应付账款———暂估应付账款10500月日,发票账单到达企业,支付货款。

④75借:原材料10000应交税费———应交增值税(进项税额)1300贷:银行存款11300()赊购原材料。

2.1借:原材料50000应交税费———应交增值税(进项税额)6500贷:应付账款———公司B56500()支付货款。

2假定天内支付货款。

①10现金折扣(元)=50000×2%=1000实际付款金额(元)=58000-1000=57000借:应付账款———公司B58000贷:银行存款57000财务费用1000假定天内支付货款。

②20现金折扣(元)=50000×1%=500实际付款金额(元)=58000-500=57500借:应付账款———公司B58500贷:银行存款57500财务费用500假定超过天支付货款。

③20借:应付账款———公司B58000贷:银行存款58000()先进先出法3.1月日发出成本(元)48=1000×50+500×55=77500月日发出成本(元)418=700×55+300×54=54700月日发出成本(元)428=1200×54=64800月份发出甲材料成本合计(元)4=77500+54700+64800=197000月份结存的甲材料成本4=50000+197200-197000=100×54+800×56=50200(元)()全月一次加权平均法2

加权平均单价()/()(元/千克)=50000+1972001000+3600=53.74月末发出甲材料成本(元)4=50000+197200-48366=198834359月末结存甲材料成本(元)4=900×53.74=48366()移动加权平均法3

月日购进后()/()(元/千克)45=50000+660001000+1200=52.73月日的结存(元)48=700×52.73=36911发出(元)=50000+66000-36911=79089月日购进后()/()(元)415=86400+36911700+1600=53.61月日结存(元)418=1300×53.61=69693发出(元)=86400+36911-69693=53618月日购进后()/()(元/千克)425=69693+448001300+800=54.52月日结存(元)428=900×54.52=49068发出(元)=69693+44800-49068=65452月末结存甲材料成本(元)4=900×54.52=49068()假定计提存货跌价准备前,“存货跌价准备”科目无余额。

4.1商品计提的跌价准备(元)A=11000-10000=1000借:资产减值损失1000贷:存货跌价准备1000()假定计提存货跌价准备前,“存货跌价准备”科目已有贷方余额元。

2400商品计提的跌价准备(元)A=1000-400=600借:资产减值损失600贷:存货跌价准备600()假定计提存货跌价准备前,“存货跌价准备”科目已有贷方余额元。

31200商品计提的跌价准备(元)A=1000-1200=-200借:存货跌价准备200贷:资产减值损失200发现盘亏5.

()借:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢13000贷:原材料———材料B3000()查明原因,报批处理2

假定属于定额内自然损耗①

借:管理费用3000贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢3000假定属于管理不善造成的毁损②

借:其他应收款———人××1000原材料200管理费用2190贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢3000360应交税费———应交增值税(进项税额转出)390假定属于自然灾害造成的毁损③

借:其他应收款———应收保险赔款2500银行存款200营业外支出———非常损失300贷:待处理财产损溢———待处理流动资产损溢3000第章金融资产7

()年月日,购入股票时:1.12018510借:交易性金融资产———成本600应收股利20投资收益6

贷:银行存款626()年月日,收到购买时已宣告但尚未领取的股利:22018530借:银行存款20贷:应收股利20()年月日,股票市价每股上涨元:320186300.2借:交易性金融资产———公允价值变动40贷:公允价值变动损益40()年月日,确认持有期间实现的股利:42018810借:应收股利40贷:投资收益40()年月日,收到现金股利:52018820借:银行存款40贷:应收股利40()年月日,公允价值发生变动:620181231借:交易性金融资产———公允价值变动80贷:公允价值变动损益80()年月日,出售交易性金融资产:7201913借:银行存款630投资收益90贷:交易性金融资产———成本600———公允价值变动120同时结转持有期间已确认的公允价值变动损益:借:公允价值变动损益120贷:投资收益120361()年月日,购入乙公司债券时:2.1201911借:债权投资———乙公司债券(成本)500000———乙公司债券(利息调整)28000贷:银行存款528000()计算实际利率:2

由于乙公司债券的初始入账金额高于面值,因此,实际利率一定低于票面利率,先按5%作为折现率进行如下测算:利息和面值的现值(元)=30000×4.32947667+500000×0.78352617=521647上式计算结果小于乙公司债券的初始入账金额,说明实际利率小于,再按作为折5%4%现率进行测算:利息和面值的现值(元)=30000×4.45182233+500000×0.82192711=544518上式计算结果大于乙公司债券的初始入账金额,说明实际利率大于。因此,实际利率4%介于和之间。使用插值法估算实际利率如下:4%5%实际利率()()/()=4%+5%-4%×544518-528000544518-521647=4.72%()编制各年确认利息收入并摊销利息调整的会计分录(各年收到债券利息的会计处理3

略):年月日:①20191231借:应收利息30000贷:投资收益24922债权投资———乙公司债券(利息调整)5078年月日:②20201231借:应收利息30000贷:投资收益24682债权投资———乙公司债券(利息调整)5318年月日:③20211231借:应收利息30000贷:投资收益24431债权投资———乙公司债券(利息调整)5569年月日:④20221231借:应收利息30000贷:投资收益24168债权投资———乙公司债券(利息调整)5832年月日:⑤20231231借:应收利息30000贷:投资收益23797债权投资———乙公司债券(利息调整)6203362()债券到期,收回债券面值:4

借:银行存款500000贷:债权投资———乙公司债券(成本)500000第章固定资产及无形资产8

()年限平均法1.1各年的折旧率:1-4%=9.6%10各年的折旧额:(元)200000×9.6%=19200各月的折旧率:9.6%÷12=0.8%各月的折旧额:(元)200000×0.8%=1600()工作量法2

()每小时折旧额:200000×1-4%(元)=4.8040000各年的折旧额:第年至第年每年:(元)154.80×5000=24000第年至第年每年:(元)6104.80×3000=14400各月的折旧额:第年至第年各月:(元)154.80×5000÷12=2000第年至第年各月:(元)6104.80×3000÷12=1200()双倍余额递减法3

各年的折旧率:2×100%=20%10在双倍余额递减法下应提取折旧的计算见表:7-3表折旧计算表7-3(双倍余额递减法)金额单位:元年次年初账面净值年折旧率年折旧额累计折旧额期末账面净值1200000.0020%40000.0040000.00160000.002160000.0020%32000.0072000.00128000.003128000.0020%25600.0097600.00102400.004102400.0020%20480.00118080.0081920.00581920.0020%16384.00134464.0065536.00665536.0020%13107.20147571.0052428.00752428.8020%10485.76158056.9641943.04841943.0420%8388.61166445.5733554.43363续表年次年初账面净值年折旧率年折旧额累计折旧额期末账面净值改用年限平均933554.4312777.22179222.7920777.21法计提折旧1020777.2112777.21192000.008000.00第、两年的折旧额是按照年限平均法计算的平均数,计算过程为:910()(元)33554.43-200000×4%÷2=12777.22()年数总和法4

在年数总和法下应提取折旧的计算见表。

7-4固定资产净值(元)=200000-200000×4%=192000表折旧计算表7-4(年数总和法)金额单位:元年限固定资产净值年折旧率年折旧额累计折旧额期末账面净值/

1192000105534909.0934909.09157090.91/

219200095531418.1866327.27125672.73/

319200085527927.2794254.5497745.46/

419200075524436.36118690.9073309.10/

519200065520945.45139636.3552363.65/

619200055517454.55157090.9034909.10/

719200045513963.64171054.5420945.46/

819200035510472.73181527.2710472.73/

91920002556981.82188509.093490.91/

101920001553490.91192000.000星海公司年月份发生有关固定资产的业务如下:2.20196()年月日,星海公司将一栋多年闲置不用的车间整体出售,出售的价款为1201968元,已通过银行收到款项。该项固定资产的原始价值为元,累计折旧12099001880000750元。支付整修费用元。

000900借:固定资产清理1130000累计折旧750000贷:固定资产1880000支付维修费用:借:固定资产清理900贷:银行存款900收到出售价款:364应交增值税/()(元)=1221001+10%×9%=111000借:银行存款1209900贷:固定资产清理1110000应交税费———应交增值税(销项税额)99900预交增值税/()(元)=12210001+10%×5%=55500借:应交税费———应交增值税(已交税金)55500贷:银行存款55500出售净损益(元)(损失)=1110000-1130000-9000=-20900借:资产处置损益20900贷:固定资产清理20900()年月日,星海公司一台设备报废。该项设备原始价值为元,累计折2201961256000旧元。报废时支付清理费用元,变价收入(残料入库)元。

53760260720注销原价及累计折旧:借:固定资产清理2240累计折旧53760贷:固定资产56000支付清理费用:借:固定资产清理260贷:库存现金260残料入库:借:原材料720贷:固定资产清理720计算并结转报废损益:报废净损益(元)(损失)=720-2240-260=-1780借:营业外支出———非流动资产报废1780贷:固定资产清理1780()年月日,星海公司一台设备因火灾烧毁。该设备原始价值元,累积3201961968000折旧元。清理现场时发生清理费用元,收到保险公司赔款元,残料变卖收2100050030000入元。

800注销原价及累计折扣:借:固定资产清理47000累计折旧21000贷:固定资产68000支付清理费用:借:固定资产清理500贷:银行存款500365收到保险赔款:借:银行存款30000贷:固定资产清理30000变价收入:借:银行存款800贷:固定资产清理800计算并结转报废净损益:报废净损益(元)(损失)=30000+800-47000-500=-167000借:营业外支出16700贷:固定资产清理16700第章负债9

具体处理过程如下:1.

()编制的实际利率计算表见附表。

19-1附表甲公司实际利率计算表单位:万元9-1日期现金流出()利息费用()利息调整摊余成本4.5%5.64%年月日201612317755年月日20171231360437777832年月日20181231360442827914年月日20191231360446868000合计—10801325245()与该债券有关的会计分录如下:2

年月日发行债券时:①20161231借:银行存款7755应付债券———利息调整245贷:应付债券8000年月日计提并支付利息时:②20171231借:在建工程437贷:应付债券———利息调整77银行存款360年月日计提并支付利息时:③20181231借:在建工程442贷:应付债券———利息调整82银行存款360年月日计提并支付利息时:④20191231366借:财务费用446贷:应付债券———利息调整86银行存款360年月日债券到期偿还债券本金时:⑤20191231借:应付债券———面值8000贷:银行存款8000第章所有者权益10()按税法规定本年度准予扣除的业务招待费为万元,实际发生业务招待费万。

1.12030甲公司本期所得税费用[()](万元)=390+30-20×25%=100借:所得税费用100贷:应交税费———应交所得税100()编制甲公司提取法定盈余公积的会计分录。

2甲公司本年的净利润(万元)=390-100=290提取法定盈余公积(万元)=290×10%=29借:利润分配———提取法定盈余公积29贷:盈余公积———法定盈余公积29()编制甲公司提取任意盈余公积的会计分录。

3借:利润分配———提取任意盈余公积10贷:盈余公积———任意盈余公积10()编制甲公司向投资者宣告分配现金股利的会计分录。

4借:利润分配40贷:应付股利40()计算年末未分配利润。

5年末未分配利润()(万元)=100+390-100-29-10-40=311(注:分录中单位为万元)第章收入、费用和利润11()借:银行存款1.156500贷:主营业务收入50000应交税费———应交增值税增(销项税额)6500借:主营业务成本36000贷:库存商品36000()借:应收账款24520贷:其他业务收入4000应交税费———应交增值税增(销项税额)520367借:其他业务成本3000贷:库存商品3000()借:固定资产清理348000累计折旧12000贷:固定资产60000借:银行存款101700贷:固定资产清理90000应交税费———应交增值税增(销项税额)11700借:固定资产清理42000贷:资产处置损益42000()借:银行存款46780贷:其他业务收入6000应交税费———应交增值税增(销项税额)780借:其他业务成本2000贷:累计折旧2000()借:银行存款570000贷:营业外收入70000营业收入(元)=50000+4000+42000+6000=102000368第章财务报表12资产负债表会企表1.01编制单位:长江公司年月日金额单位:元20181231资产行次年初数期末数负债及所有者权益行次年初数期末数流动资产:流动负债:货币资金短期借款96000360000交易性金融资产应付票据84000应收票据应付账款91800应收账款预收账款16800036000预付账款其他应付款6000072000其他应收款应付职工薪酬60000208200存货应交税费330000360000其他流动资产应付股利120000流动资产合计其他应付款798000非流动资产:其他流动负债可供出售金融资产流动负债合计1248000持有至到期投资非流动负债:略略投资性房地产长期借款384000长期股权投资应付债券1362000固定资产长期应付款2040000在建工程非流动负债合计384000固定资产清理负债合计1632000无形资产所有者权益:180000长期待摊费用实收资本240001680000其他非流动资产资本公积盈余公积132480未分配利润959520所有者权益合计2772000负债及所有者权益资产合计4404000总计4404000369利润表会企表2.02编制单位:长江公司年月日金额单位:元20181231项目行次本期金额本期累计金额一、营业收入38000009950000减:营业成本21200004640000税金及附加120000570000销售费用180000570000管理费用288000750000研发费用财务费用72000330000其中:利息费用利息收入资产减值损失加:公允价值变动收益(损失以“”号填列)-

投资收益(损失以“”号填列)-240000600000二、营业利润(亏损以“”号填列)-12600003690000加:营业外收入45000180000减:营业外支出2850072000三、利润总额(亏损总额以“”号填列)-12765003798000减:所得税费用4212451253340四、净利润(净亏损以“”号填列)-8552552544660五、其他综合收益的税后净额(一)以后不能重分类进损益的其他综合收益(二)以后将重分类进损益的其他综合收益六、综合收益总额七、每股收益(一)基本每股收益(二)稀释每股收益编制会计分录3.

()借:银行存款1500000贷:短期借款500000()借:固定资产280000贷:股本80000370()借:银行存款310000贷:股本10000()借:应交税费46500贷:银行存款6500()借:银行存款58000贷:应收账款8000()借:长期待摊费用62400贷:银行存款2400()借:银行存款7290000贷:主营业务收入250000应交税费———应交增值税(销项税额)40000()借:原材料———甲材料838000应交税费———应交增值税(进项税额)6080贷:预付账款44080()借:生产成本———产品9A6000贷:原材料———甲材料6000()借:制造费用101200贷:原材料———甲材料1200()借:制造费用11800贷:库存现金800()借:库存现金1230000贷:银行存款30000借:应付职工薪酬———工资30000贷:库存现金30000()借:应付职工薪酬———职工福利132200贷:银行存款2200()借:生产成本———产品14B5000贷:原材料———甲材料5000()借:销售费用151000贷:银行存款1000()借:应收账款1658000贷:主营业务收入50000应交税费———应交增值税(销售项税额)8000()借:税金及附加172500贷:应交税费———应交消费税2500()借:固定资产18281800371贷:应付账款281800()借:制造费用19780贷:银行存款780()借:制造费用208100管理费用3200贷:累计折旧11300()借:财务费用21980贷:应付利息980()借:生产成本———产品22A12000———产品B10000制造费用8000贷:应付职工薪酬———工资30000()借:生产成本———产品23A1680———产品B1400制造费用1120贷:应付职工薪酬———职工福利4200()借:资本公积2460000贷:股本60000()借:生产成本———产品25A12000———产品B8000贷:制造费用20000()借:库存商品———产品26A38500贷:生产成本———产品A38500()借:营业外支出275400贷:银行存款5400()借:管理费用284300贷:库存现金4300()借:主营业务成本29138000贷:库存商品———产品A138000()借:主营业务收入30300000贷:本年利润300000借:本年利润155380贷:主营业务成本138000销售费用1000税金及附加2500管理费用7500372财务费用980营业外支出5400()本月应交所得税(元)31=144620×25%=36155借:所得税费用36155贷:应交税费———应交所得税36155借:本年利润36155贷:所得税费用36155()借:利润分配———提取法定盈余公积3210846.50贷:盈余公积10846.50()借:利润分配———应付股利3343486贷:应付股利43486()借:本年利润34108465贷:利润分配———未分配利润108465资产负债表②

编制单位:长江实业股份有限公司年月日单位:元20181231资产期末余额年初余额负债和所有者权益期末余额年初余额流动资产:流动负债:货币资金短期借款130387454925458000080000交易性金融资产应付票据及应收账款0035295071150应收票据及应收账款预收款项4923604423607550075500预付款项应付职工薪酬8092012500095847584其他应收款应交税费1110.401110.40137302.2063227.20存货其他应付款403373.60459493.60107519.8063153.80流动资产合计流动负债合计228163815772181262856360615非流动资产:非流动负债:固定资产非流动负债合计122274287224200在建工程负债合计1262856360615长期待摊费用所有者权益:42201820非流动资产合计股本122696287406216500001500000资本公积221000281000盈余公积8343372586.50未分配利润291311237078.50所有者权益合计22457442090665373续表资产期末余额年初余额负债和所有者权益期末余额年初余额负债和所有者权益资产合计35086002451280总计35086002451280第章财务报表分析13()流动比率()()1.1=153300-75000÷18000+4500+54000+20000=1.59()速动比率()()2=153300-75000÷18000+4500+54000+20000=0.81()现金比率()()3=96500+160000÷153300+836000-14000=0.70()资产负债率()()4=96500+160000÷153300+836000-14000=26.3%()应收账款周转率[()]2.1=680÷26+32÷2=23.45()期末存货额(万元)2=680×60%÷8×2-48=54()期末资产总额(万元)3=54÷10%=540()资产净利润率[()]4=680×10%÷580+540÷2=12.14%()流动负债(元)3.1=27000×1÷3=9000年末存货(元)=27000-9000×1.3=15300销售成本()(元)=15000+15300÷2×4=60600()应收账款周转率[()]2=96000÷12700+27000-15300÷2=7.87年环宇公司净资产收益率营业利润率资产周转率权益乘数4.2018=××[()]=7.2%×1.11×1÷1-58%=17.02%计算结果表明,年环宇公司净资产收益率低于同行业平均净资产收益率。分析2018原因:()营业利润率高于同业水平,其原因是销售毛利率高,即销售成本低;10.93%2%2%()资产周转率略低于同行业平均水平,低次,其原因是应收账款回收较慢,周转天20.03数多于同业天;1

()权益乘数低于同业水平,主要原因是负债较少。

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